Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 октября 2010 г. N Ф03-6924/2010 по делу N А51-22158/2009 Решение налогового органа в части, касающейся доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, соответствующих им пеней и штрафных санкций признано недействительным, как несоответствующее налоговому законодательству (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 6 октября 2010 г. N Ф03-6924/2010
по делу N А51-22158/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от ОАО "Электросеть" - Сазонова А.И., представитель по доверенности от 11.01.2010 N 1; Воробьев А.Е., представитель по доверенности от 11.01.2010 N 2; от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Приморскому краю - Брикулина М.А., представитель по доверенности от 19.01.2010 N 04-05/00459, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Приморскому краю на решение от 15.04.2010, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2010 по делу N А51-22158/2009 Арбитражного суда Приморского края, по заявлению открытого акционерного общества "Электросеть" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Приморскому краю о признании недействительным решения налогового органа в части

Резолютивная часть постановления объявлена 29 сентября 2010 г. Полный текст постановления изготовлен 06 октября 2010 г.

Арбитражный суд Приморского края решением от 15.04.2010, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2010, удовлетворил требования открытого акционерного общества "Электросеть" (далее - общество), признав недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Приморскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 31.08.2009 N 11/04150дсп@ в части, касающейся доначисления налога на прибыль в сумме 1144024,5 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 422207,45 руб., налога на имущество - 68128 руб., соответствующих им пеней и штрафных санкций.

Инспекция обжаловала указанные судебные акты в порядке кассационного производства, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Заявитель жалобы считает, что суды, удовлетворяя требования общества, не приняли во внимание доводы инспекции о том, что ОАО "Электросеть", заказывая работы по разработке проектно-технической документации, осуществляет капитальные вложения по внедрению автоматизированной системы контроля и учета электроэнергии (далее - АСКУЭ), так как внедрение самой системы потребует значительных вложений в виде приобретения нового оборудования и работ по его отладке. В свою очередь капитальные вложения должны формировать стоимость основных средств, по моменту их ввода в эксплуатацию, принятия на учет.

По мнению инспекции, налогоплательщик имеет право учесть расходы на проектные работы, если они носят некапитальный характер по мере получения доходов, связанных с эксплуатацией внедренной системы АСКУЭ. Также общество не вправе отнести соответствующий НДС на налоговые вычеты до ввода этого средства в эксплуатацию.

Кроме того, инспекция считает, что в нарушение пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) общество не учло в качестве первоначальной стоимости вводимых в эксплуатацию основных средств расходы на приобретение трансформаторов и подстанций.

Инспекция также не согласна с выводом суда относительно расходов на приобретение мебели у ООО "Альфа-Спутник", так как налогоплательщиком не представлено документов, официально подтверждающих факт прорыва системы отопления в помещении, а также затопления склада в результате стихийного бедствия.

Не подтверждена, по мнению инспекции, экономическая направленность затрат на приобретение обучающих компакт-дисков, а также связь соответствующих затрат с деятельностью, направленной на получение дохода.

В отзыве на жалобу общество просит оставить эти судебные акты без изменения как соответствующие действующему законодательству.

Исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и выступлениях представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции проверил правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, соответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и находит обжалуемые судебные акты не подлежащими отмене по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Подпунктом 35 пункта 1 статьи 264 настоящего Кодекса предусмотрены расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления. Из подпункта 49 указанной нормы следует, что данный перечень не является исчерпывающим.

Согласно Уставу общества основным видом деятельности ОАО "Электросеть" является покупка, отпуск, перепродажа электрической энергии промышленным и бытовым потребителям, оказание платных услуг населению (подключение, поверка и ремонт счетчиков).

Из решения налогового органа следует, что в нарушение пункта 5 статьи 270 НК РФ общество необоснованно включило в расходы, связанные с производством и реализацией, затраты на проектные работы и ревизии по АСКУЭ, что, по мнению инспекции, повлекло завышение расходов за 2006 год на сумму 2220650 руб.

Судом установлено, что в 2006 году за проведенные предпроектные и проектные работы по внедрению АСКУЭ ООО Торговая компания "Теплый дом" выставила в адрес ОАО "Электросеть" счета-фактуры на общую сумму 2620367 руб., в том числе НДС - 399717 руб. Договоры на проведение работ ОАО "Электросеть" не представлены, работы принимались по актам на выполнение работ-услуг. Данные расходы отнесены заявителем в дебет счета 20 "Основное производство".

В соответствии с разделом 6.12 Приказа Министерства энергетики Российской Федерации от 19.06.2003 N 229 "Об утверждении правил технической эксплуатации электрических станций и сетей Российской Федерации" в целях обеспечения эффективности оперативно-технологического и оперативно-коммерческого управления режимами работы единой, объединенных энергосистем и энергосистем должны максимально использоваться АСКУЭ, которая должна обеспечивать получение данных о средних 30-минутных (коммерческих) значениях электрической мощности и об учтенной электроэнергии по зонам суток за календарные сутки и накопительно за заданный отрезок времени (неделю, месяц, год).

Из анализа вышеуказанных положений следует, что АСКУЭ представляет собой обобщенное понятие и не является объектом основных средств в смысле, предусмотренном статьей 257 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н.

При разрешении спора суды обеих инстанций сделали правильный вывод о том, что обеспечение системой АСКУЭ работы измерительных счетчиков электроэнергии, которые в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" отнесены к основным средствам, не свидетельствует о том, что сама система АСКУЭ является объектом основных средств, поскольку непосредственно система АСКУЭ в классификатор основных средств не включена.

В соответствии со статьей 3 Федерального Закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике" ОАО "Электросеть" является энергосбытовой организацией и обязано осуществлять коммерческий учет электрической энергии.

Постановлением Региональной энергетической комиссии Приморского края от 25.11.2005 N 39/3 для потребителей ОАО "Электросеть" установлены тарифы на электрическую энергию на 2006 год, а для общества установлены сумма затрат и прибыли на передачу и распределение электрической энергии в размере 42253,72 тыс. руб., утверждена смета затрат в соответствующей сумме. Согласно пункту 8 сметы затрат на передачу и распределение электроэнергии ОАО "Электросеть" было выделено в 2006 году для внедрения АСКУЭ - 2000 тыс. руб. Как следует из письма департамента по тарифам Приморского края от 12.11.2009 N 69/3810-1 тариф, утвержденный вышеуказанным постановлением, был рассчитан с учетом расходов по внедрению АСКУЭ.

При изложенных обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о том, что общество правомерно отнесло расходы за проведенные предпроектные и проектные работы по внедрению автоматизированной системы контроля и учета электроэнергии (АСКУЭ) в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за 2006 год, расходов в сумме 2220650 руб. (2620367 - 399717) и соответственно доначисление налога на прибыль в сумме 532956 руб. (2220650 х 24 %).

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету. При этом пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ для счета-фактуры установлены обязательные реквизиты.

Судом установлено, что в 2006 и 2007 годах ОАО "Электросеть" приобретались трансформаторы, трансформаторные подстанции и комплектующие соответственно на сумму 978738,80 руб. (в том числе НДС - 149299,15 руб.) и 1271544,38 руб. (в том числе НДС - 193964,40 руб.). Стоимость приобретенного имущества единовременно относилась обществом на расходы, связанные с производством и реализацией.

Суд также установил, что выставленные ООО Торговая компания "Теплый дом" счета-фактуры соответствуют требованиям, предъявляемым к ним статьей 169 НК РФ.

Налоговый орган счел, что предприятием необоснованно завышены расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, за 2006 год на сумму 812922,94 руб., за 2007 год на сумму 1042293,15 руб., поскольку трансформаторы и трансформаторные подстанции соответствуют понятию основного средства в соответствии со статьей 257 НК РФ, и, следовательно, налогоплательщик должен был относить расходы по приобретению основных средств не единовременно, а путем начисления амортизации.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Частью 1 статьи 260 НК РФ предусмотрено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Частью 2 этой же статьи установлено, что ее положения применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Таким образом, глава 25 НК РФ предоставляет право налогоплательщику-арендатору учесть понесенные им расходы в целях исчисления налога на прибыль, если указанные расходы соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и в силу договора не подлежат возмещению арендодателем.

Судом установлено, что между ОАО "Электросеть" и ОАО "Арсеньевэлектросервис" 12.01.2006 был заключен договор аренды основных средств сроком до 31.12.2006, который был пролонгирован сторонами до 30.04.2007. Договором аренды не предусмотрено возмещение арендодателем расходов арендатора на поддержание имущества в исправном состоянии, а также на проведенный ремонт.

Пунктом 2.2 договора стороны согласовали, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет капитальный и текущий ремонт, нести все расходы по содержанию имущества, за свой счет дополнять, улучшать свойства и качества имущества, что не противоречит положениям статей 616 и 622 Гражданского кодекса Российской Федерации. Кроме того, в соответствии с данным договором ОАО "Электросеть" было передано в аренду имущество согласно акту приемки-передачи, в том числе: здания сооружения, трансформаторные подстанции (ТП), комплектные трансформаторные подстанции (КТП), трансформаторы, вводно-распределительное устройство (ВРУ-1), панель ЩО-70, фидеры, автомобили, мебель и другое имущество.

Суд также установил, что общество собственными силами осуществляло ремонт арендованных основных средств - производилась замена вышедшего из строя оборудования, установленного в трансформаторных подстанциях. Факт приобретения соответствующего оборудования, несения соответствующих расходов, замены вышедшего из строя оборудования налоговым органом не оспаривается.

При таких обстоятельствах суды обеих инстанций пришли к правильному выводу о том, что общество правомерно учло понесенные им расходы в целях исчисления налога на прибыль как материальные расходы, связанные с производством и реализацией. Следовательно, является неправомерным доначисление инспекцией по данному эпизоду налога на прибыль в общей сумме 410801,23 руб.

По указанным выше основаниям также неправомерным является доначисление налога на имущество.

Кроме того, имущество - трансформаторы, панель ЩО, трансформаторные подстанции комплектные, вводно-распределительные устройства, приобретенное обществом в 2006 и 2007 годах, освобождается от обложения налогом на имущество в силу пункта 11 статьи 381 НК РФ.

Поскольку из акта приема-передачи (возврата) основных средств от 30.04.2007 следует, что общество возвратило ОАО "Арсеньевэлектросервис" имущество, арендованное по договору от 12.01.2006, то у инспекции отсутствовали основания для начисления налога на имущество за май-декабрь 2007 года и 2008 год.

Налоговым органом установлено, что ОАО "Электросеть" в нарушение статьи 252 НК РФ и статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" отнесены в расходы 2006 года, уменьшающие налогооблагаемый доход, затраты в общей сумме 595780 руб. на ремонт кровли, выполненные ООО "Альфа" и ООО "Алькор". По этим же основаниям к вычету не принят НДС в сумме 107240,4 руб.

Судом установлено, что ООО "Альфа" согласно счету-фактуре N 8 от 15.02.2006 осуществило для общества ремонт кровли РП-1 (распределительной подстанции) на сумму 227032 руб., в том числе НДС - 34632 руб., ООО "Алькор" согласно счету-фактуре N 72 от 26.04.2006 осуществляло ремонт кровли гаражных боксов на сумму 475988,40 руб., в том числе НДС - 72608,40 руб.

Оплата произведенных работ подтверждается платежным поручением N 50 от 11.02.2005 об оплате ООО "Алькор" 475988,40 руб., в том числе НДС - 72608,40 руб.; платежным поручением N 517 от 20.12.2005 об оплате ООО "Альфа" 227032 руб., в том числе НДС - 34632 руб.; выпиской банка о списании указанных денежных средств с расчетного счета ОАО "Электросеть". Ремонтные работы приняты обществом по актам N 8 от 15.02.2006 и N 26 от 26.04.2006 соответственно.

Из состава расходов не могут быть исключены реально произведенные и документально подтвержденные налогоплательщиком затраты по тем основаниям, что организации-подрядчики не находятся по юридическим адресам, не представляют отчетность, основные средства на их балансах отсутствуют, а руководители этих организаций на вызовы инспекции не являются. Перечисленные выше обстоятельства не свидетельствуют о недобросовестности самого налогоплательщика и направленности его действий исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды. Поэтому произведенные налогоплательщиком расходы по оплате ООО "Алькор" и ООО "Альфа" работ по ремонту кровли соответствуют критериям, предусмотренным статьей 252 НК РФ, и обоснованно отнесены обществом в состав расходов, связанных с производством и реализацией.

Кроме того, судом установлено, что счета-фактуры подрядчиков соответствуют требованиям, предусмотренным статьей 169 НК РФ, следовательно, по указанному эпизоду инспекция неправомерно доначислила не только налог на прибыль за 2006 год в сумме 142987 руб., но и НДС в сумме 107240,40 руб.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, затраты на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 6 части 2 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в том числе потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

Судом установлено, что в 2007 году общество включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затраты по приобретению мебели и сопутствующие услуги дизайнера в сумме 225000 руб., и предъявило НДС в сумме 40500 руб.

Стоимость мебели (кухни и шкафов-купе) и набора штор в общей сумме 188 300 руб. переданы со склада в эксплуатацию. Услуги дизайнера в сумме 36700 руб. включены в состав общехозяйственных расходов.

Поскольку по месту расположения ОАО "Электросеть" наличие шкафов-купе, кухонных гарнитуров и набора штор не установлено, первичные документы подтверждающие доставку мебели из г. Москва и акты выполненных дизайнером работ общество инспекции не представило, то инспекция, исходя из отсутствия у общества в 2007 году расходов на сумму 225000 руб., доначислила за указанный период налог на прибыль в сумме 54000 руб. и НДС - 40500 руб.

В ходе судебного разбирательства по данному факту суд исследовал следующие доказательства: счет-фактуру N 408 от 30.08.2007, товарную накладную N 398 от 30.08.2007, документы складского учета, карточки счета 10 "Материалы", карточку счета 26 "Общехозяйственные расходы", протокол осмотра (обследования) N 7 от 21.05.2009, акты на списание от 12.12.2007 и от 26.10.2007.

Дав оценку перечисленным выше доказательствам, суд пришел к выводу о том, что затраты на сумму 225000 руб. обоснованно учтены налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли. Переоценка выводов суда, касающихся фактических обстоятельств дела, не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, установленную главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно обжалуемому решению налогового органа из состава затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за 2008 год, инспекцией исключены расходы ОАО "Электросеть" на общую сумму 13666,95 руб., произведенные обществом на приобретение у ООО "Крона" компакт-дисков "Английский разговорный "стандарт" и "Английский разговорный "профи", а также к вычету не принят НДС в сумме 2460,05 руб., поскольку данные расходы не связаны с осуществляемым ОАО "Электросеть" видом деятельности. В связи с этим обществу были начислены налог на прибыль в сумме 3280,07 руб. и НДС в сумме 2 460,05 руб.

Судом установлено, что приобретение заявителем компакт-дисков "Английский язык" обусловлено необходимостью обучения персонала, так как программное обеспечение, поступающее на рынок в Россию, в основной своей массе имеет интерфейс на английском языке.

Согласно подпункту 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

В силу статьи 1261 Гражданского кодекса Российской Федерации программой для ЭВМ является представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

Согласно части 3 статьи 1286 Гражданского кодекса Российской Федерации, заключение лицензионных договоров о предоставлении права использования программы для ЭВМ или базы данных допускается путем заключения каждым пользователем с соответствующим правообладателем договора присоединения, условия которого изложены на приобретаемом экземпляре таких программы или базы данных либо на упаковке этого экземпляра. Начало использования таких программы или базы данных пользователем, как оно определяется этими условиями, означает его согласие на заключение договора.

При этом условия лицензионного договора могут быть изложены непосредственно на приобретаемом экземпляре таких программы или базы данных либо на упаковке этого экземпляра. В таком случае лицензионный договор считается заключенным при приобретении пользователем соответствующей программы для ЭВМ и установкой ее на персональном компьютере.

При таких обстоятельствах, отсутствие у общества договора с правообладателем, составленного в письменной форме, не свидетельствует об отсутствии лицензионного договора, заключенного в порядке части 3 статьи 1286 Гражданского кодекса Российской Федерации, так как отсутствие условия лицензионного договора на самих программах либо на упаковке налоговым органом не установлено.

Учитывая позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 19.01.2009 N 17071/08, согласно которой экономическая обоснованность расходов определяется целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности, а не получением дохода в конкретном налоговом периоде или от конкретной сделки, суды обеих инстанций сделали правильный вывод, что затраты на приобретение данных компакт-дисков связаны с осуществлением обществом основной деятельности.

Следовательно, указанные затраты соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и правомерно отнесены обществом к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ, а НДС, предъявленный в счете-фактуре, правомерно заявлен к вычету.

Поскольку доводы, приведенные инспекцией в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения судами норм права, то в силу отсутствия оснований, предусмотренных пунктами 1-4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обжалуемые судебные акты отмене не подлежат.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 15.04.2010, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 18.06.2010 по делу N А51-22158/2009 Арбитражного суда Приморского края оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.