Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 23 мая 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1118 Поскольку правовых оснований для учета организацией, образованной путем слияния, в налоговой базе по ЕСН, в целях применения регрессивной шкалы ставок, выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц реорганизованной организацией до ее реорганизации, не имеется, в заявлении о признании недействительным решения налогового органа в части неприменения регрессивной ставки при исчислении ЕСН отказано (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 23 мая 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1118
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: Хабаровского краевого государственного унитарного предприятия "К" - Докукина И.И., главный бухгалтер по доверенности от 08.05.2007 N 31; Шатравко Л.Н., юрисконсульт по доверенности от 09.01.2007 N 2; от Инспекции Федеральной налоговой службы по Комсомольскому району Хабаровского края - Остапин А.Ю., главный государственный налоговый инспектор по доверенности от 31.10.2006 N 9836; Горбулина И.С., исполняющая обязанности начальника юридического отдела по доверенности от 10.11.2006 N 10121, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Комсомольскому району Хабаровского края на решение от 09.10.2006, постановление от 28.12.2006 по делу N А73-8062/2006-23 (АИ-1/1680/06-46) Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению Хабаровского краевого государственного унитарного предприятия "К" к Инспекции Федеральной налоговой службы по Комсомольскому району Хабаровского края о признании недействительным решения от 19.06.2006 N 14 в части.

Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 23 мая 2007 года.

В судебном заседании объявлялся перерыв в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса РФ (далее - АПК РФ) до 16.05.2007.

Хабаровское краевое государственное унитарное предприятие "К" (далее - "К") обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, с учетом уточнения, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Комсомольскому району Хабаровского края (далее - инспекция; налоговый орган) от 19.06.2006 N 14 в части неприменения регрессивной ставки при исчислении единого социального налога (далее - ЕСН).

Решением суда от 09.10.2006, с учетом определения от 26.12.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 28.12.2006, заявление "К" удовлетворено, решение инспекции в части применения регрессивной ставки по ЕСН с мая 2003 года как несоответствующее Налоговому Кодексу РФ признано недействительным.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, инспекция подала кассационную жалобу, в которой просит их отменить и принять новое решение об отказе в удовлетворении требований заявителя. Как полагает налоговый орган, судом неверно применены нормы налогового законодательства, в частности статьи 50 и 241 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ). По мнению инспекции, поддержанному его представителями в суде кассационной инстанции, для применения "К" регрессивной ставки по ЕСН с 1 марта 2003 года не имелось правовых оснований. Кроме того, заявитель жалобы указывает на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, учитывая, что реорганизация Краевого государственного унитарного предприятия "Комсомольское ДРСУ" (далее - "Комсомольское ДРСУ", в настоящее время филиал) произошла не в форме присоединения, а в форме слияния нескольких юридических лиц и образования нового "К".

"К" в отзыве и его представители в судебном заседании кассационной инстанции против отмены состоявшихся по делу судебных актов возражают, считая их законными и обоснованными.

Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция считает необходимым отменить принятые по делу судебные акты исходя из следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка филиала Хабаровского краевого государственного унитарного предприятия "К" Комсомольское ДРСУ", по результатам которой составлен акт от 10.05.2006 N 10/1761 и, с учетом возражений налогоплательщика, принято решение от 19.06.2006 N 14 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 81999 руб. за неполную уплату ЕСН.

Не согласившись с выводом инспекции о неправомерном применении организацией регрессивной ставки при расчете ЕСН с 01.03.2003, налогоплательщик обратился в суд.

Согласно статье 235 НК РФ, налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Объектом налогообложения по названному налогу в соответствии со статьей 236 НК РФ являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц. Налоговая база в силу пункта 1 статьи 237 НК РФ определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц. Согласно пункту 2 названной статьи Кодекса, налогоплательщики определяют налоговую базу ЕСН отдельно по каждому физическому лицу нарастающим итогом с начала налогового периода, по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Порядок и условия применения налогоплательщиком регрессивной шкалы при расчете налоговой базы по данному налогу установлены пунктом 2 статьи 241 НК РФ (в редакции, действующей в период возникновения спорных правоотношений от 31.12.2002, с изменениями от 14.01.2003).

Проверяя решение инспекции в оспариваемой части, суд пришел к выводу о его несоответствии положениям статей 50 и 241 НК РФ и признал правомерным применение налогоплательщиком - "К" регрессивной ставки с 01.03.2003, а не с 01.05.2003, как полагает налоговый орган.

При этом суд исходил из того, что у КГУП "Комсомольское ДРСУ" имелось право на применение регрессивной ставки по ЕСН до реорганизации, которое в силу пункта 2 статьи 50 НК РФ, сохранилось после его реорганизации у филиала "К" "Комсомольское ДРСУ", являющегося правопреемником всех гражданских и налоговых прав и обязанностей.

В обоснование своих выводов суд сослался на положения статьи 54 НК РФ, статью 8 Федерального закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", а также на пункты 20 и 21 "Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций", утвержденных Приказом Министерства финансов РФ от 20.05.2003 N 44Н, согласно которым при реорганизации в форме присоединения у организации в процессе присоединения к ней другой изменяется только объем имущества и обязательств, текущий отчетный год и бухгалтерская отчетность не прерываются, происходит объединение (суммирование или вычитание) числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединившейся организации.

Однако судом не учтено следующее.

Как видно из материалов дела, ХКГУП "К" в соответствии с постановлением Губернатора Хабаровского края от 19.12.2002 N 514 создано путем слияния краевых государственных унитарных предприятий, в том числе КГУП "Комсомольское ДРСУ". "К" - новое юридическое лицо зарегистрировано в Едином государственном реестре юридических лиц 31.01.2003. Филиал "Комсомольское ДРСУ" создан с 01.03.2003.

В соответствии с пунктом 4 статьи 57 Гражданского кодекса РФ юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

Поскольку главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ не предусмотрено специальных положений, регулирующих порядок определения налоговой базы, исчисления и уплаты ЕСН организацией в случае ее реорганизации, то подлежат применению нормы части первой Налогового кодекса РФ, регулирующие налоговые правоотношения, возникшие в связи с реорганизацией организаций, на которые обоснованно сослался и суд апелляционной инстанции. Вместе с тем, суд пришел к ошибочному выводу о возможности применения регрессивной ставки по ЕСН вновь образованным юридическим лицом по филиалу "Комсомольское ДРСУ" с момента его создания - с 01.03.2003, поскольку условия для применения данной ставки имелись у КГУП "Комсомольское ДРСУ - реорганизованного юридического лица.

Действительно, согласно пункту 2 статьи 50 НК РФ, исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику факты и обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. Пунктом 9 статьи 50 НК РФ предусмотрено, что при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее в соответствии с пунктом 2 статьи 55 НК РФ является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

Из анализа названных выше статей 50, 55, пункта 1 статьи 237 НК РФ следует вывод о том, что налоговая база по ЕСН формируется организацией с момента ее государственной регистрации, то есть без учета понижающих ставок, применяемых ранее реорганизованным юридическим лицом, так как условия применения в соответствии с пунктом 2 статьи 241 НК РФ регрессивных ставок должны возникнуть у налогоплательщика ЕСН - вновь образованного юридического лица "К".

Следовательно, правовых оснований для учета организацией, образованной путем слияния, в налоговой базе по ЕСН, в целях применения регрессивной шкалы ставок, выплат и вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц реорганизованной организацией до ее реорганизации, не имеется.

Ссылки суда апелляционной инстанции на пункты 20, 21, 23 Методических указаний также следует признать необоснованными, поскольку они содержат разъяснения относительно особенности формирования показателей бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации юридических лиц в форме присоединения, тогда как "К" образованно путем реорганизации в форме слияния. Кроме того, названные Методические указания, согласно пункту 3 Приказа Министерства финансов РФ от 20.05.2003 N 44Н, введены в действие с 01.01.2004, то есть не действовали в момент возникновения спорных правоотношений.

При таких обстоятельствах, исходя из доводов кассационной жалобы, а также с учетом заявленных налогоплательщиком предмета иска и оснований, решение суда и постановление апелляционной инстанции, как принятые с неправильным применением названных выше норм материального права, подлежат отмене, а заявление "К" - оставлению без удовлетворения.

По правилам статьи 110 АПК РФ с последнего подлежит взысканию государственная пошлина за рассмотрение апелляционной и кассационной жалоб в сумме 2000 руб.

Руководствуясь статьями 284, 286-289, 110, 325, 326 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 09.10.2006, с учетом определения от 26.12.2006, постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Хабаровского края от 28.12.2006 по делу N А73-8062/2006-23 (АИ-1/1680/06-46) отменить, в удовлетворении заявления Хабаровского краевого государственного унитарного предприятия "К" отказать.

Взыскать с Хабаровского краевого государственного унитарного предприятия "К" в доход федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2000 руб. за рассмотрение апелляционной и кассационной жалоб.

Исполнительный лист выдать Арбитражному суду Хабаровского края.

Арбитражному суду Хабаровского края произвести поворот исполнения решения от 09.10.2006 в части возврата Хабаровскому краевому государственному унитарному предприятию "К" из федерального бюджета государственной пошлины в сумме 2000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.