Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 31 марта 2009 г. N Ф03-1120/2009 Заявление о взыскании с учреждения задолженности по налогам, пеням и штрафам, встречное заявление о признании недействительным решения налогового органа направлены на новое рассмотрение, поскольку суд апелляционной инстанции неправильно применил норму материального права и не исследовал доказательства, представленные налоговым органом по определению суда (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 31 марта 2009 г. N Ф03-1120/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 25 августа 2009 г. N Ф03-3670/2009

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю - Колосова О.В., представитель по доверенности от 19.03.2009 N 03-31/46; Гриднева Е.Б., представитель по доверенности от 02.12.2008 N03-30; Фоменко Г.Н., представитель по доверенности от 21.01.2009 N 03-31/8; от краевого государственного учреждения "Т" - Ким О.И., представитель по доверенности от 30.01.2009 б/н, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю на решение от 15.10.2008, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2008 по делу N А73-5895/2008 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю к краевому государственному учреждению "Т" о взыскании задолженности по налогам, пеням, штрафам встречному требованию краевого государственного учреждения "Т" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю о признании недействительным решения налогового органа в части.

Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2009 года. Полный текст постановления изготовлен 31 марта 2009 года.

В Арбитражный суд Хабаровского края обратилась Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) с заявление о взыскании с краевого государственного учреждения "Северное лесничество" (на день рассмотрения кассационной жалобы КГУ "Т", далее - лесничество) задолженности по налогам, пеням и штрафам в сумме 21509554,63 руб. Краевое государственное учреждение "Северное лесничество" подало встречное заявление о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Хабаровскому краю от 17.01.2008 N 13-76/3.

Решением от 15.10.2008 суд первой инстанции удовлетворил требования инспекции, взыскав с лесничества налог на прибыль в сумме 1991063 руб. и соответствующие указанной сумме пени и штрафы; налог на имущество в сумме 111149,29 руб., пеню по налогу на имущество в сумме 33860 руб. и штраф в сумме 1400599 руб.

Суд удовлетворил в части встречные требования лесничества, признав недействительным решение инспекции о доначислении налога на прибыль в сумме 3726539 руб., соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных статьей 75 и пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также в части наложения штрафа в размере 12500000 руб. по основаниям, предусмотренным пунктом 2 статьи 119 НК РФ, за непредставление деклараций по налогу на прибыль. В остальной части требования инспекции и лесничества оставлены без удовлетворения.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2008 решение суда первой инстанции изменено. Суд второй инстанции признал недействительным решение налогового органа в части наложения штрафа в сумме 572051,50 руб. по основаниям, предусмотренным пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль, а также уменьшил до 828547,50 руб. сумму штрафов за неуплату налога на прибыль и налога на имущество по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция предлагает состоявшиеся по делу судебные акты отменить и принять новое решение об удовлетворении требований налогового органа о взыскании с лесничества налогов, пеней, штрафов. Встречные требования лесничества инспекция просит оставить без удовлетворения.

В обоснование жалобы инспекция сослалась на то обстоятельство, что КГУ "Северное лесничество" являлось бюджетным учреждением. В соответствии с пунктом 2 статьи 42 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

В нарушение пункта 1 статьи 321.1 НК РФ КГУ "Северное лесничество" не обеспечило в целях налогообложения налогом на прибыль раздельный учет доходов и расходов, полученных от предпринимательской деятельности и в рамках целевого финансирования, что отражено в решении Инспекции от 17.01.2008 N 13-67/3 и не оспаривается налогоплательщиком.

По мнению заявителя жалобы, все расходы, перечисленные в заявлении КГУ "Северное лесничество", не связаны с ведением коммерческой деятельности, в связи с чем не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу при исчислении налога на прибыль организаций. Согласно пункту 3 статьи 321.1 НК РФ из всех общехозяйственных расходов, которые нельзя однозначно признать связанными напрямую с осуществлением коммерческой деятельности, уменьшать налогооблагаемую прибыль могут лишь расходы на коммунальные услуги, услуги связи, транспортное обеспечение административно-управленческого персонала и расходы по всем видам ремонта основных средств и только в определенной пропорции. Все остальные общехозяйственные и общепроизводственные расходы не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в связи с чем к указанным отношениям неприменимы общие положения главы 25 НК РФ.

Кроме того, заявитель жалобы считает, что Шестым арбитражным апелляционным судом нарушено требование статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). В целях представления дополнительных доказательств по делу Шестой арбитражный апелляционный суд определением от 10.12.2008 отложил до 24.12.2008 рассмотрение апелляционных жалоб инспекции и налогоплательщика. Указанным определением арбитражный суд обязал налоговый орган и КГУ "Северное лесничество" представить в судебное заседание все документы, подтверждающие доводы требований и возражений по делу.

Между тем, в нарушение статьи 268 АПК РФ Шестым арбитражным апелляционным судом дополнительные доказательства по делу не были рассмотрены, а в постановлении от 29.12.2008 Шестой арбитражный апелляционный суд указал, что налоговым органом в материалы дела не были представлены документы, опровергающие выводы суда первой инстанции о том, что спорные расходы произведены бюджетным учреждением не для осуществления уставной деятельности при отсутствии бюджетного финансирования.

Изложенные в жалобе доводы представители инспекции поддержали в заседании суда кассационной инстанции.

В отзыве на жалобу и в судебном заседании представитель KГУ "Т" доводы налогового органа отклонил и просил оставить без изменения постановление суда апелляционной инстанции, так как при разрешении спора суд применил нормы материального и процессуального права соответственно установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и выступлениях представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции проверил правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие выводов суда установленным по делу фактическим обстоятельствам и находит постановление суда апелляционной инстанции подлежащим отмене по следующим основаниям.

При разрешении спора в части уплаты налога на прибыль суд установил, что КГУ "Северное лесничество", являясь бюджетным учреждением, получало доход от осуществления предпринимательской деятельности по реализации древесины, заготовленной при осуществлении мер по уходу за лесом, рубок промежуточного пользования, рубок ели новогодней, а также от реализации посадочного материала и осуществления работ по отводу лесосек. Полученную выручку лесничество не учитывало для целей налогообложения, не вело раздельный учет доходов и расходов от предпринимательской деятельности и деятельности, финансируемой из бюджета. При этом лесничество включило в расходы от коммерческой деятельности всю сумму затрат по оплате коммунальных услуг, по оплате услуг связи, а также в расходы от коммерческой деятельности включены расходы, относящиеся к прошлым периодам (2002-2003, 2004 годы); в расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание имущества включены затраты по содержанию имущества, находящегося в оперативном управлении учреждения (техническое обслуживание пожарной сигнализации здания пожарно-химической станции, автомобильного бокса; страхование автогражданской ответственности и страхование имущества; расходы по корректировке системы отопления и объектов пожаротушения; расходы на ремонт автомобилей); в состав расходов от коммерческой деятельности включены затраты, не учитываемые в целях налогообложения (пени и штрафы по налогам, расходы по приобретению амортизируемого имущества, расходы по созданию амортизируемого имущества, предоплата за работы по проведению технического обследования и усилению конструкций здания пожарно-химической станции, расходы по заработной плате, не связанной с коммерческой деятельностью, суммы премий и материальной помощи и исчисленные с сумм премий и материальной помощи суммы единого социального налога и страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации); в состав расходов от коммерческой деятельности включены затраты, не направленные на получение дохода (услуги по тушению пожаров, лесоохранные и лесовосстановительные мероприятия, услуги хранения, расходы, неподтвержденные актами списания и актами выполненных работ, командировочные расходы, расходы на оплату проезда к месту отпуска, услуги по медосвидетельствованию и другие).

Кроме того, КГУ "Северное лесничество" не представляло налоговые декларации по налогу на прибыль организаций.

Согласно пункту 3 статьи 321.1 НК РФ, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Признавая недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль, суд обеих инстанций исходил из того, что указанная правовая норма, действовавшая до 01.01.2006, не устанавливала порядок учета расходов в случаях, когда смета учреждения не предусматривала финансирования соответствующих статей расходов за счет бюджетных средств, и налогоплательщик производил данные расходы только за счет внебюджетных источников.

Поэтому, считает суд, положение пункта 3 статьи 321.1 НК РФ не запрещает учитывать при исчислении налога на прибыль произведенные за счет внебюджетных источников расходы, в случаях, когда на определенные цели (статьи расходов) в соответствии со сметой были предусмотрены бюджетные ассигнования, но эти бюджетные ассигнования не выделялись.

Данный вывод суда является ошибочным, так как Налоговый кодекс Российской Федерации был дополнен статьей 321.1 Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ, вступившим в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, при этом, пункт 3 статьи 321.1 НК РФ (с момента введения в действие статьи 321.1 НК РФ и до 01.01.2006) не предусматривал уменьшение налогооблагаемой прибыли при осуществлении предпринимательской деятельности в соответствующей пропорции лишь в отношении расходов на ремонт основных средств.

С момента дополнения Налогового кодекса Российской Федерации статьей 321.1 и до 01.01.2006 пункт 3 данной статьи был изложен в следующей редакции: "Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

С 01.01.2006 вступили в силу изменения статьи 321.1 НК РФ, внесенные Федеральным законом Российской Федерации от 06.06.2005 N 58-ФЗ, согласно которому пункт 3 указанной статьи после слова "персонала" дополнен словами "расходов по всем видам ремонта основных средств", а также данный пункт дополнен новым вторым предложением следующего содержания: "Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности.".

Из изложенного следует, что в рассматриваемом случае из всех общехозяйственных расходов, которые нельзя однозначно признать связанными напрямую с осуществлением коммерческой деятельности, уменьшать налогооблагаемую прибыль могут лишь расходы на коммунальные услуги, услуги связи, транспортное обеспечение административно-управленческого персонала и расходы по всем видам ремонта основных средств и только в определенной пропорции. Все остальные общехозяйственные и общепроизводственные расходы не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в связи с чем к указанным отношениям неприменимы общие положения главы 25 НК РФ.

Кроме того, из имеющегося в деле определения Шестого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2008 следует, что в целях представления дополнительных доказательств слушание дела отложено до 24.12.2008. Указанным определением арбитражный суд обязал налоговый орган и КГУ "Северное лесничество" представить в судебное заседание все документы, подтверждающие доводы требований и возражений по делу.

Из материалов дела следует, что 23.12.2008 налоговый орган представил в суд апелляционной инстанции копии материалов выездной налоговой проверки на 1810-ти листах. В нарушение статьи 268 АПК РФ апелляционный суд дополнительные доказательства по делу не рассмотрел, указав в судебном акте на то, что истребуемые документы налоговым органом не представлены.

Таким образом, суд кассационной инстанции находит, что при рассмотрении спора суд апелляционной инстанции неправильно применил норму материального права и не исследовал доказательства, представленные налоговым органом по определению суда, что является основанием для отмены постановления суда апелляционной инстанции и направления дела на новое рассмотрение в Шестой арбитражный апелляционный суд.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2008 по делу N А73-5895/2008 Арбитражного суда Хабаровского края отменить. Дело направить на новое рассмотрение в Шестой арбитражный апелляционный суд.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.