Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24 января 2007 г. N Ф03-А59/06-2/4835 Суд, направив дело в части признания недействительным решения налогового органа по доначислению налога на прибыль и дополнительных платежей за пользование банковским кредитом, признал правомерным доначисление спорных сумм НДС и пени, т.к. привлечение налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 24 января 2007 г. N Ф03-А59/06-2/4835
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя Компании "Д": Е.А. Гук, представитель по доверенности б/н от 25.10.2005; М.Ю. Рыбалко, представитель по доверенности б/н от 25.10.2005, от МИФНС России N 1 по Сахалинской области: Е.В. Жмаева, представитель по доверенности от 22.12.2006 N 04-16; Т.Ю. Демина, представитель по доверенности от 22.12.2006 N 04-16, от третьего лица - УФНС России по Сахалинской области: А.Е. Якушин, представитель по доверенности от 10.01.2007 N 06-12/00068, рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области, Компании "Д" на решение от 04.08.2006 по делу N А59-6307/05 - С19 Арбитражного суда Сахалинской области, по заявлению Компании "Д" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области, третье лицо: УФНС России по Сахалинской области, о признании недействительным решения в части.

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 24 января 2007 года.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 17.01.2007 до 9 часов 00 минут.

Компания "Д" (далее - Компания) обратилась в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением, с учетом уточненных требований, о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 03.08.2005 N 11-06/22 недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2001 год в сумме 26545191 руб., пени - 17530975 руб. 04 коп., начисления дополнительных платежей за пользование банковским кредитом в размере 1659074 руб., доначисления платы за пользование водными объектами в сумме 6469977 руб., в том числе за 3 квартал 2003 года - 2698836 руб., за 4 квартал 2003 года - 3310441 руб., за 3 квартал 2004 года - 460700 руб., начисления пени - 1672190 руб. 72 коп. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1293995 руб. 40 коп., доначисления налога на добавленную стоимость за 2001-2002 годы в размере 11735228 руб., пени 7512236 руб. 25 коп.

К участию в деле, в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечено УФНС России по Сахалинской области.

Решением суда от 04.08.2006 заявление Компании удовлетворено частично, решение инспекции признано недействительным в части:

взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 554522 руб. 20 коп. за неполную уплату платы за пользование водными объектами;

доначисления налога на прибыль в размере 26545191 руб.;

начисления платежей за пользование водными объектами в размере 2772611 руб.;

начисления пени по налогу на прибыль в размере 17530975 руб. 04 коп., по плате за пользование водными объектами в размере 815652 руб. 66 коп.;

начисления дополнительных платежей за пользование банковским кредитом в размере 1659074 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказано на том основании, что в нарушение пункта 2 статьи 161 НК РФ налоговый агент не исполнил обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате в бюджет соответствующей суммы налога (вне зависимости от того, исполняет ли он обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности), поэтому доначисление компании НДС за 2001-2002 годы в размере 11735228 руб. и пени в сумме 7512236 руб. 25 коп., является правомерным.

Не согласившись с решением суда, лица, участвующие в деле подали кассационные жалобы.

Компания в жалобе, поддержанной ее представителями в суде кассационной инстанции, просит судебный акт отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по доначислению НДС в сумме 11735228 руб. и пени в сумме 7512236,25 руб. за несвоевременную уплату налога. Считает, что выводы суда основаны на неправильном применении норм материального права. По его мнению, возложение обязанности по уплате налога и пени на компанию, являющуюся налоговым агентом, противоречит положениям законодательства о налогах и сборах; суд не учел, что пункт 2 статьи 161 НК РФ не возлагает на налогового агента обязанности по уплате налога в ситуации, когда налог не был удержан налоговым агентом у налогоплательщика; начисление Компании пени за просрочку его уплаты противоречит пункту 1 статьи 75 НК РФ.

Инспекция в жалобе просит отменить судебный акт в части удовлетворения заявленных требований, как принятое с нарушением норм материального права, полагая, что требования статьи 101 НК РФ при вынесении решения о привлечении Компании к налоговой ответственности налоговым органом соблюдены, права налогоплательщика, предусмотренные статьями 23, 100, 101 НК РФ не нарушены. Кроме этого налоговый орган указывает на неправильное применение судом статей 1, 3, пункта 1 статьи 2 Федерального закона от 06.05.1998 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" (с учетом изменений и дополнений), статьи 1 Водного кодекса Российской Федерации, считая, что исчисление платы за пользование водными объектами необходимо производить исходя из площади водного объекта, указанной в лицензии на водопользование.

Проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исходя из доводов кассационных жалоб, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа находит решение суда подлежащим отмене частично с направлением дела в отмененной части на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка Компании по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль организаций за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, НДС за период с 01.01.2001 по 31.08.2004 и платы за пользование водными объектами за период с 01.01.2002 по 30.10.2004., результаты которой отражены в акте от 06.05.2005 N 11-06/27.

По результатам проверки инспекцией принято решение от 03.08.2005 N 11-06/22, которым Компании доначислены налоги и дополнительные платежи, в том числе: НДС за 2001-2003 годы в сумме 11873595 руб., налог на прибыль организаций за 2001-2002 годы в сумме 62247725 руб., плата за пользование водными объектами за 2003-2004 годы в сумме 7069482 руб. и дополнительные платежи за пользование банковским кредитом в сумме 1659074 руб.

Исчислены пени, в том числе: по НДС - 7559057,35 руб., по налогу на прибыль - 32176461,62 руб., по плате за пользование водными объектами - 1849326,59 руб.

Компания привлечена к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в том числе: по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 7074521,80 руб. за неуплату налога на прибыль и в сумме 1413896,40 руб. за неполную уплату за пользование водными объектами; по статье 123 НК РФ в размере 1080932,66 руб. за неперечисление НДС.

Не согласившись с решением инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2001 год в сумме 26545191 руб., пени в размере 17530975,04 руб., начисления дополнительных платежей за пользование банковским кредитом в размере 1659074 руб., доначисления платы за пользование водными объектами в сумме 6469977 руб., начисления пени в размере 1672190,72 руб. и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 1293995,40 руб., доначисления НДС за 2001-2002 годы в размере 11735228 руб. и пени в сумме 7512236,25 руб., Компания оспорила его в арбитражном суде.

Признавая неправомерным доначисление Компании налога на прибыль за 2001 год, пени, дополнительных платежей за пользование банковским кредитом, а решение инспекции в указанной части недействительным, арбитражный суд исходил из того, что выводы налогового органа о занижении Компанией налоговой базы по налогу на прибыль вследствие включения в состав расходов 2001 года сумм капитализируемых расходов 1997-1999 годов, выраженных в долларах США по курсу, действовавшему в 2001 году, изложенные в оспариваемом ненормативном акте, отсутствуют в акте выездной налоговой проверки, на основании которого принят указанный акт.

Однако судом не учтено следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

При составлении акта выездной налоговой проверки указанные расходы классифицированы инспекцией как расходы предыдущих налоговых периодов 1997-1999 годов и исключены из налоговой базы при исчислении налога на прибыль в размере 411458765,78 руб.

Налогоплательщик в порядке пункта 5 статьи 100 НК РФ по данному эпизоду представил возражения.

В ходе рассмотрения возражений в присутствии представителей Компании, как указывает инспекция, было установлено, что представленные к возражениям Компании документы не подтверждают экономическую обоснованность произведенных затрат в связи с отсутствием первичных документов.

По данному эпизоду представителем Компании заявлено о возможности представления документов, подтверждающих правомерность формирования налоговой базы по налогу на прибыль за спорный период.

По результатам рассмотрения возражений исполняющим обязанности руководителя инспекции из трех возможных решений, предусмотренных пунктом 2 статьи 101 НК РФ, принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, принятие налоговым органом первоначального решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля свидетельствует о том, что рассмотрев материалы проверки с учетом возражений налогоплательщика, он не счел их достаточными для принятия решения о привлечении либо отказе в привлечении к налоговой ответственности.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности.

В пункте 3 статьи 101 НК РФ перечислены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. В частности, в решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В оспариваемом решении налогового органа и приложениях к нему упомянутые выше сведения отражены.

Исходя из изложенного, у суда отсутствовали основания для признания ненормативного акта недействительным по мотиву его несоответствия статье 101 НК РФ.

Поскольку при рассмотрении дела суд не устанавливал фактические обстоятельства дела, не исследовал доказательства по делу, не давал оценки всем содержащимся в решении налогового органа доводам и возражениям Компании, а у суда кассационной инстанции такие полномочия отсутствуют, решение суда в части доначисления налога на прибыль, пени и дополнительных платежей подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в указанной части.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить отмеченные недостатки и рассмотреть спор по существу заявленных Компанией требований на основании полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу.

В остальной обжалуемой части, основания для отмены судебного акта отсутствуют, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 06.05.1998 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" (далее - Закон N 71-ФЗ), действовавшего в период возникших правоотношений, плательщиками платы за пользование водными объектами признаются организации и предприниматели, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами (кроме подземных водных объектов, воды которых содержат полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы (минеральные воды) либо используются для получения тепловой энергии) с применением сооружений, технических средств или устройств, подлежащее лицензированию в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 2 Закона N 71-ФЗ объектом платы признается пользование водными объектами с применением сооружений, технических средств или устройств, указанное в статье 1 настоящего Закона.

Статьей 3 Закона N 71-ФЗ предусмотрено, что платежная база определяется как площадь акватории используемых водных объектов.

В силу статьи 2 указанного Закона сумма платы по итогам каждого отчетного периода определяется исходя из соответствующих ставки платы и платежной базы, определяемых в соответствии со статьями 3 и 4 Закона, с учетом льгот, предусмотренных статьей 5 настоящего Закона.

Из анализа вышеуказанных правовых норм следует, что вывод арбитражного суда о том, что обязанность по внесению платы за пользование водными объектами возникает в связи с непосредственным пользованием водными объектами, то есть ведением конкретной деятельности, а не с предоставленным правом пользования водными объектами, обоснован.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, на основании лицензий на водопользование ЮСХ N 00412 ТМИЗО, ЮСХ N 00434 ТМИЗО, ЮСХ N 00511 ТМИЗО, зарегистрированных Управлением природных ресурсов и охраны окружающей среды МПР РФ по Сахалинской области 21.07.2003, 26.12.2003 и 01.07.2004 соответственно и договорами пользования водными объектами N 23В-03 от 21.07.2003, N 39В-03 от 26.12.2003, N 147 В/04 от 01.07.2004 Компании переданы в специальное водопользование для проведения сейсморазведочных работ участки акватории Охотского моря: участок (Лопуховская площадь) площадью 1006 кв.км, участок в районе Лунского месторождения углеводородов площадью 330 кв.км и участок в районе нефтегазового месторождения Одоптуморе площадью 148,5 кв.км.

Между тем, Компания в 3 квартале 2003 года не вела деятельность, связанную с водопользованием в предоставленной ей акватории по лицензии ЮСХ N 00412 ТМИЗО, а в 4 квартале 2004 года - по лицензии ЮСХ N 00434 ТМИЗО.

Данных, которые опровергали бы указанные обстоятельства и подтверждали использование Компанией предоставленных ей водных объектов, налоговым органом не предоставлено.

При таких обстоятельствах, решение суда о признании недействительным оспариваемого решения инспекции по доначислению платы за пользование водными объектами в сумме 2772611 руб., в том числе за 3 квартал 2003 года - 2698836 руб., за 4 квартал 2003 года - 73775 руб., пени - 815652,66 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ 554522,2 руб. подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба инспекции в указанной части - без удовлетворения.

Компания просит решение суда в части, касающейся платы за пользование водными объектами (в том числе пени и штрафа), оставить без изменения.

Далее, как установлено судом, основанием для доначисления налога на добавленную стоимость за 2001-2002 годы в размере 11735228 руб. и пени в сумме 7512236,25 руб. послужило нарушение Компанией пункта 2 статьи 161 НК РФ, выразившееся в неисчислении, неудержании и неуплате в бюджет налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента при оплате услуг по аренде сейсмического оборудования в размере 381996 долларов США, что в денежном выражении составило 11735228 руб.

Договор аренды указанного оборудования заключен 15.05.1997 между Компанией и иностранной Компанией "PGS Exploration AS".

Выплаты иностранной Компании произведены в декабре 2001 года в сумме 1054114 долларов США или 31652823,38 руб., августе 2002 года - 855866 долларов США или 27023316,62 руб.

При этом, являясь налоговым агентом, Компания НДС не исчислила и в бюджет не перечислила НДС с доходов иностранной Компании.

Между тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщиком, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Согласно пункту 2 статьи 161 НК РФ налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

В силу пункта 5 статьи 108 Кодекса привлечение налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности перечислить причитающиеся суммы налога и пени.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд обоснованно признал правомерным доначисление спорных сумм НДС и пени, отказав Компании в удовлетворении заявления о признании решения инспекции в указанной части недействительным.

Доводы кассационной жалобы Компании, не имеют правового значения для дела. Ее ссылка на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.09.2006 N 4047/06 не может быть принята во внимание, так как в данном судебном акте рассматривался вопрос правомерности доначисления налога на доходы физических лиц и пени.

Каких-либо ограничений, при которых НДС, неисчисленный и неперечисленный в бюджет налоговым агентом при выплате дохода иностранному лицу, не подлежит взысканию с налогового агента, Глава 21 НК РФ не содержит.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение Арбитражного суда Сахалинской области от 04.08.2006 по делу N А59-6307/05-С19 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 03.08.2005 N 11-06/22 по доначислению налога на прибыль в сумме 26545191 руб., пени - 17530975,04 руб., дополнительных платежей за пользование банковским кредитом в сумме 1659074 руб. отменить, дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальном в обжалуемой части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.