Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 1 августа 2007 г. N Ф03-А51/07-2/2470 При новом рассмотрении дела по эпизоду доначисления ЕСН суду следует дать оценку правомерности действий управления образования по отношению к зачету расходов страхователя на цели государственного страхования и правомерности принятия или непринятия их контролирующим органом к зачету, и, следовательно, доначислению их налоговым органом в оспариваемом решении (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 1 августа 2007 г. N Ф03-А51/07-2/2470
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Муниципального органа управления образованием администрации Надеждинского муниципального района Приморского края на решение от 25.12.2006, постановление от 04.04.2007 по делу N А51-4685/2005 8-196 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению Муниципального органа управления образованием администрации Надеждинского муниципального района Приморского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю о признании недействительными решения от 02.03.2005 N 32 и требования от 11.03.2005 N 1420.

Резолютивная часть постановления от 25 июля 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 1 августа 2007 года.

Муниципальный орган управления образованием администрации Надеждинского муниципального района Приморского края (далее - управление образованием) обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) N 32 от 02.03.2005 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", требования N 1420 от 11.03.2005.

Решением суда от 25.12.2006, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 04.04.2007, в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что оправдательные документы, подтверждающие произведенные физическими лицами - работниками управления образованием, расходы денежных средств, выданных им в подотчет, заполнены с нарушением требований действующего законодательства, поэтому не могут служить доказательством произведенных расходов. Исходя из вышеизложенного, суд пришел к выводу, что полученные денежные суммы являются доходом физических лиц и подлежат обложению налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и единым социальным налогом (далее - ЕСН).

Не согласившись с данными судебными актами, управление, образованием обратилось с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в связи с допущенными нарушениями норм материального права и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.

По мнению заявителя жалобы, налоговым органом не доказано, что физическими лицами получен доход, и, следовательно, не установлена налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН в спорных суммах. Недостатки в оформлении оправдательных документов не опровергают факта приобретения подотчетными лицами товаров, оплаты и оприходования приобретенных товаров, что подтверждается счетами-фактурами, квитанциями к приходным кассовым ордерам, книгами учета доходов и расходов.

Таким образом, управление образованием представило все необходимые документы, подтверждающие факты реального использования полученных в подотчет денежных сумм: продукты питания приобретены, оприходованы, следовательно, отсутствует объект обложения по НДФЛ и ЕСН.

Заявитель жалобы не согласен с доначислением ЕСН в сумме 8650,38 руб., согласно акту и решению Фонда социального страхования, указанного в решении N 32 от 02.03.2005, так как налог доначислен органами Фонда социального страхования, решение которого не обжаловано и вступило в законную силу.

Налоговая инспекция в отзыве на кассационную жалобу отклоняет заявленные требования в полном объеме, считает принятые по делу судебные акты законными и обоснованными.

Лица, участвующие в деле, извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы надлежащим образом, но в судебном разбирательстве по делу участия не принимали.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в кассационной жалобе, отзыве на нее, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции пришел к следующему.

Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка Муниципального органа управления образованием администрации Надеждинского муниципального района Приморского края по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления НДФЛ и ЕСН с 01.02.2001 по 31.12.2003. Результаты проверки отражены в акте N 387 от 15.09.2004, на основании которого, с учетом результатов проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, принято решение N 32 от 02.03.2005 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения". Согласно данному решению, управление образованием привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 30888,80 руб.; пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату ЕСН в сумме 84434,28 руб.

Управлению образованием предложено также в добровольном порядке уплатить ЕСН в сумме 731902,38 руб., НДФЛ - 269159 руб., пеню за несвоевременную уплату налогов: по НДФЛ - 129562,16 руб., по ЕСН - 347776,01 руб. В адрес управления образованием выставлено требование N 1420 от 11.03.2005.

Не согласившись с данными решением и требованием, управление образованием оспорило их в судебном порядке.

Как установлено из материалов налоговой проверки, основанием для доначисления НДФЛ в сумме 269159 руб. послужили выводы налогового органа о том, что управлением образованием не исчислен НДФЛ с подотчетных сумм, выданных наличных денежных средств в сумме 2031609 руб. на операционно-хозяйственные расходы, тогда как отсутствуют надлежаще оформленные документы, подтверждающие фактическое использование полученных сумм.

По данным же основаниям доначислен налоговым органом и ЕСН в сумме 309731 руб.

В соответствии с требованиями статей 207, 208 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации и доходы от источников за пределами Российской Федерации.

При определении налоговой базы по правилам статьи 210 НК РФ учету подлежат все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло.

Объектом налогообложения по данному налогу, в соответствии с положениями статей 41 и 209 НК РФ, признается доход, определяемый как экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В случае выплаты такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 НК РФ возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Материалами дела подтверждается и судом первой инстанции установлено, что работникам налогоплательщика под отчет выдавались денежные средства в сумме 2031609 руб. на операционно-хозяйственные расходы.

Наличие оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, целевое расходование средств проверены в бухгалтерии управления образованием и подотчетные денежные суммы списаны в установленном порядке, что соответствует требованиям Постановления Государственного комитета РФ по статистике от 01.08.2001 N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет".

Приобретенные по подотчетным денежным средствам товарно-материальные ценности оприходованы управлением образованием в установленном порядке.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали законные основания для правовой оценки подотчетных сумм как дохода физических лиц и исчисления налога, а также привлечения управления образованием к ответственности как налогового агента.

Достоверность представленных работниками оправдательных документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим управлением образованием, которое несет риск ответственности по своей предпринимательской деятельности, и не влияет на правовую оценку возникших отношений между налоговым агентом и его работниками как налогоплательщиков, в связи с чем доводы управления образованием в кассационной жалобе признаются обоснованными.

Следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для привлечения управления образованием к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ. Кроме того, инспекция необоснованно доначислила и сам НДФЛ в сумме 269160 руб., так как согласно пункту 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Таким образом, суд обеих инстанций необоснованно отказал в удовлетворении заявленных требований в части доначисления НДФЛ, так как это противоречит действующему законодательству и сложившейся правоприменительной практике.

Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Так как материалами дела установлено, что физические лица доход в сумме 2031609 руб. не получили, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления ЕСН по данному эпизоду, следовательно, и начисления пени и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Исходя из вышеизложенного, в данной части обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а заявленные управлением образованием требования - удовлетворению.

Следует согласиться с доводами кассационной жалобы о том, что суд не дал оценку правомерности включения в оспариваемое решение налогового органа непринятых к зачету расходов страхователя-плательщика страховых взносов и ЕСН на цели государственного страхования, отраженных в акте документальной налоговой проверки от 26.03.2004 N 33с/с (решение N 33с/с от 09.04.2004).

Арбитражным судом обеих инстанций правомерно установлено, что согласно проверке, проведенной Фондом социального страхования, к зачету не приняты расходы, сложившиеся в результате нарушения страхователем требований законодательных и иных нормативных правовых актов по государственному социальному страхованию, либо не подтвержденные документами в установленном порядке в размере 27547 руб. Учитывая, что частично суммы налога были удержаны из заработной платы работников в размере 3240 руб., в оспариваемом решении инспекция сделала вывод о занижении управлением образования налоговой базы по ЕСН в оставшейся сумме.

Вместе с тем, отказывая управлению образованием в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, арбитражный суд неправомерно ограничился лишь выводом о том, что, поскольку решение Фонда социального страхования N 33с/с от 09.04.2004 заявителем не оспорено, то у арбитражного суда отсутствуют правовые основания для признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду.

Данный вывод является ошибочным. У арбитражного суда действительно отсутствуют правовые основания для признания недействительным решения Фонда социального страхования, так как это не являлось предметом заявленных требований. Вместе с тем, так как обстоятельства, изложенные в акте проверки Фонда социального страхования. послужили основанием для доначисления ЕСН (соответствующей пени, привлечения к налоговой ответственности) и отражены в решении налогового органа N 32 от 02.03.2005, оспаривание которого было заявлено в судебном порядке, то арбитражный суд должен был исследовать вопрос о правомерности доначисления сумм ЕСН по данному эпизоду, так как способ защиты нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов налогоплательщика целиком зависит от волеизъявления самого налогоплательщика.

Так как управление образованием оспаривает сам факт доначисления ЕСН, а также его сумму, то арбитражному суду следовало дать оценку правомерности его действий по отношению к зачету расходов страхователя на цели государственного страхования по данному эпизоду и правомерности принятия или непринятия их контролирующим органом к зачету, и, следовательно, доначислению их налоговым органом в оспариваемом решении.

На основании вышеизложенного, в данной части обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором суду следует устранить отмеченные выше нарушения и в соответствии с действовавшими в проверяемый период нормами материального права рассмотреть по существу заявленные управлением образованием требования.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

кассационную жалобу удовлетворить, решение от 25.12.2006, постановление апелляционной инстанции от 04.04.2007 по делу N А51-4685/058-196 Арбитражного суда Приморского края отменить.

В части отказа в удовлетворении требований Муниципального органа управления образованием администрации Надеждинского муниципального района Приморского края о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю N 32 от 02.03.2005 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и требования N 1420 от 11.03.2005 по эпизоду доначисления ЕСН (соответственно пеней, штрафа), связанному с непринятием к зачету расходов (согласно акту N 33с/с от 26.03.2004, решению N 33с/с от 09.04.2004 Фонда социального страхования), дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда;

в остальном заявленные требования удовлетворить: решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Приморскому краю N 32 от 02.03.2005 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" и требование N 1420 от 11.03.2005 признать недействительными как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.