Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 5 декабря 2007 г. N Ф03-А73/07-2/4558 Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и санкций, поскольку затраты на оплату работ по договорам подряда, приобретение энцефалитных костюмов, расходы на ремонт основных средств связаны с предпринимательской деятельностью учреждения, сумма данных расходов произведена сверх ассигнований, предусмотренных сметой бюджетного финансирования, и подтверждена документально. В удовлетворении остальной части требований отказано, т.к. суд пришел к выводу о правомерном доначислении налога на прибыль за другой спорный период (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 5 декабря 2007 г. N Ф03-А73/07-2/4558
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от УФНС России по Хабаровскому краю: Гриднева Е.Б., представитель по доверенности от 23.01.2007 N 06-05; Фоменко Г.Н., представитель по доверенности от 09.01.2007 N 06-02, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю на решение от 20.03.2007 по делу N А73-8554/2006-72 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению Краевого государственного учреждения "Э" к Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю о признании недействительным решения.

Резолютивная часть постановления объявлена 28 ноября 2007 года. Полный текст постановления изготовлен 5 декабря 2007 года.

Федеральное государственное учреждение "Э" (в настоящее время - Краевое государственное учреждение "Э") (далее - учреждение) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением, с учетом уточненных требований, о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление, налоговый орган) от 03.05.2006 N 16-18/08-10188 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа в размере 8171 руб., доначисления налога на прибыль на сумму 40854 руб., пеней - 6537 руб.

В части привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ решение налогового органа не оспаривается.

Решением суда от 20.03.2007 заявление удовлетворено частично. Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2004 год на сумму 37077 руб., соответствующих пеней и санкций. Судебный акт мотивирован тем, что затраты на оплату работ по договорам подряда, приобретение энцефалитных костюмов; расходы на ремонт основных средств связаны с предпринимательской деятельностью учреждения; сумма данных расходов произведена сверх ассигнований, предусмотренных сметой бюджетного финансирования и подтверждена документально. В удовлетворении остальной части требований отказано. Суд пришел к выводу о правомерном доначислении налога на прибыль за 2003 год.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность решения суда не проверялись.

Не согласившись с судебным актом, управление подало кассационную жалобу, поддержанную ее представителями в суде кассационной инстанции, в которой просит отменить решение суда в части удовлетворенных требований: доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 37077 руб., пеней - 2542 руб., штрафных санкций - 7415 руб., отказав учреждению в удовлетворении заявления полностью.

Заявитель жалобы не согласен с выводом суда о том, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика, поскольку не распространяется на бюджетные учреждения.

По мнению управления, в силу пункта 3 статьи 321.1 НК РФ в проверяемый период только три вида расходов (на оплату коммунальных услуг, услуги связи и транспортные расходы по обеспечению административно-управленческого персонала) при условии, что финансирование данных расходов осуществляется за счет двух источников: средств бюджета и доходов от предпринимательской деятельности, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли пропорционально исходя из доли доходов от предпринимательской деятельности в общем объеме поступлений.

Учреждение извещено надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако явку своего представителя для участия в судебном заседании не обеспечило.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, заслушав представителя управления, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса РФ, и исходя из доводов кассационной жалобы, правильность применения судом норм материального и процессуального права, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, управлением на основании постановления заместителя руководителя Управления ФНС России по Хабаровскому краю от 03.04.2006 N 14 в порядке контроля за деятельностью Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю, проводившей проверку, проведена повторная выездная налоговая проверка учреждения по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за период с 01.01.2002 по 31.12.2004.

По результатам проверки составлен акт от 04.04.2006 N 16-18/08-14дсп и принято решение от 03.05.2006 N 16-18/08-10188, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 8171 руб., доначислен налог на прибыль в сумме 40854 руб., пени - 6537 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о нарушении учреждением порядка формирования суммы доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения и занижении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Учреждение, не согласившись с привлечением к налоговой ответственности, доначислением налога на прибыль, пеней обратилось с заявлением о признании решения налогового органа недействительным в указанной части.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования налогоплательщика частично, указал на правомерность доначисления налога на прибыль в сумме 3777 руб. в связи с занижением внереализационных доходов и отсутствие правовых оснований для доначисления налога на прибыль в 2004 году в сумме 37077 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Решение суда в части отказа в удовлетворении требований учреждением не обжалуется.

В соответствии с пунктом 1 статьи 161 Бюджетного кодекса РФ бюджетными учреждениями являются организации, созданные органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, деятельность которых финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда на основе сметы доходов и расходов.

Из материалов дела следует, что Лесхоз является государственным учреждением, деятельность которого финансируется за счет средств федерального бюджета, доходов от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, благотворительных взносов и добровольных пожертвований юридических и физических лиц, и иных источников финансирования, не запрещенных законодательством Российской Федерации (пункт 5.1 Устава учреждения).

Согласно статье 321.1 НК РФ налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, а также получающие доходы от иных источников (доходов от коммерческой деятельности), в целях налогообложения налогом на прибыль обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

Иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров (работ, услуг), внереализационных доходов и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Сумма превышения доходов над расходами от коммерческой деятельности до исчисления налога на прибыль не может быть направлена на покрытие расходов, предусмотренных за счет средств целевого финансирования, выделенных по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 321.1 НК РФ, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Указанная правовая норма, действовавшая до 01.01.2006, не устанавливала порядок учета расходов в случаях, когда смета учреждения не предусматривала финансирования соответствующих статей расходов за счет бюджетных средств, и налогоплательщик производил данные расходы только за счет внебюджетных источников. Поэтому до 01.01.2006 к указанным отношениям должны применяться общие положения главы 25 НК РФ.

В соответствии со статьей 247 НК РФ полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ, признаются полученной налогоплательщиком прибылью, являющейся объектом налогообложения по налогу на прибыль.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Расходы бюджетных учреждений не могут учитываться при исчислении налога на прибыль, если на соответствующие расходы учреждению выделены бюджетные средства в соответствии со сметой его доходов и расходов.

Учреждение в случае направления доходов от предпринимательской деятельности на покрытие расходов, финансирование которых согласно смете изначально было предусмотрено за счет бюджетных источников (в случаях бюджетного недофинансирования), в соответствующей части (сумме) не имеет права учитывать данные расходы при исчислении налога на прибыль.

Однако, как правильно указал суд, указанное положение не запрещает учитывать при исчислении налога на прибыль произведенные за счет внебюджетных источников расходы, в случаях, когда на определенные цели (статьи расходов) в соответствии со сметой были предусмотрены бюджетные ассигнования, эти бюджетные ассигнования полностью профинансированы ("закрыты" за счет средств бюджета), и при этом учреждение в соответствии со сметой за счет внебюджетных источников осуществляет дополнительные расходы, сверх предусмотренных за счет бюджета.

При рассмотрении дела судом установлено и налоговым органом не опровергнуто, что спорные расходы на оплату работ по договорам подряда, приобретение энцефалитных костюмов, на ремонт основных средств (зданий, интерьера внутренних помещений) произведены не за счет бюджетного финансирования и связаны с предпринимательской деятельностью учреждения, поскольку используются для осуществления предпринимательской деятельности.

На основании изложенного доводы кассационной жалобы о том, что спорные расходы не связаны с предпринимательской деятельностью Лесхоза, а выводы суда противоречат пункту 3 статьи 321.1 НК РФ, являются несостоятельными.

Суд первой инстанции, установив фактические обстоятельства по делу, исследовав имеющиеся доказательства, правильно применив нормы материального права, обоснованно признал неправомерным доначисление налога на прибыль за 2004 год в сумме 37077 руб., а также соответствующих пеней и штрафа.

Ссылка заявителя жалобы на то, что судом приняты расходы учреждения, превышающие общую сумму расходов, учтенную по данным бухгалтерского учета, не подтверждается материалами дела.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 20.03.2007 по делу N А73-8554/2006-72 в обжалуемой части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.