Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 12 марта 2010 г. N Ф03-1306/2010 по делу A73-12694/2009 Заявление о признании недействительным решения налогового органа о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения удовлетворено частично, поскольку оспариваемое решение налогового органа частично не соответствует действующему законодательству РФ (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 12 марта 2010 г. N Ф03-1306/2010
по делу A73-12694/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии, от общества с ограниченной ответственностью "Транзит" - Полин A.M., юрисконсульт по доверенности от 14.12.2009 N 175; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю - Жгулева Е.В., специалист 1 разряда юридического отдела по доверенности от 11.01.2010 N 03/31-5; рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Транзит" на решение от 07.10.2009, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2009, по делу N А73-12694/2009 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Транзит", к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю, о признании недействительным решения от 28.05.2009 N 4300.

Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2010 года. Полный текст постановления изготовлен 12 марта 2010 г.

Общество с ограниченной ответственностью "Транзит" (далее - общество; заявитель) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю (далее - инспекция; налоговый орган) от 28.05.2009 N 4300 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 07.10.2009 заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение налогового органа, как несоответствующее положениям статей 146, 148 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ), признано недействительным.

Постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2009, решение суда отменено в связи с неправильным применением названных выше норм материального права, в удовлетворении заявления обществу отказано. Апелляционный суд признал правомерным доначисление налоговым органом налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2008 года, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В кассационной жалобе общество, а также его представитель в судебном заседании кассационной инстанции, просят отменить постановление и удовлетворить заявленные требования о признании оспариваемого решения инспекции недействительным, поскольку полагают, что судебный акт апелляционного суда принят с неправильным применением норм материального права. По мнению заявителя жалобы, услуги по предоставлению обществом в аренду рыболовного судна с экипажем к числу операций, облагаемых по ставке 18 процентов, не относятся, что следует из подпункта 2 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ. Кроме того, как полагает общество, апелляционным судом при рассмотрении дела неправомерно не применены положения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и пункта 8 статьи 75 НК РФ, предусматривающие освобождение налогоплательщика от уплаты налоговых санкций и пеней в случае выполнения им письменных разъяснений по вопросам исчисления и уплаты налогов. При этом заявитель жалобы ссылается на соответствующие письма Министерства финансов РФ от 08.05.2007 N 03-07-08/103 и N 03-07-08/102, от 04.03.2008 N 03-07-08/53, от 17.07.2008 N 03-07-08/176 и другие. Общество также считает необоснованным неприменение судом апелляционной инстанции положений статьи 173 НК РФ, поскольку сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за 4 квартал 2008 года, должна быть определена налоговым органом с учетом суммы налоговых вычетов, приходящихся на данный налоговый период.

Инспекция в отзыве и ее представитель в суде кассационной инстанции против отмены постановления апелляционного суда возражают, считают данный судебный акт законным и обоснованным, а кассационную жалобу - не подлежащей удовлетворению.

Проверив в порядке и пределах статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса РФ (далее - АПК РФ) применение судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции приходит к выводу о необходимости отменить постановление апелляционной инстанции в части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2008 года, представленной обществом 20.01.2009. По результатам проверки составлен акт от 20.04.2009 N 5669, на основании которого 28.05.2009 принято решение N 4300 о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в общей сумме 966902 руб. Указанным решением налоговым органом доначислены НДС в сумме 5467455 руб. и пени по состоянию на 28.05.2009 за несвоевременную уплату данного налога в общей сумме 193681,4 руб.

Названное выше решение инспекции общество обжаловало в вышестоящий налоговый орган - управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, которое его оставило без изменения (решение от 21.07.2009).

Основанием для доначисления спорной суммы налога, как следует из решения инспекции, явилось нарушение обществом положений подпункта 1 пункта 1 статьи 146, подпункта 5 пункта 1 и абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ, выразившееся в занижении налоговой базы, подлежащей налогообложению по ставке 18 процентов, поскольку общество не учитывало в целях налогообложения операции по предоставлению рыболовного судна "Мыс Елизаветы" с экипажем в аренду на условиях тайм-чартера.

Апелляционный суд, отменяя решение суда и признавая правомерным доначисление НДС в сумме 5467455 руб., обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Место реализации товаров (работ, услуг) определяется в порядке, установленном статьей 148 НК РФ.

В пункте 1 статьи 148 Кодекса поименованы виды работ (услуг), местом реализации которых при наличии указанных в данном пункте условий является территория Российской Федерации. При этом место реализации работ (услуг), перечисленных в подпунктах 4.2 и 5 пункта 1 названной статьи, поставлено в зависимость от места осуществления деятельности лица, выполняющего работы (оказывающего услуги), а определение места реализации работ (услуг), перечисленных в подпункте 4 пункта 1 статьи, зависит от места осуществления деятельности покупателя работ (услуг).

Операции по предоставлению в пользование транспортных средств по договору фрахтования, не предполагающему перевозку грузов или пассажиров на этих транспортных средствах, не относятся к работам (услугам), поименованным в подпунктах 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Поэтому в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ территория Российской Федерации будет считаться местом реализации таких работ (услуг) в случае, если лицо, предоставляющее транспортные средства по указанному договору фрахтования, осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Правила определения места осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающих виды услуг), за исключением предусмотренных подпунктами 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, установлены пунктом 2 этой же статьи.

Согласно абзацу первому пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации, выполняющей виды работ (оказывающей виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1-4.1 пункта 1 данной статьи, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации.

Абзац второй пункта 2 статьи 148 НК РФ, на который ссылается общество в обоснование своей позиции, содержит исключение, которое касается услуг по предоставлению в пользование транспортных судов по договору аренды (фрахтованию на время) с экипажем и услуг по перевозке, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации. В этом случае, указывает законодатель, в целях главы 21 Налогового кодекса РФ местом осуществления деятельности лица, предоставляющего такие услуги, не признается территория Российской Федерации. Анализ указанного абзаца в его взаимосвязи со всеми другими положениями статьи 148 НК РФ свидетельствует, что в этом абзаце законодатель наряду с услугами по перевозке специально упоминает операции по фрахтованию транспортных судов на время, предполагающие перевозку на них грузов или пассажиров.

Как установлено судом и не опровергнуто заявителем жалобы судно "Мыс Елизаветы" в период действия договоров аренды использовалось ФГУП "Магадан ПИРО", ЗАО "Рыбопромысловая компания "Гарант", ЗАО "Сахалин Лизинг Флот", ООО "Вега", ООО "Меридиан", ООО "Магаданская база тралового флота", рыболовецким колхозом им.Ленина для осуществления рыболовного промысла, научно-исследовательских работ.

Кроме того, в силу прямого указания пункта 1.1 статьи 148 НК РФ местом реализации упомянутых в этом пункте услуг (работ), в том числе и в подпункте 5, территория Российской Федерации не признается изначально, то есть в отношении данных услуг (работ) установление места их реализации в каждом конкретном случае не предполагается. Следовательно, к таким услугам (работам) нормы пункта 2 статьи 148 НК РФ не могут применяться, поскольку под действие названного пункта подпадают ситуации, в которых место реализации услуг (работ) в каждом конкретном случае подлежит определению на основании соответствующих правил.

Ссылки заявителя жалобы на необходимость применения подпункта 2 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ не могут быть приняты, поскольку указанная норма не регулирует возникшие спорные правоотношения.

Таким образом, апелляционный суд при принятии постановления правомерно руководствовался положениями подпункта 5 пункта 1 и абзаца первого пункта 2 статьи 148 НК РФ.

В связи с тем, что общество расположено на территории Российской Федерации, местом реализации услуг по предоставлению в пользование морского судна по договору фрахтования на время с экипажем в целях добычи (ловли) водных биологических ресурсов следует считать территорию Российской Федерации. При этом не имеет значения место осуществления деятельности фрахтователя и территория добычи (ловли) таких ресурсов.

Реализовав указанные услуги, общество являлось лицом, обязанным уплатить налог на добавленную стоимость.

Указанная правовая позиция, как правильно отметил апелляционный суд, нашла свое отражение в постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.10.2009 N 6508/09.

Таким образом, правовых оснований для признания недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в сумме 5467455 руб. не имеется, поэтому суд апелляционной инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявления общества в данной части.

Доводы заявителя жалобы относительно неправильного определения инспекцией размера налогового обязательства в виду непринятия налоговых вычетов по НДС, приходящихся на спорный налоговый период, были предметом рассмотрения апелляционного суда и обоснованно отклонены, учитывая, что налоговые вычеты носят заявительный характер. Налогоплательщик, как видно из материалов дела, таким правом не воспользовался ни при проведении камеральной налоговой проверки, ни при обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган. Общество не лишено такого права, представив уточненную налоговую декларацию и соответствующие документы к ней с соблюдением требований статей 171, 172 НК РФ.

Проверяя доводы заявителя жалобы о неправомерном привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 966902 руб. и начислении пеней в порядке статьи 75 НК РФ в сумме 193681,4 руб., кассационная инстанция находит их обоснованными.

Согласно пункту 1 статьи 34.2 НК РФ Министерство финансов РФ дает письменные разъяснения налогоплательщикам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, утверждает формы расчетов по налогам и формы налоговых деклараций, обязательные для налогоплательщиков, налоговых агентов, а также порядок их заполнения.

Как указывает общество, оно, не исчисляя НДС по услугам сдачи в аренду судна, выполняло письменные разъяснения о порядке исчисления и уплаты налога, изложенные в письмах Министерства финансов РФ от 08.05.2007 N 03-07-08/103 и N 03-07-08/102, от 04.03.2008 N 03-07-08/53, от 17.07.2008 N 03-07-08/176 и других,.

Названное обстоятельство в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 111 ПК РФ, а также пункта 8 статьи 75 НК РФ, вступившего в силу с 01.01.2007 года, исключает вину лица в совершении налогового правонарушения, а также свидетельствует об отсутствии оснований у налогового органа для начисления пеней за несвоевременную уплату спорной суммы налога.

Апелляционный суд, установив данные обстоятельства, неправильно применил названные выше нормы Налогового кодекса РФ, отказав в удовлетворении заявления общества в данной части, в связи с чем постановление апелляционного суда в указанной части подлежит отмене, а требования заявителя в этой части - удовлетворению.

Таким образом, решение инспекции от 28.05.2009 N 4300 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 966902 руб. и начислении пеней в сумме 193681,4 руб., как несоответствующее подпункту 3 пункта 1 статьи 111 и пункту 8 статьи 75 НК РФ, следует признать недействительным.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, постановил:

Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 28.12.2009 по делу N А73-12694/2009 Арбитражного суда Хабаровского края отменить в части.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю от 28.05.2009 N 4300 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 966902 руб. и начисления пеней в сумме 193681,40 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.

В остальном названное выше постановление оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.