Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24 января 2007 г. N Ф03-А51/06-2/5134 Суд признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, т.к. сделал вывод о том, что вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы неправомерен (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 24 января 2007 г. N Ф03-А51/06-2/5134
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от ОАО "Д": Брацун О.А., представитель по доверенности ДВЭУК-71/568Д от 01.01.2007; Соловьева М.А., представитель по доверенности N ДВЭУК-71/439Д от 09.01.2007; Бурляева М.Н., представитель по доверенности ДВЭУК-71/295Д от 01.01.2007, от МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю: Когай Н.В., представитель по доверенности N 10/129 от 15.01.2007; Козерец В.П., представитель по доверенности N 10/30 от 15.01.2007; Жуков В.В., представитель по доверенности N 10/94 от 12.01.2007, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю на решение от 08.08.2006 по делу N А51-3032/2006-33-107 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению открытого акционерного общества "Д" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю о признании недействительным решения N 09/22-1 от 30.12.2005.

Резолютивная часть постановления объявлена 17 января 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 24 января 2007 года.

Открытое акционерное общество "Д" обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю N 09/22-1 от 30.12.2005 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в части доначисления налога на прибыль в сумме 285690585 руб., пени - 111533500 руб. 01 коп. и взыскания штрафа в сумме 57138117 руб.

Определением от 21.02.2006 по делу N А51-1475/2006-33-46 арбитражный суд выделил в отдельное производство часть требований заявителя.

Предметом настоящего спора является требование о признании недействительным решения налогового органа по эпизоду с Российским акционерным обществом энергетики и электрификации "ЕЭС России" (далее - РАО "ЕЭС России") и открытым акционерным обществом "Системный оператор - Центральное диспетчерское управление Единой энергетической системы" (далее - ОАО "СО-ЦДУ ЕЭС").

Решением суда от 08.08.2006 заявленные требования в части доначисления налога на прибыль в сумме 109754071 руб. 07 коп. и штрафа 21950814 руб. 21 коп. удовлетворены, решение налогового органа в этой части признано недействительным.

Суд пришел к выводу о том, что ОАО "Д" услуги РАО "ЕЭС России" по организации функционирования и развития ЕЭС России и ОАО "СО-ЦДУ ЕЭС" по обеспечению системной надежности приобретены для осуществления производственной деятельности, связаны с ней непосредственно и экономически обоснованны, в связи с чем вывод налогового органа о занижении обществом в 2002 году налоговой базы на сумму 457308629 руб. 46 коп. неправомерен.

В апелляционном порядке законность решения суда не проверялась.

Не согласившись с судебным актом, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю подала кассационную жалобу, в которой предлагает решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы налоговый орган указал, что виды деятельности, перечисленные в пункте 1.3 постановления ФЭК N 5/1 в качестве составляющих услуг по организации функционирования и развития ЕЭС России, общество осуществляет самостоятельно без каких-либо дополнительных указаний и разъяснений со стороны РАО "ЕЭС России".

Кроме того, перечень реально потребляемых услуг, а также специфика получения этих услуг, реальные затраты РАО "ЕЭС России" при расчете суммы оплаты не учитываются, а акты об оказании услуг не содержат четкого наименования оказанных услуг, не содержат расценок оказанных услуг.

В судебном заседании, представители налогового органа доводы кассационной жалобы поддержали, на них настаивали.

Представители ОАО "Д" с доводами жалобы не согласились, в отзыве на кассационную жалобу и в судебном заседании, полагая, что решение суда является законным и обоснованным, просили оставить его без изменения.

Проверив в порядке и пределах статей 284-286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа оснований для отмены решения суда не установил.

Как следует из материалов дела и установлено арбитражным судом, в ходе выездной налоговой проверки правильности исчисления налога на прибыль за 2002 год Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю выявлены налоговые правонарушения, в том числе, занижение налогооблагаемой базы за счет отнесения в состав расходов абонентской платы за услуги РАО "ЕЭС России" в сумме 455188797 руб. 20 коп. и за услуги ОАО "СО-ЦДУ ЕЭС" в сумме 2119832 руб. 26 коп. Указанные расходы, по мнению налогового органа, являются экономически неоправданными и необоснованными, о чем составлен акт N 09/22 от 25.11.2005.

Решением N 09/22-1 от 30.12.2005 ОАО "Д" за совершение налогового правонарушения привлечено к налоговой ответственности, в том числе, по спорному эпизоду в виде взыскания штрафа в размере 21950814 руб. 21 коп., доначислен налог на прибыль в сумме 457308629 руб. 46 коп.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Как следует из положений пункта 1 и пункта 2 статьи 252 НК РФ, для исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, условием признания которых является их обоснованность (экономическая оправданность, то есть расходы должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода) и документальное подтверждение (наличие документов, оформленных в соответствии с законодательством РФ).

Расходы в зависимости от характера, а также, от условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией продукции (статьи 254-264), и внереализационные расходы, состав которых перечислен в ст. 265 НК РФ.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ предусмотрено, что к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, в том числе по выполнению отдельных операций по производству продукции, обработке сырья, контролю за соблюдением технологических процессов и другие подобные работы.

Статья 264 НК РФ предусматривает, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции относятся такие расходы налогоплательщиков как расходы на юридические и информационные услуги (подпункт 14 пункта 1), расходы на консультационные и иные аналогичные услуги (подпункт 15 пункта 1) и другие расходы, связанные с производство и реализацией продукции (подпункт 49 пункта 1).

В свою очередь, перечень внереализационных расходов (ст. 265 НК РФ) также не являются закрытым (п.п. 20 п. 1 - другие обоснованные расходы).

Таким образом, главным критерием отнесения в состав расходов для целей налогообложения прибыли затрат на оплату услуг сторонних организаций, используемых в процессе производства и реализации продукции, является их экономическая обоснованность документальное подтверждение.

Судом установлено, что в целях обеспечения надежного энергоснабжения потребителей, создания условий для развития промышленного производства, повышения эффективности использования энергетического оборудования и топливно-энергетических ресурсов, а также дальнейшего развития федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) Постановлением Правительства РФ N 793 от 12.07.1996 "О Федеральном (общероссийском) оптовом рынке электрической энергии (мощности)" были утверждены Основные принципы функционирования и развития федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) (Приложение N 1) и установлено, что электрическая энергия, вырабатываемая электростанциями РАО "ЕЭС России", акционерных обществ энергетики и электрификации и других региональных энергоснабжающих организаций, атомными электростанциями и иными производителями электрической энергии (мощности) независимо от их организационно-правовых форм, должна поставляться на федеральный (общероссийский) оптовый рынок электрической энергии (мощности) на принципах конкуренции.

Пунктом 3 Основных принципов функционирования и развития федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) установлено, что федеральный (общероссийский) оптовый рынок электрической энергии (мощности) функционирует как единое рыночное пространство, субъектами которого являются: РАО "ЕЭС России", Центральное диспетчерское управление Единой энергетической системы России (ЦДУ ЕЭС России), государственное предприятие - концерн "Росэнергоатом", электростанции и другие производители энергии, акционерные общества энергетики и электрификации и другие энергоснабжающие организации, отдельные крупные потребители электрической энергии.

Право равного доступа юридических лиц на ФОРЭМ реализуется только при условии соблюдения ими общих для всех его субъектов требований, устанавливаемых Федеральной энергетической комиссией Российской Федерации (ФЭК РФ).

Оператором - диспетчером процесса производства и передачи электрической энергии (мощности) на ФОРЭМ является ЦДУ ЕЭС России, которое действует на основании договора с РАО "ЕЭС России" как организатором оптового рынка (п. 6).

Поставка электрической энергии (мощности) на ФОРЭМ и получение ее с указанного оптового рынка осуществляются на основании договоров субъектов оптового рынка с РАО "ЕЭС России" или уполномоченной ими организацией, заключенных в установленном порядке (п. 8).

Российское акционерное общество "ЕЭС России" в качестве организатора ФОРЭМ оказывает его субъектам услуги по организации функционирования и развития Единой энергетической системы России на основании двухсторонних договоров с субъектами ФОРЭМ (п. 9).

ФЭК РФ осуществляет государственное регулирование на ФОРЭМ и устанавливает тарифы на поставку электрической энергии (мощности) на указанный оптовый рынок и на отпуск ее, размер абонентной платы за услуги, оказываемые РАО "ЕЭС России" по организации функционирования и развитию ЕЭС России, размер абонентной платы за услуги, оказываемые государственным предприятием - концерном "Росэнергоатом" по развитию и обеспечению безопасного функционирования атомных электростанций, а также формирует и утверждает баланс производства и поставок электрической энергии (мощности) в рамках ЕЭС России по субъектам указанного оптового рынка, который является основой для заключения договоров на ФОРЭМ (п. 10).

Финансовые расчеты на ФОРЭМ осуществляются на основании заключенных договоров исходя из устанавливаемых ФЭК РФ тарифов на электрическую энергию (мощность) и размеров абонентной платы за оказываемые услуги (п. 11).

Приложением N 2 к указанному Постановлению Правительства N 793 от 12.07.1996 г. в Перечень коммерческих организаций, субъектов ФОРЭМ, тарифы на электрическую энергию (размер платы за услуги) для которых устанавливаются Федеральной энергетической комиссией РФ, по энергозоне Востока отнесено к ОАО "Д".

Постановлением Правительства РФ N 526 от 11.07.2001 "О реформировании электроэнергетики РФ" были утверждены "Основные направления реформирования электроэнергетики Российской Федерации", которыми в целях сохранения и укрепления единой системы оперативно-диспетчерского управления отраслью предусмотрено создание системного оператора, основными задачами которого является управление режимами работы Единой энергетической системы России, составление и исполнение балансов производства и потребления электроэнергии, обеспечение надежности энергосистемы страны и показателей качества электроэнергии.

Системный оператор оказывает всем участникам рынка услуги по управлению режимами работы энергосистемы и организует деятельность по прогнозированию производства и потребления электроэнергии. Поскольку системный оператор является монополистом, его деятельность отделена от других видов коммерческой деятельности и находится под контролем государства, а оплата предоставляемых системным оператором услуг - осуществляется на основе тарифов, регулируемых уполномоченным государственным органом.

Пунктом 5 Основных положений ценообразования на электрическую и тепловую энергию на территории РФ, утвержденных Постановлением Правительства N 121 от 04.02.1997 г. "Об основах ценообразования и порядке государственного регулирования и применения тарифов на электрическую и тепловую энергию", установлено, что размер абонентской платы за услуги по организации функционирования и развития Единой энергетической системы России и размер платы за иные услуги, предоставляемые на оптовом рынке, подлежат государственному регулированию; при этом, размер платы за услуги устанавливается не в твердой сумме, а в виде системы ценовых ставок, по которым осуществляются расчеты за предоставляемые услуги (пункт 2 Основных положений).

Аналогичная норма установлена и подпунктом 3, подпунктом 8 пункта 4 и пунктом 5 раздела 3 Основ ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в РФ, утвержденных Постановлением Правительства РФ N 226 от 02.04.2002 (ФЭК РФ утверждает тарифы платы за услуги, оказываемые на оптовом рынке, в том числе за услуги по обеспечению системной надежности, и тарифы платы за услуги по организации функционирования и развития Единой энергетической системы РФ).

Пунктом 1.6 Положения о расчете размера абонентной платы РАО "ЕЭС России" за услуги по организации функционирования и развитию Единой энергетической системы России, утвержденного Постановлением Федеральной энергетической комиссии РФ N 5/1 от 12.02.1999, установлено, что стоимость услуг РАО "ЕЭС России" по организации функционирования и развитию ЕЭС России, подлежащих оплате коммерческой организацией - субъектом ФОРЭМ, определяется для энергоснабжающих организаций - исходя из утвержденного ФЭК России размера абонентной платы и объема отпуска электрической энергии потребителям за соответствующий период года, предшествующего расчетному, за вычетом объема отпуска электрической энергии потребителям, выведенным за этот период на ФОРЭМ.

Постановлением ФЭК РФ N 78/1 от 29.12.2001 "Об утверждении абонентской платы за услуги РАО "ЕЭС России" по организации функционирования и развития Единой энергетической системы России на 2002 год" с 01.01.2002 утверждена ставка абонентской платы за услуги по организации функционирования и развития Единой энергетической системы России, взимаемой с субъектов ФОРЭМ, в размере 64,82 руб./тыс. кВт/час.

Постановлением ФЭК РФ N 62-Э/1 от 20.09.2002 были утверждены Методические указания по расчету размера платы за услуги по обеспечению системной надежности, оказываемые Системным оператором субъектам оптового рынка, а также Перечень и условия оплаты услуг по обеспечению системной надежности, оказываемых системным оператором субъектам оптового рынка.

В целях расчета за услуги и оформление договорных отношений с потребителями услуг комплекс технологических мероприятий по оперативно-диспетчерскому управлению представляет собой единую (комплексную) услугу по обеспечению системной надежности, оказываемую ОАО "СО-ЦЦУ ЕЭС".

Стоимость услуг по обеспечению системной надежности, оказываемых ОАО "СО-ЦДУ ЕЭС", подлежащих оплате коммерческими организациями - субъектами оптового рынка, определяется для энергоснабжающих организаций - субъектов оптового рынка - исходя из утвержденного Комиссией размера платы (тарифа) за услуги и объема полезного отпуска электрической энергии потребителями за соответствующий период года, предшествующего расчетному, за вычетом объема полезного отпуска электрической энергии потребителям, выведенным за этот период на оптовый рынок (п. 7).

Судом установлено, что 25.09.2000 заявителем РАО "ЕЭС России" был заключен договор N АП-ВС02 на оказание услуг по организации функционирования развития ЕЭС России, в котором были предусмотрены обязанности РАО "ЕЭС России".

Пунктами 2.1.15 и 2.1.19 Договора, в частности, предусмотрено, что РАО, "ЕЭС России" обязуется организовать оперативно-диспетчерское управление технологическим процессом производства, передачи и потребления электрической энергии и мощности (диспетчеризации) в ЕЭС, поддержание необходимого уровня эксплуатационной готовности общесистемной противоаварийной автоматики, обеспечивающей надежную безаварийную работу технологических систем ЕЭС, и на оказание данных услуг заключить Договор с ОАО "ЦДУ ЕЭС России".

Также Договором предусмотрено, что ОАО "Д" обязуется своевременно оплачивать РАО "ЕЭС России" абонентную плату за услуги по организации функционирования и развития ЕЭС, исходя из утверждаемого ФЭК РФ размера абонентной платы (п. 2.2.1); стоимость услуг определяется исходя из утвержденного ФЭК РФ размера абонентной платы и объема отпуска электрической энергии потребителям за соответствующий период года предшествующий расчетному стоимость услуг, подлежащая оплате за отчетный период, определяется путем умножения установленного ФЭК РФ на соответствующий период размера абонентной платы на объем отпуска Обществом электроэнергии собственным потребителям за соответствующий период года, предшествующий расчетному (п. 3.1); по окончании расчетного периода стороны обязаны подписать Акт об оказании услуг по Приложению N 1 к договору; расчетным периодом является календарный месяц (п. 3.4).

В связи с созданием системного оператора в качестве самостоятельного лица Дополнительным Соглашением от 29.09.2002 г. к Договору от 25.09.2000 N АП-ВС-2 в состав сторон Договора было введено ОАО "Системный оператор - Центральное диспетчерское управление Единой энергетической системы" (ОАО "СО-ЦДУ ЕЭС") в качестве стороны, оказывающей услуги по обеспечению системной надежности, и пунктом 2.3 Договора в редакции Дополнительного Соглашения от 29.09.2002 предусмотрен целый комплекс технологических мероприятий по оперативно-диспетчерскому управлению, который представляет собой единую (комплексную) услугу по обеспечению системной надежности, оказываемую СО-ЦДУ.

Указанные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Однако инспекция полагает, что расходы по оказанию услуг являются экономически неоправданными и необоснованными.

Исследуя указанный довод, арбитражный суд, ссылаясь на письмо N 01-02-01/03-2092 от 24.11.2005 Министерства финансов РФ, указал в решении, что абонентская плата за услуги по организации функционирования и развития Единой энергетической системы РФ является по своей правовой природе обязательным платежом; организации, уплачивающие данный платеж, получают услуги системного характера, перечень которых установлен Правительством РФ; РАО "ЕЭС России" и ОАО "СО-ЦЦУ ЕЭС" осуществляют регулируемую государством деятельность, порядок и условия оплаты которой утверждается Федеральной службой по тарифам (ранее - ФЭК РФ); расходы на оплату услуг указанных организаций по методу экономически обоснованных затрат учитываются при установлении тарифов на электрическую энергию; данные расходы обоснованны и направлены на получение дохода, в связи с чем налогоплательщики, уплачивающие в соответствии с действующим законодательством, абонентную плату РАО "ЕЭС России" за оказание услуг по организации функционирования и развития ЕЭС России, имеют правовые основания уменьшить налогооблагаемую прибыль на величину абонентной платы.

Аналогичный вывод содержится и в письме Минфина РФ N ЕЯ-Б385/12 от 08.11.2005.

Таким образом, учитывая вышеизложенное, услуги РАО "ЕЭС "СО-ЦДУ ЕЭС" по обеспечению системной надежности связаны с производственной деятельностью ОАО "Д" и экономически обоснованы.

Кроме того судом установлено, что эти расходы подтверждены и документально помесячными двусторонними актами об оказании услуг РАО "ЕЭС России", ОАО "СО ЦДУ-ЕЭС", актами сверки взаиморасчетов.

Указанные операции отражены РАО "ЕЭС России" в книге продаж за 2002 год.

Учитывая изложенное, а также, поскольку все доводы кассационной жалобы исследовались судом и им дана правильная правовая оценка, оснований для отмены решения суда не имеется.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 08.08.2006 Арбитражного суда Приморского края по делу N А51-3032/2006-33-1007 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.