Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 февраля 2008 г. N Ф03-А73/07-2/5576 Иск о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней, взыскания штрафа за неполную уплату налогов; налога на пользователей автомобильных дорог и пеней удовлетворен частично, т.к. представленные налогоплательщиком первичные документы подписаны неуполномоченными лицами от имени юридических лиц, зарегистрированных по подложным документам, место нахождения которых установить невозможно, а уменьшение финансового результата на сумму неподтвержденных достоверными первичными документами затрат привело к занижению налогов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 6 февраля 2008 г. N Ф03-А73/07-2/5576
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя общества с ограниченной ответственностью финансово-строительной компании "М" - Мерецкая Н.А., представитель по доверенности от 19.03.2007 N 124; Жировая Д.С., представитель по доверенности от 25.12.2007 N 212; Волк Л.Г., представитель по доверенности от 29.01.2008 N 37; Енисейская Ю.А., представитель по доверенности от 01.10.2007 N 343; от Управления Федеральной налоговой службы России по Хабаровскому краю - Надежкина С.В., представитель по доверенности от 09.01.2007 N 06-18/06; Горбулина И.С., представитель по доверенности от 09.01.2007 N 06-18/07; Коренькова О.В., представитель по доверенности от 23.01.2008 N 06-13; Коваленко В.В., представитель по доверенности от 09.01.2007 N 06-18/05, рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, общества с ограниченной ответственности финансово-строительной компании "М" на решение от 02.08.2007 Арбитражного суда Хабаровского края, постановление от 10.10.2007 Шестого арбитражного апелляционного суда по делу N А73-14234/2006-16, по заявлению общества с ограниченной ответственностью финансово-строительной компании "М" к Управлению Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю о признании недействительным решения.

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2008 года. Полный текст постановления изготовлен 6 февраля 2008 года.

Общество с ограниченной ответственностью финансово-строительная компания "М" (далее - общество, ООО ФСК "М") обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением (с учетом уточнения требований) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - управление, налоговый орган) от 27.11.2006 N 24-11/86/31033 в части доначисления налога на прибыль в сумме 5855173 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6188687 руб., соответствующих данным суммам налога пеней, взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) за неполную уплату налогов; налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 21414 руб. и пеней за его несвоевременную уплату.

Решением суда от 02.08.2007 заявление общества удовлетворено частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДС в сумме 1664361 руб., пеней и штрафа, исчисленных от указанной суммы налога, налога на пользователей автомобильных дорог - 21414 руб. и соответствующих пеней, а также штрафа в сумме 21111,8 руб. за неполную уплату НДС за сентябрь, октябрь 2003 года.

В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Судебный акт мотивирован тем, что налоговый орган не доказал факта осуществления налогоплательщиком технического надзора и получение за его выполнение денежных средств от дольщиков; привлечение общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС за сентябрь, октябрь 2003 года по истечении срока давности, установленного статьей 113 Кодекса неправомерно. Вместе с тем, суд признал обоснованным вывод налогового органа о занижении обществом внереализованного дохода и финансового результата по налогу на прибыль и НДС, поскольку представленные в подтверждение затрат по строительству жилых домов договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ составлены неправоспособными и подписаны ненадлежащими лицами.

В апелляционной инстанции дело рассмотрено по апелляционной жалобе ООО ФСК "М" в части отказа в признании недействительным решения управления о доначислении: налога на прибыль в сумме 5855173 руб., пеней, выпадающих на указанную сумму налога, штрафа - 753752,2 руб., НДС - 4524326,12 руб., соответствующих указанной сумме пеней, штрафа - 557129,7 руб.

Постановлением от 10.10.2007 Шестого арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения.

Суд исходил из того, что представленные первичные документы подписаны неуполномоченными либо неизвестными лицами от имени юридических лиц, зарегистрированных по подложным документам, место нахождения которых установить невозможно; налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами. Уменьшение финансового результата на сумму неподтвержденных достоверными первичными документами затрат, как счел суд, привело к занижению налогов, что, по его мнению, свидетельствует о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды.

Законность состоявшихся по делу судебных актов проверяется по кассационным жалобам Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю и ООО финансово-строительная компания "М".

Налоговый орган в своей кассационной жалобе просит отменить решение первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого ненормативного акта по доначислению НДС в сумме 1664361 руб. на сумму выручки, полученной от реализации услуг технического надзора, налога на пользователей автомобильных дорог в сумме 21414 руб. и принять по делу в указанной части новый судебный акт.

По мнению заявителя жалобы, поддержанному его представителями в суде кассационной инстанции, судом неправильно применены нормы законодательства о налогах и сборах, регулирующие порядок обложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации услуг заказчика - застройщика.

Как полагает налоговый орган, в целях налогообложения, деятельность заказчика - застройщика по выполнению его функций, в том числе технадзора, следует рассматривать как оказание услуг независимо от примененного налогоплательщиком порядка отражения проводимых операций на счетах бухгалтерского учета и источника финансирования, которые подлежат обложению НДС и налогом на пользователей автодорог на общих основаниях.

Общество в кассационной жалобе, поддержанной его представителями в суде кассационной инстанции, просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований и постановление суда апелляционной инстанции отменить и вынести новое решение о признании недействительным ненормативного акта полностью.

В обоснование своих доводов заявитель указывает на неправильное применение судом норм материального права: пункт 14 статьи 250, подпункт 14 пункта 1 статьи 250, 39, 146, 162, 153 НК РФ и считает необоснованным и противоречащим материалам дела вывод суда о необходимости включения спорных сумм в налоговую базу по налогу на прибыль как экономии, оставшейся по окончании строительства в распоряжении заказчика - застройщика. По его мнению, полученные заявителем денежные средства от инвесторов по инвестиционным договорам на строительство жилых домов НДС не облагаются.

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка. Имеется в виду подпункт 14 части 2 статьи 250 НК РФ

Кроме этого, заявитель приводит доводы, по которым считает недоказанным налоговым органом факт необоснованного получения обществом налоговой выгоды.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб и отзывов на них, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив в порядке и пределах статей 284, 286 АПК РФ и, исходя из доводов кассационных жалоб, правильность применения судами обеих инстанций норм материального и процессуального права, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа не находит оснований для отмены или изменения решения суда в обжалуемой части и постановления суда апелляционной инстанции.

Как установлено судами, ООО ФСК "М" в проверяемом периоде исполняло функции заказчика - застройщика объектов жилого фонда, в связи с чем заключало с физическими и юридическими лицами договоры долевого участия в строительстве жилых ломов, договоры подряда на строительство с генподрядными и субподрядными организациями, реализовывало в счет взаиморасчетов своим подрядчикам и поставщикам строительные материалы.

В соответствии со статьей 146 НК РФ налогом на добавленную стоимость облагаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) независимо от источника финансирования.

В соответствии со статьей 247, пунктом 1 статьи 252 главы 25 "Налог на прибыль" НК РФ объектом налогообложения является прибыль, которой в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов; расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" налог на пользователей автомобильных дорог уплачивают предприятия, организации, являющиеся юридическими лицами по ставкам от выручки, полученной от реализации продукции (работ, услуг).

Основанием для доначисления оспариваемым ненормативным актом спорных сумм налога на прибыль, НДС, налога на пользователей автомобильных дорог, пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о необоснованном

- исключении из налогооблагаемого оборота выручки от реализации услуг технического надзора за строительством;

- уменьшении финансового результата при осуществлении деятельности, связанной со строительством, на затраты, не подтвержденные достоверными документами первичного бухгалтерского учета.

Статьей 39 НК РФ установлено, что реализацией услуг признается оказание на возмездной основе услуг одним лицом другому лицу. Под услугой в соответствии со статьей 38 Кодекса для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В целях налогообложения деятельность заказчика - застройщика при осуществлении им своих функций признается оказанием услуг.

Проверяя на соответствие закону решение управления по доначислению 1664361 руб. НДС, 21414 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих данным налогам пеней и штрафа, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом факта оказания конкретных видов, объемов услуг заказчика - застройщика, а также получения обществом на расчетные счета денежных средств от дольщиков за конкретные выполненные объемы работ по техническому надзору в спорных налоговых периодах.

Позиция суда основана на действии пункта 5 статьи 200 АПК РФ, согласно которому обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, принявший решение.

Налоговым органом вывод суда в данной части не опровергнут. Таким образом, по доводам жалобы управления оснований для отмены решения суда не имеется.

Отказывая обществу в признании недействительным решения налогового органа по доначислению 4524326,12 руб. НДС, 5855173 руб. налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, суды обеих инстанций сочли необоснованным уменьшение налогоплательщиком финансового результата, полученного от осуществления им деятельности, на затраты, не подтвержденные достоверными документами первичного бухгалтерского учета.

При разрешении спора судами установлено, что строительно-монтажные работы по строительству объектов осуществлялись на основании договоров подряда с подрядчиками, инвестирование - путем перечисления обществу денежных средств физическими и юридическими лицами в соответствии с договорами долевого участия.

Правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций застройщиков и подрядчиков, связанных с выполнением договоров подряда на капитальное строительство, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.1994 N 167.

Пунктом 15 ПБУ 2/94 установлено, что финансовый результат застройщика (заказчика) по деятельности, связанной со строительством, образуется как разнина между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства в состав финансового результата включается также разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика.

Вместе с тем, как установлено судом, поставщики: ООО "Суплекс", ООО "ДВ компания "Энергостройснаб", ООО "Полет", ООО "Домремстрой", ООО "Строительная Фирма "Мегалинк", ООО "Востокпромкомплект", ООО "Дальэнергостроймонтаж", зарегистрированы по утерянным паспортам лиц, которые отрицают факт учреждения ими указанных обществ, а также факт осуществления хозяйственной деятельности и назначения директорами лиц, указанных в счетах-фактурах, актах выполненных работ. ООО "Суплекс" зарегистрировано на умершее физическое лицо, ООО "Дальэнергостроймонтаж" на лицо, которое в период регистрации общества отбывало наказание. Все общества никогда не находились по указанным в учредительных документах адресам. Согласно бухгалтерскому балансу ООО "ДВ компания "Энергостройснаб" основные средства, другие внеоборотные и оборотные активы у общества отсутствовали.

ООО "Суплекс", ООО "Строительная Фирма "Мегалинк", ООО "Востокпромкомплект", ООО "Полет" ликвидированы в период 2003-2004 годов по решениям арбитражного суда в связи с тем, что учредительные и иные документы, представленные для государственной регистрации, не соответствовали требованиям Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц", поскольку являлись подложными.

Указанные выше обстоятельства оценены судами обеих инстанций как доказательства отсутствия со стороны налогоплательщика должной осмотрительности и осторожности, поскольку предприятие обязано было проверять достоверность сведений, представляемых поставщиком о личности и полномочиях лиц, заключавших договоры и представляющих интересы обществ, а также установить фактическое место нахождение поставщиков.

Суды признали, что факт наличия хозяйственных отношений с указанными поставщиками, совершение операций преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязательств, фактическое место нахождения которых в спорный период не установлено, свидетельствует о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды в виде уменьшения финансового результата на затраты не подтвержденные достоверными первичными бухгалтерскими документами, что привело к неполной уплате налога на прибыль.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Следовательно, как правильно указал суд, финансовый результат ООО ФСК "М" от осуществления деятельности заказчика-застройщика, определяемый в соответствии с пунктом 15 ПБУ 2/94, подлежит обложению налогом на добавленную стоимость. Поскольку правомерность включения в финансовый результат расходов по оплате выполненных работ ООО "ДВ компания "Энергостройснаб", ООО "Строительная Фирма "Мегалинк", ООО "Востокпромкомплект", ООО "Дальэнергостроймонтаж", ООО "Полет", ООО "Суплекс", ООО "Домремстрой" налогоплательщиком не подтверждена, налоговый орган, исключив данные расходы их финансового результата, обоснованно доначислил налог на добавленную стоимость.

Доводы кассационной жалобы общества, сводящиеся к иной, чем у судов первой и апелляционной инстанций оценке доказательств по делу, не опровергающие обоснованность выводов суда, не могут служить основанием для отмены судебных актов в обжалуемой части, так как не свидетельствуют о нарушении судами норм материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 02.08.2007 Арбитражного суда Хабаровского края в обжалуемой части, постановление от 10.10.2007 Шестого арбитражного апелляционного суда по делу N А73-14234/2006-16 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.