Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 января 2004 г. N А52/1522/2003/2 Заявление ИМНС о взыскании с ООО налоговых санкций оставлено без удовлетворения в части привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату НДС, поскольку полученные ООО денежные средства по договорам займа не являются объектом обложения данным налогом, а при отсутствии объекта налогообложения размер штрафа не может быть определен в процентах от суммы налога, а условий о минимальном размере штрафа в НК РФ не содержится

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 22 января 2004 г. N А52/1522/2003/2

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Малышевой Н.Н. и Шевченко А.В.,

при участии от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великие Луки Псковской области Козейкиной И.В. (доверенность от 01.07.2003 N 02/11287) и Кудреватых В.М. (доверенность от 08.07.2003 N 02/11732),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великие Луки Псковской области на решение от 29.07.2003 (судья Героева Н.В.) и постановление апелляционной инстанции от 06.10.2003 (судьи Леднева О.А., Радионова И.М., Орлова В.А.) Арбитражного суда Псковской области по делу N А52/1522/2003/2,

установил:

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великие Луки Псковской области (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью "Великие Луки - Зернопродукт" (далее - Общество) 1 849 870 руб. налоговых санкций.

Общество с ограниченной ответственностью "Великие Луки - Зернопродукт" подало встречное заявление о признании частично недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Пскову от 17.04.2003 N 10-01/770.

Решением суда от 29.07.2003 заявленные налоговой инспекцией и Обществом требования удовлетворены частично.

Постановлением апелляционной инстанции от 06.10.2003 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление судов в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость, пеней и отказа по заявлению налоговой инспекции во взыскании 1 833 547 руб. налоговых санкций по эпизоду, связанному с невключением в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость, денежных средств, поступивших от ООО "Лайт Трейд", ООО "Вериола Контракт", от ООО "Моллеген" (за ЗАО "Квант"), которые налогоплательщик считает средствами, поступившими по договорам займа.

По мнению подателя жалобы, судом неправильно применены нормы статей 162, 163 и 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы жалобы.

Общество о времени и месте рассмотрения дела извещено надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность решения суда проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения налоговой инспекцией выездной налоговой проверки соблюдения обществом с ограниченной ответственностью "Великие Луки - Зернопродукт" законодательства о налогах и сборах за период с 13.04.2001 по 31.05.2002 выявлен ряд нарушений, в том числе неполная уплата налога на добавленную стоимость, что отражено в акте от 25.11.2002 N 10-01/1108.

По результатам проверки и с учетом возражений Общества налоговым органом принято решение от 17.04.2003 N 10-01/770, в том числе о доначислении 3 044 161 руб. налога на добавленную стоимость, начислении 91 259 руб. пеней за нарушение срока уплаты этой суммы налога и о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафов в сумме 1 849 870 руб.

На основании решения от 17.04.2003 Обществу направлено требование об уплате 1 849 870 руб. налоговых санкций. Требование Обществом добровольно не исполнено, в связи с чем налоговая инспекция обратилась с заявлением о взыскании с Общества названной суммы штрафа в арбитражный суд.

Считая решение налогового органа от 17.04.2003 N 10-01/770 о доначислении 3 044 161 руб. налога на добавленную стоимость, начислении 91 259 руб. пеней за нарушение срока уплаты этой суммы налога и о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде взыскания штрафов в сумме 1 849 870 руб. незаконным, Общество направило в арбитражный суд встречное заявление о признании этого решения частично недействительным.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования налогового органа и налогоплательщика частично.

Исходя из доводов, приведенных в кассационной жалобе, и положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о пределах рассмотрения дела в суде кассационной инстанции и полномочиях этой инстанции суда, кассационная инстанция не усматривает правовых оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции.

Налоговая инспекция признала платежи, поступившие Обществу в мае 2001 года от ООО "Лайт Трейд", в сентябре 2001 года - от ООО "Вериола Контракт", в декабре 2001 года - от ООО "Молленген" (за ЗАО "Квант") платежами, которые подлежат включению в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные сторонами документы, пришли к выводу о том, что спорные денежные средства поступили Обществу по договорам займа, а потому не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Принимая во внимание отсутствие у суда кассационной инстанции полномочий на переоценку документов, исследованных и оцененных судами первой и апелляционной инстанций, а также фактов и обстоятельств, оцененных этими судами, а также учитывая соблюдение судами норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при оценке представленных сторонами и имеющихся в деле документов, кассационная инстанция проверяет правильность применения судами норм материального права к установленным обстоятельствам, то есть наличие обязанности Общества по уплате налога на добавленную стоимость с денежных средств, полученных по договорам займа.

Статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг).

Статьями 153, 154, 166 HК РФ, предусмотрено, что налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (статья 153 Кодекса). В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со статьями 155 - 162 главы 21 Кодекса (статья 154 Кодекса). Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 статьи 166 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определяемая в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, исчисляется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Исходя из положений статей 153-158 НК РФ, налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) соответствии с пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 НК РФ, подлежат вычетам после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг).

Таким образом, учитывая названные нормы законодательства о налоге на добавленную стоимость, при невключении авансовых платежей в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость за конкретные налоговые периоды налоговый орган доначисляет налог на добавленную стоимость за те налоговые периоды, когда имело место занижение налоговой базы вследствие невключения поступивших от покупателей сумм, авансовых платежей, и начисляет пени (при отсутствии переплат) как компенсацию потерь бюджета вследствие непоступления налога в бюджет за периоды, определенные как период между налоговым периодом, когда суммы авансовых платежей подлежали учету для целей обложения налогом на добавленную стоимость, и месяцем, когда операции по реализации товаров (работ, услуг), отражены в соответствующей декларации. Одновременно налогоплательщик может быть привлечен и к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. В пункте 1 статьи 122 части первой Налогового кодекса Российской Федерации установлена ответственность за неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы неуплаченных сумм налога. Если занижение налоговой базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, за конкретный налоговый период, повлекло неполную уплату налога на добавленную стоимость за этот налоговый период, это нарушение влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа.

В рассматриваемом деле судами установлено, что спорные денежные средства не являлись платежами в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплатой за частично произведенную продукцию (работы, услуги): Общество договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг с указанными организациями не заключало, таких намерений не имело, документов, подтверждающих обратное, в деле нет, налоговым органом они не представлялись.

Денежные средства предоставлялись Обществу по договорам займа. Это подтверждается договорами займа, дополнительными соглашениями к ним, письмами заимодавцев, подтверждающими назначение перечисленных средств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договора займа является реальным, односторонним договором. Договор займа считается каузальной сделкой. Основанием обязательства заемщика является действие заимодавца по предоставлению суммы займа. Оно совершается вне этого договора и является фактором, порождающим сам договор займа. Поэтому при отсутствии основания обязательства заемщика в договоре займа (неполучение им суммы займа) договор считается незаключенным.

Следовательно, передача денежных средств до заключения договора займа порождает договор займа.

Главой 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено увеличение налоговой базы на сумму средств, не связанных с реализацией товаров (работ, услуг).

В подпункте 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ установлена льгота, в соответствии с которой от обложения налогом на добавленную стоимость освобождается оказание финансовых услуг по предоставлению займа в денежной форме. На основании названной нормы от обложения налогом на добавленную стоимость освобождаются полученные заимодавцем доходы от оказания услуги по предоставлению денежных средств по договору займа. Поскольку рассматриваемое дело не связано со спором о наличии или отсутствии дохода у заимодавцев, эта норма не подлежала применению судами.

Кассационная инстанция отклоняет доводы налоговой инспекции о том, что денежные средства, поступившие по платежному поручению от 25.05.2001 N 583 и от 29.05.2001 N 588, является авансовыми платежами по договору от 15.03.2001 N 49. У налоговой инспекции отсутствовали правовые основания считать указанные платежи, а Обществу - их учитывать, как средства, поступившие в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), поскольку указанный в них договор не мог быть заключен Обществом оно по состоянию на 15.03.2001 не существовало как юридическое лицо.

Не основан на нормах налогового законодательства и довод налогового органа о неотражении заимодавцем в своем бухгалтерском учете операции по предоставлению Обществу денежных средств по договору займа, как основание для включения Обществом полученных взаймы средств в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Учитывая изложенное, привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость по рассмотренному эпизоду является неправомерным.

Кассационная инстанция не усматривает правовых оснований и для удовлетворения жалобы инспекции в части отказа судов во взыскании штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2001 года.

Согласно статье 143 НК РФ плательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации.

В соответствии со статьей 174 НК РФ налогоплательщики представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговым периодом по налогу на добавленную стоимость для Общества является месяц.

Ответственность за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации предусмотрена пунктом 2 статьи 119 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 119 кодекса непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Материалами дела подтверждается и Обществом не оспаривается нарушение срока представления декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2001 года, а, следовательно, в его действиях имеется состав налогового правонарушения, установленный пунктом 2 статьи 119 НК РФ.

Однако в мае 2001 года у Общества отсутствовал - с учетом результатов рассмотрения настоящего дела - объект обложения налогом на добавленную стоимость, поэтому размер штрафа не может быть определен в процентах от суммы налога, а пункт 2 статьи 119 НК РФ не содержит условия о минимальном размере штрафа.

В связи с изложенным в случае, если организация по истечении 180 дней после установленного кодексом срока не представила налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость, по которой налог, причитающийся к уплате, равен нулю, налоговая санкция, предусмотренная пунктом 2 статьи 119 кодекса, не применяется.

При таких обстоятельствах решение налогового органа о привлечении Общества к ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ является незаконным.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что жалоба налоговой инспекции удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, подпунктом 1 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 29.07.2003 и постановление апелляционной инстанции о 06.10.2003 Арбитражного суда Псковской области по делу N А52/1522/2003/2 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великие Луки Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Н.Н. Малышева

А.В. Шевченко