Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 26 января 2009 г. N Ф03-6411/2008 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа в части начисления и предложения предпринимателю уплатить НДС, НДФЛ, ЕСН, пени суду следует проверить и дать оценку правомерности начисления указанных налогов за спорные налоговые периоды, а также проверить законность привлечения предпринимателя к налоговой ответственности за непредставление в налоговый орган в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН в виде взыскания штрафов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 26 января 2009 г. N Ф03-6411/2008
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу на решение от 21.07.2008, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2008 по делу N А80-110/2008 Арбитражного суда Чукотского автономного округа, по заявлению индивидуального предпринимателя Г.Л. к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу о признании недействительным в части решения N 6 от 31.03.2008.

Резолютивная часть постановления от 21 января 2009 года. Полный текст постановления изготовлен 26 января 2009 года.

Индивидуальный предприниматель Г.Л. (свидетельство о госрегистрации N 600 от 07.10.2002, далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Чукотского автономного округа с заявлением, с учетом его уточнения, о признании недействительным решения N 6 от 31.03.2008 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) в части начисления к уплате за 2004-2005 годы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), соответствующих пеней за их несвоевременную уплату, а также привлечения к налоговой ответственности за неуплату указанных налогов в виде взыскания штрафов.

Решением суда от 21.07.2008 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания штрафа в сумме 13410 руб. и 11782 руб. за неуплату, соответственно, НДФЛ и ЕСН за 2004 год, в сумме 101325 руб. за неуплату НДС за 2005 год, а также в части начисления и предложения к уплате НДС за спорный налоговый период в сумме 506628 руб. и соответствующей пени за его несвоевременную уплату. В остальном в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебный акт мотивирован ссылкой на то, что в 2004-2005 годах предприниматель применяла систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) от розничной торговли, при этом ею осуществлялась реализация товаров за безналичный расчет юридическим лицам, операции по которым подлежали обложению налогами в общеустановленном порядке. Однако раздельный учет указанных операций предприниматель не вела и налоги, такие как НДФЛ, ЕСН и НДС, не исчисляла и не уплачивала, поэтому инспекция правомерно начислила предпринимателю к уплате за указанные налоговые периоды НДФЛ, ЕСН и соответствующие пени, а НДС только за 2004 год, так как за 2005 год налоговый орган определил размер налога, подлежащего уплате, с нарушением порядка его исчисления, установленного пунктом 7 статьи 166 НК РФ. Кроме этого, основанием для признания недействительным решения налогового органа в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату НДФЛ и ЕСН за 2004 год явилось то обстоятельство, что решение в указанной части принято инспекцией за пределами трехгодичного срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного пунктом 1 статьи 113 Кодекса.

Налоговый орган не согласился с принятым решением по НДС (налог, пени, штраф) за 2005 год и обжаловал его в апелляционном порядке. Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2008 решение суда в обжалуемой части отменено с принятием нового судебного акта, которым решение налогового органа признано недействительным в части начисления к уплате за спорный налоговый период НДС в сумме 506628 руб., соответствующей пени за его несвоевременную уплату и взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 101325 руб. Судебный акт мотивирован тем, что в указанный налоговый период предприниматель фактически осуществляла розничную продажу товаров через магазины "Олеся" и "Комфорт", поэтому независимо от того, что покупатели рассчитывались за приобретенный товар как в наличном, так и в безналичном порядке, она правомерно применяла систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД, что соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении N 405-О от 20.10.2005, в связи с чем доначисление налоговым органом к уплате за 2005 год НДС, соответствующей пени и привлечение к налоговой ответственности является необоснованным.

Законность принятых судебных актов проверяется по кассационной жалобе инспекции, которая просит их отменить в части признания судом неправомерным применение инспекцией расчетного метода исчисления НДС за 2005 год и признания недействительным решения налогового органа по данному налогу за спорный налоговый период в полном объеме: налог, пени, штраф. В частности, заявитель жалобы считает, что судебное решение в обжалуемой части вынесено с нарушением норм материального права, так как суд не применил для урегулирования спорных правоотношений подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, а постановление апелляционного суда принято с нарушением норм как материального, так и процессуального права. Нарушение последних заключается в том, что апелляционный суд не дал оценку доводам налогового органа, изложенным в апелляционной жалобе, что не соответствует требованиям статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Предприниматель в отзыве на кассационную жалобу доводы жалобы отклоняет в полном объеме и указывает на неправильное применение инспекцией за 2004-2005 годы расчетного метода при исчислении НДС, подлежащего уплате, а также на незаконное, противоречащее правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении N 405-О от 20.10.2005, начисление налогов, пеней и привлечение к налоговой ответственности по НДФЛ и ЕСН за указанные налоговые периоды.

Предприниматель и инспекция, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, участие своих представителей в судебное заседание кассационной инстанции не обеспечили. Налоговый орган по факсу от 21.01.2009 заявил ходатайство о рассмотрении жалобы без участия своего представителя.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит жалобу налогового органа не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Г.Л. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, о чем составлен акт проверки N 5 от 26.02.2008, по результатам рассмотрения которого и возражений на него налоговым органом 31.03.2008 принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату следующих налогов:

- НДС за 2005 год - штраф в сумме 101325 руб.;

- НДФЛ за 2004 год - 13410 руб., за 2005 год - 64904 руб.;

- ЕНВД за 1-2 кварталы 2005 года - 644 руб., за 2006 год - 5880 руб.;

- ЕСН за 2004 год - 5891 руб., за 2005 год - 14028 руб.;

по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок налоговой декларации по НДФЛ за 2004 год- штраф в сумме 12174 руб.; по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок налоговой декларации по ЕСН за 2004 год - штраф в сумме 15774 руб.;

по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок документов и (или) иных сведений в количестве 91 шт.- штраф в сумме 4550 руб.

Одновременно налогоплательщику предложено уплатить неполностью уплаченные налоги и пени за их несвоевременную уплату:

- НДС за 2004 год в сумме 183014 руб., за 2005 год - 506628 руб., пени в сумме 262587,49 руб.;

- НДФЛ за 2004 год - 67052 руб., за 2005 год - 324522 руб., пени - 95748,55 руб.;

- ЕНВД за 2004-2006 годы - 37026 руб., пени - 5440,53 руб.;

- страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 год - 2520 руб.;

- ЕСН за 2004 год - 29053, руб., за 2005 год - 70139 руб., пени - 24437,75 руб.

Кроме этого, предложено удержать с работников своевременно не удержанный НДФЛ в сумме 2964 руб.

Основанием для привлечения к налоговой ответственности послужило то обстоятельство, что предприниматель в проверяемом периоде осуществляла розничную торговлю продовольственными и непродовольственными товарами через объекты стационарной торговой сети с использованием, в том числе безналичной формы расчетов. Налоговый орган посчитал, что полученные предпринимателем доходы от реализации товаров, оплаченных в безналичном порядке, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке, в то время как предприниматель применяла систему налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход.

Предприниматель не согласилась с данным решением в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС, НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 годы в виде взыскания штрафов и начисления к уплате указанных налогов и соответствующих пеней за спорные налоговые периоды и обжаловала его в судебном порядке.

Суд кассационной инстанции считает, что апелляционный суд, оценив в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства, пришел к обоснованному выводу, что в 2004-2005 годах предприниматель Г.Л. осуществляла розничную торговлю продовольственными и непродовольственными товарами через магазины "Олеся" и "Комфорт", правомерно облагая доход от указанного вида деятельности единым налогом на вмененный доход, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для начисления предпринимателю к уплате НДС за 2005 год.

При этом выводы суда апелляционной инстанции касаются только вышеназванного налога, поскольку налоговым органом в апелляционном порядке обжаловалось принятое судебное решение лишь в указанной части.

Согласно части 5 статьи 268 АПК РФ, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы суда апелляционной инстанции касаются не только НДС, но и НДФЛ и ЕСН, так как согласно пункту 2 статьи 346.26 НК РФ одним из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ЕНВД, является розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому "объекту организации" торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Для целей применения налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в силу статьи 346.27 НК РФ (в редакции от 22.07.2005) определено понятие розничной торговли как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт. О безналичной форме расчетов в данной норме не упоминается.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснил, что квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Кодекса, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже (параграф 2 главы 30 Кодекса).

Абзац 8 статьи 346.27 НК РФ устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, которое отражает специфику конечного потребления, предполагающего оплату покупателями приобретенных товаров или оказанных услуг, как правило, наличными денежными средствами или с использованием пластиковых карт. О безналичной форме расчетов в данной норме не упоминается.

С 01.01.2006 введена в действие новая редакция этой нормы, признающая продажу по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21.07.2005 N 101-ФЗ).

Учитывая данные изменения, позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 20.10.2005 N 405-О, и конкретные обстоятельства настоящего дела, а также то, что по указанным вопросам ранее финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения письмо Минфина РФ от 15.09.2005 N 03-11-02/37, посчитавшего возможным в связи с вышеизложенным не производить перерасчет налоговых обязательств за 2003-2005 годы, в случае, если налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД для отдельных видов деятельности, применялись различные формы расчетов за товары при розничной торговле, кассационная инстанция считает, что выводы суда апелляционной инстанции о том, что у инспекции не было оснований для доначисления предпринимателю НДС за 2005 год, относятся также и к начислению данного налога за 2004 год, а НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 годы.

В связи с изложенным судебное решение подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления к уплате НДФЛ и ЕСН за 2004-2005 годы и НДС за 2004 год и соответствующих пеней за их несвоевременную уплату, как принятое с нарушением норм материального права, что повлекло неправильное установление фактических обстоятельств, имеющих значение по делу.

При новом рассмотрении суду следует проверить и дать оценку правомерности начисления указанных налогов за спорные налоговые периоды, а также проверить законность привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пунктам 1 и 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в налоговый орган в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ и ЕСН за 2004 год в виде взыскания штрафов, соответственно, в сумме 12174 руб. и 15774 руб.

Довод заявителя жалобы о нарушении судом апелляционной инстанции норм процессуального права является ошибочным, так как у суда отсутствовала необходимость оценивать заявленные в апелляционной жалобе доводы как не имеющие правового значения для разрешения спорных правоотношений, поэтому у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалуемого постановления.

В связи с изложенным также не принимаются во внимание как не имеющие правового значения доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, о нарушении судом первой инстанции норм материального права в части признания неправомерным применения инспекцией расчетного метода исчисления НДС, подлежащего уплате за 2005 год, так как судом апелляционной инстанции установлено, что у предпринимателя вообще отсутствовала обязанность по уплате данного налога.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 21.10.2008 по делу N А80-110/2008 Арбитражного суда Чукотского автономного округа оставить без изменения, кассационную жалобу -без удовлетворения.

Решение Арбитражного суда Чукотского автономного округа от 21.07.2008 по настоящему делу об отказе в удовлетворении требования о признании недействительным решения N 6 от 31.03.2008 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Чукотскому автономному округу в части начисления и предложения индивидуальному предпринимателю Г.Л. уплатить НДС за 2004 год в сумме 183014 руб., соответствующие пени за его несвоевременную уплату, НДФЛ за 2004-2005 годы в сумме 391574 руб. и пени в сумме 95748,55 руб., ЕСН за 2004-2005 годы в сумме 99192 руб. и пени в сумме 24437,75 руб. отменить и дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Чукотского автономного округа.

В остальном принятое судебное решение оставить без изменения. Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.