Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 14 июня 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1953 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы иностранных юридических лиц, получающих доходы от источников в РФ в виде взыскания штрафа, суду следует дать оценку соразмерности исчисления налоговым органом штрафа тяжести совершенного правонарушения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 14 июня 2007 г. N Ф03-А73/07-2/1953
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: ЗАО "Ф" - Кондалей А.В. доверенность б/н от 01.08.06, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Ф" на решение от 13.12.06, постановление от 06.03.07 по делу N А73-11738/2006-23 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению закрытого акционерного общества "Ф" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Хабаровскому краю о признании недействительным решения.

Резолютивная часть постановления объявлена 6 июня 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 14 июня 2007 года.

ЗАО "Ф" обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Хабаровскому краю о привлечении его к налоговой ответственности по части 2 статьи 119 и статьи 123 НК РФ.

Решением суда первой инстанции от 13.12.06 заявление удовлетворено частично. Признано необоснованным привлечение к налоговой ответственности за непредставление налоговой декларации по земельному налогу в сумме 449995 руб. 00 коп. и доначисления земельного налога в сумме 449995 руб. 00 коп. на том основании, что общество не является собственником земельного участка и, следовательно, не должно представлять налоговые декларации. Доначисление земельного налога признано судом неправомерным в связи с полной уплатой налога в бюджет.

Постановлением апелляционной инстанции от 06.03.07 решение суда отменено в части признания недействительным оспариваемого решения о привлечении общества к налоговой ответственности за непредставление налоговой декларации по земельному налогу и доначисления земельного налога.

В остальном решение суда оставлено без изменения.

Отменяя решение, апелляционная инстанция сослалась на статьи 11, 16 Закона РФ от 11.10.91 N 1738-1 "О плате за землю" и пункт 5.1 Инструкции по заполнению налоговой декларации по земельному налогу, в соответствии с которыми общество обязано представлять в налоговый орган налоговые декларации по земельному налогу.

В кассационной жалобе ЗАО "Ф" просит принятые по делу судебные акты отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

В обоснование жалобы указывает на то, что общество является арендатором спорных земель и поэтому не может быть привлечено к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ.

Привлечение к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ считает неправомерным, ссылаясь на письмо Министерства финансов РФ N 03-08-07 от 05.10.04, в котором налоговым органам дана рекомендация принимать неапостилированные официальные документы, выданные на территории иностранных государств, для подтверждения постоянного местонахождения организаций и физических лиц. Кроме того, надлежаще оформленные сертификаты были впоследствии представлены в налоговый орган. Тем самым общество подтвердило правомерность неудержания налога при выплате дохода иностранному юридическому лицу.

Налоговый орган извещен в надлежащем порядке о времени и месте рассмотрения жалобы, однако его представитель в судебное заседание не явился. В отзыве на жалобу налоговый орган просит постановление апелляционной инстанции оставить без изменения как соответствующее налоговому законодательству.

Проверив обоснованность доводов жалобы и отзыва на жалобу, выслушав присутствовавшего в судебном заседании представителя общества, кассационная инстанция считает, что постановление апелляционной инстанции подлежит отмене по следующим основаниям.

Как установлено судом, решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Хабаровскому краю N 13-109/41 от 10.08.06, вынесенным по акту выездной налоговой проверки, ЗАО "Ф" привлечено к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль, непредставление налоговой декларации по земельному налогу, невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц и иностранных юридических лиц. Этим же решением обществу доначислены налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, транспортный налог, единый социальный налог, налог на доходы физических лиц, земельный налог и пени за несвоевременную уплату налогов.

Общество оспаривает указанное решение в части привлечения его к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по земельному налогу в виде взыскания штрафа в сумме 449995 руб. и за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы иностранных юридических лиц, получающих доходы от источников в Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 260400 долларов США.

Основанием привлечения к налоговой ответственности по части 2 статьи 119 НК РФ послужило непредставление обществом налоговых деклараций в течение более 180 дней по земельному налогу. Срок представления декларации - до 01.07.05. Сумма налога исчислена Высокогорным и Тумнинским лесхозами - собственниками спорных земель лесного фонда - и составляет 449995 руб. При этом налоговым органом установлено, что сумма земельного налога за земли лесного фонда уплачена в бюджет своевременно и в полном объеме.

В соответствии со статьей 1 Закона РФ "О плате за землю" использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются: земельный налог, арендная плата, нормативная цена земли.

Собственники земли, землевладельцы и землепользователи, кроме арендаторов, облагаются ежегодным земельным налогом.

За земли, переданные в аренду, взимается арендная плата.

Статьей 11 названного закона определено, что налог за земли лесного фонда устанавливается на период лесопользования с единицы площади освоенных лесов эксплутационного назначения, на которых проводится заготовка древесины, и взимается в составе платы за пользование лесами.

При рассмотрении спора судом установлено, что ЗАО "Ф" 01.01.98 и 10.03.98 заключены договоры на аренду участков лесного фонда N 3/24, N 3/23 с Тумнинским и Высокогорным лесхозами. Согласно пункту 7.1 договоров за аренду участков лесного фонда установлена уплата арендной платы на основании расчетного размера пользования, а пунктом 7.2 - сроки и порядок внесения арендной платы.

Таким образом, договорами аренды установлена обязанность общества по внесению арендных платежей за пользование землями лесного фонда.

Статьей 22 Лесного кодекса РФ участки лесного фонда предоставляются гражданам и юридическим лицам в пользование на условиях аренды. К правам пользования участками лесного фонда применяются положения гражданского, а также земельного законодательства Российской Федерации, если иное не установлено Лесным кодексом РФ. Из статьи 31 Лесного кодекса РФ следует, что аренда участков лесного фонда регулируется гражданским законодательством. Согласно статье 614 Гражданского кодекса РФ арендная плата является платой за пользование имуществом. Данное определение согласуется со статьей 103 Лесного кодекса РФ, которой определено, что арендная плата является одним из видов платежей за пользование лесным фондом. Ее размер, порядок, условия и сроки внесения определяются договором аренды участка лесного фонда (статья 105 Лесного кодекса РФ).

В соответствии со статьей 119 НК РФ ответственность за непредставление налоговой декларации несут налогоплательщики. Поскольку общество является арендатором спорных участков лесного фонда и уплачивает за пользование участками лесного фонда арендную плату, оно не может быть привлечено к ответственности по статье 119 НК РФ.

Основанием привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 260400 долларов США послужило то, что на момент выплаты дохода компании "Glendower Holdings Limited" общество не представило в налоговый орган подтверждения постоянного местонахождения указанной компании в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, однако при выплате дохода обществом не удержан налог с дохода иностранной организации в сумме 1302000 долларов США.

В силу пункта 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Как следует из подпункта 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ, исчисление и удержание сумм налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, не производится при выплате доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий налогообложение, заверенное компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Судом установлено и не оспаривается обществом, что в подтверждение местопребывания компании "Glendower Holdings Limited" был представлен подписанный уполномоченным по подоходному налогу Министерства финансов Республики Кипр сертификат от 28.05.04, на котором не был проставлен апостиль.

Согласно статье 1 Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов от 05.10.61, участниками которой являются Российская Федерация и США, Конвенция распространяется на официальные документы, которые были совершены на территории одного из договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого Договаривающегося государства.

Статьей 3 Конвенции установлено, что для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинность печати или штампа, которым скреплен этот документ, является проставление предусмотренного статьей 4 Конвенции апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

Поскольку на сертификате представленном обществу иностранной компанией, не был проставлен апостиль, общество обязано было произвести удержание и перечисление в бюджет налога с доходов, выплаченных компании. Суды первой и апелляционной инстанций в этой части правильно применили статьи 310, 312 НК РФ и признали действия налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ правомерными.

То обстоятельство, что после выплаты дохода обществом в налоговый орган были представлены надлежаще оформленные сертификаты, не освобождает общество от налоговой ответственности, а служит основанием для возврата удержанного налога.

Ссылка общества на разъяснение Министерства финансов неосновательна, поскольку названные разъяснения носят рекомендательный характер и не могут отменять требования налогового законодательства.

Вместе с тем, при рассмотрении спора в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, судом не дана оценка соразмерности исчисления налоговым органом штрафа тяжести совершенного правонарушения исходя из пункта 1 статьи 112 НК РФ.

При таких обстоятельствах постановление апелляционной инстанции в данной части подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

постановление от 06.03.07 по делу N А73-11738/2006-23 Арбитражного суда Хабаровского края в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Ф" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 5 по Хабаровскому краю от 10.08.06 N 13-109/41 о привлечении к налоговой ответственности за непредставление налоговых деклараций по земельному налогу в виде взыскания штрафа в сумме 449995 руб. 00 коп., доначисления земельного налога в сумме 449995 руб. отменить, оставить в силе в данной части решение суда первой инстанции.

Решение суда первой инстанции от 13.12.06, постановление апелляционной инстанции от 06.03.07 в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Ф" о признании недействительным решения налогового органа N 13-109/41 от 10.08.06 о привлечении его к налоговой ответственности за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налога на доходы иностранных юридических лиц, получающих доходы от источников в Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 260400 долларов США отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

Вопрос о распределении расходов по кассационной жалобе решить суду первой инстанции при новом рассмотрении дела.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.