Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 октября 2003 г. N А42-8920/02-С4 Заявление ОАО о признании недействительным требования ИМНС об уплате НДС и пеней не удовлетворено, поскольку налогоплательщики не вправе самостоятельно проводить зачет сумм налога, подлежащих возмещению из бюджета в соответствии с декларациями по экспорту, в счет текущих платежей по НДС по внутреннему рынку

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 октября 2003 г. N А42-8920/02-С4

ГАРАНТ:

См.также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 марта 2003 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Абакумовой И.Д., Зубаревой Н.А., при участии от открытого акционерного общества "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" Чемарова А.Ю. (доверенность от 14.01.03 N 1-33/11с), от Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Муратшаева Д.В. (доверенность от 01.09.03 N 01-14-43/4140), рассмотрев 22.10.03 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение от 23.05.03 (судья Романова А.А.) и постановление апелляционной инстанции от 28.07.03 (судьи Сачкова Н.В., Востряков К.А., Сигаева Т.К.) Арбитражного суда Мурманской области по делу N А42-8920/02-С4,

установил:

Открытое акционерное общество "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" (далее - заявитель, предприятие, комбинат) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным требования Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - налоговая инспекция, инспекция, налоговый орган) от 22.11.02 N 28.

Решением суда от 23.05.03 заявление предприятия удовлетворено.

Постановлением апелляционной инстанции от 28.07.03 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом статей 171, 172, 176, 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также на неправомерное неприменение статьи 57, пункта 2 статьи 58, статьи 45 НК РФ, просит отменить решение и постановление суда и отказать предприятию в удовлетворении заявления.

Законность решения и постановления суда проверена в кассационном порядке.

В ходе судебного разбирательства судом установлено и материалами дела подтверждается, что комбинат 20.08.02 направил в налоговую инспекцию декларацию по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку за июль 2002 года. Согласно лицевого счета предприятия сумма налога, подлежащая уплате по этой декларации составила 10 984 736 руб. Одновременно заявителем представлена и декларация по налогу на добавленную стоимость за тот же период по ставке 0 процентов, согласно которой сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета, составила 14 299 335 руб.

Далее, предприятием 20.09.02 направлена в инспекцию уточненная декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за июль 2002 года, где сумма налога к возмещению указана в размере 14 308 359 руб. Уточненная декларация проверена налоговым органом в установленные сроки и 20.12.02 указанная сумма налога на добавленную стоимость зачтена в счет текущих платежей по внутреннему рынку. Указанное обстоятельство подтверждается письмом налогового органа от 26.12.02 и не оспаривается налогоплательщиком.

Предприятием 20.09.02 представлена в налоговую инспекцию декларация по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку за август 2002 года. Сумма, подлежащая уплате в бюджет по этой декларации, состав ила 15 365 986 руб. В этот же день налогоплательщиком направлена в инспекцию и декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за август 2002 года, согласно которой сумма налога к возмещению составила 38 509 743 руб. Камеральная проверка декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за август 2002 года окончена в установленный трехмесячный срок - 20.12.02. Сумма налога, подлежащая возмещению по этой декларации, 26.12.02 зачтена налоговым органом в уплату текущих платежей по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку (письмо налоговой инспекции от 26.12.02).

Комбинат 20.11.02 направил в налоговый орган декларацию по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку за октябрь 2002 года. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по этой декларации, составила 26 462 320 руб. Одновременно налогоплательщиком представлена в инспекцию и декларация по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов за октябрь 2002 года, согласно которой сумма налога к возмещению составляет 14 011 276 руб. Камеральная проверка этой декларации завершена в установленный срок и 21.02.03 налоговой инспекцией возмещено путем зачета в счет текущих платежей по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку 14 006 513 руб.

С учетом сведений о суммах налога на добавленную стоимость, подлежащих уплате в бюджет на основании деклараций по внутреннему рынку, а также возмещенных налоговым органом в установленные статьей 176 НК РФ сроки сумм налогов, инспекция 22.11.02 направила комбинату требование N 28. В названном требовании предприятию предложено уплатить в бюджет 8 394 742, 04 руб. налога на добавленную стоимость и 11 752, 64 руб. пеней по сроку уплаты налога до 22.11.02.

Комбинат, полагая, что направление такого требования незаконно, поскольку у него по декларациям по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов, срок камеральной проверки которых не истек, указаны суммы налога к возмещению, превышающие сумму налога на добавленную стоимость, указанную к уплате в требовании N 28, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании требования N 28 недействительным.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с доводами заявителя и удовлетворили его требования, ссылаясь на несоответствие формы оспариваемого требования статье 69 НК РФ, а также на наличие у комбината переплаты по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 22.11.02.

Кассационная инстанция считает ошибочным вывод судов о наличии у предприятия переплаты по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 22.11.02. Указанный вывод, по мнению кассационной инстанции, не соответствует положениям абзаца первого пункта 1 статьи 153, статьям 164 (пункт 6), 165, 166 (пункты 6 и 1), 167 (пункт 9) НК РФ.

Согласно перечисленным нормам налоговая база по операциям реализации товаров (работ, услуг) на экспорт формируется отдельно; сумма налога по таким операциям исчисляется по каждой такой операции; по экспортным операциям предоставляется отдельная декларация по итогам каждого налогового периода; моментом определения налоговой базы по названным операциям является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. А в статьях 166 и 164 НК РФ указано, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 этой же статьи (пункт 6 статьи 166 НК РФ), то есть как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ), и отражается в отдельной налоговой декларации (пункт 6 статьи 164 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренные статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Этой же нормой предусмотрено, что такие вычеты производятся только на основании отдельной декларации, указанной в пункте 7 статьи 164 НК РФ.

Следовательно, выручка от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт как объект обложения налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и налоговые вычеты, относящиеся к операциям по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, учитываются отдельно от налоговой базы, возникшей у налогоплательщика при реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке, суммы налога на добавленную стоимость, исчисленной с этой базы и суммы налоговых вычетов, относящейся к этой базе.

На это прямо указано в пункте 1 статьи 173 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Сумма же налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик самостоятельно определяет и исполняет налоговые обязательства по декларации по внутреннему рынку и по декларации по экспортным операциям.

Это правило имеет существенное значение, поскольку при одновременном представлении деклараций за один и тот же налоговый период по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку, согласно которой налогоплательщик должен уплатить в бюджет определенную сумму налога, и по экспортным операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, по которой налогоплательщику подлежит возмещению из бюджета определенная сумма налога, уплаченного поставщикам, зачет суммы налога, подлежащей возмещению из бюджета по декларации по экспортным операциям, в счет уплаты налога по декларации по внутреннему рынку может быть осуществлен только по решению налогового органа (абзац третий пункта 4 статьи 176 НК РФ).

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "абзаце втором пункта 2 статьи 174" следует читать "абзаце втором пункта 2 статьи 173"

Как указано в абзаце втором пункта 2 статьи 174 НК РФ, превышение сумм налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, над суммами налога, исчисляемыми в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ суммы налоговых вычетов по экспортным операциям подлежат возмещению на основании отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 настоящего Кодекса, и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Если налоговым органом в течение установленного срока не вынесено решения об отказе и (или) указанное заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении на сумму, по которой не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение десяти дней.

В случае наличия у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. Налоговые органы производят указанный зачет самостоятельно и в течение 10 дней сообщают о нем налогоплательщику.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки и пени по налогу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению.

Из положений приведенных норм следует, что зачет или возврат сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих возмещению из бюджета согласно декларациям налогоплательщика по экспортным операциям, которые фактически являются суммами налоговых вычетов, осуществляются только по решению налогового органа, которое должно быть принято в установленные пунктом 4 статьи 176 НК РФ сроки.

Следовательно, суммы налоговых вычетов, указанные в декларации по экспортным операциям, не могут засчитываться налогоплательщиком как уплаченные при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет за этот же налоговый период по декларации по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку, поскольку в момент подачи декларации по экспортным операциям решение налогового органа о подтверждении права налогоплательщика на возмещение суммы налоговых вычетов еще не принято и срок, установленный пунктом 4 статьи 176 НК РФ для его принятия не истек.

По этой же причине суммы налога на добавленную стоимость, указанные налогоплательщиком в декларациях по экспортным операциям как суммы налоговых вычетов, подлежащие возмещению из бюджета, не могут считаться переплатой налога до вынесения налоговым органом предусмотренного пунктом 4 статьи 176 НК РФ решения или истечения срока его вынесения.

Согласно пункту 1 статьи 174 НК РФ уплата налога на добавленную стоимость по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В данном случае, в нарушение приведенной нормы Налогового кодекса Российской Федерации комбинат по истечении налоговых периодов не уплачивал в бюджет налог на добавленную стоимость в соответствии с поданными декларациями по внутреннему рынку, необоснованно полагая, что суммы налоговых вычетов, указанные им в декларациях, представленных по налоговой ставке 0 процентов, погашают недоимки по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку в день подачи деклараций по ставке 0 процентов. То-есть, по сути, предприятие в нарушение статьи 176 НК РФ самостоятельно проводило зачет сумм, подлежащих возмещению из бюджета в соответствии с декларациями по экспорту, в счет текущих платежей по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку.

При таких обстоятельствах налоговая инспекция правомерно направила предприятию требование об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость, образовавшейся по состоянию на 22.11.02. Начисление заявителю пеней в связи с указанными обстоятельствами является также обоснованным.

Согласно пункту 4 статьи 176 НК РФ при наличии недоимки по налогу на добавленную стоимость, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм налога и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется только в том случае, если налоговым органом принято решение о возмещении налога.

В судебном заседании кассационной инстанции представители налогового органа пояснили и предприятие не оспорило, что инспекция не направляла в банк инкассовые поручения о взыскании налога и пеней, указанных в требовании N 28, поскольку в декабре в установленный срок инспекцией принято решение о возмещении комбинату из бюджета налога на добавленную стоимость по дополнительной декларации по налоговой ставке 0 процентов за июль 2002 года и по декларации по налоговой ставке 0 процентов за август 2002 года и налоговым органом произведен зачет в порядке, установленном статьей 176 НК РФ. Требование N 28 об уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость, образовавшейся по состоянию на 22.11.02, и пеней направлено предприятию в соответствии с абзацем первым статьи 70 НК РФ. Названная норма Кодекса обязывает налоговый орган направить налогоплательщику требование об уплате налога не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение первой и постановление апелляционной инстанций подлежат отмене, требования комбината - отклонению, а жалоба инспекции - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 2 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 23.05.03 и постановление апелляционной инстанции от 28.07.03 Арбитражного суда Мурманской области по делу N А42-8920/02-С4 отменить.

В удовлетворении заявления открытому акционерному обществу "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" отказать.

Взыскать с открытого акционерного общества "Ковдорский горно-обогатительный комбинат" в доход федерального бюджета 2000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова И.Д. Абакумова

Н.А. Зубарева