Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 мая 2004 г. N А56-24358/03 Заявление ООО о признании недействительным решения ИМНС о взыскании штрафа за неполную уплату налогов на прибыль и на добавленную стоимость, а также за несвоевременное представление документов для проведения выездной налоговой проверки и о возложении на Инспекцию обязанности возместить из бюджета НДС частично удовлетворено, так как Общество неправомерно включило стоимость услуг в виде коммерческих расходов в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), поскольку не осуществляло в проверяемом периоде реализацию продукции

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 мая 2004 г. N А56-24358/03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Кочеровой Л.И. и Малышевой Н.Н., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Вираж" Ласкиной Е.В. (доверенность от 24.07.2003 N 9/03), от Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Санкт-Петербургу Коньковой О.С.(доверенность от 06.05.2004 N 03-05/5591),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Санкт-Петербургу на решение от 04.11.2003 (судья Масенкова И.В.) и постановление апелляционной инстанции от 04.02.2004 (судьи Слобожанина В.Б., Несмиян С.И., Бойко А.Е.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-24358/03,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Вираж"" (далее - Общество, ООО "Вираж") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Центральному ... району города Санкт-Петербурга ... (после реорганизации - Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по Санкт-Петербургу, далее - налоговая инспекция) от 17.10.2002 N 01-43/16561/ДСП N 1156, принятого по результатам выездной налоговой проверки, и о возложении на налоговую инспекцию обязанности возместить Обществу из бюджета 1 602 800 руб. налога на добавленную стоимость, в том числе: 53 713,58 руб. - путем зачета в счет недоимки по налогам и пеням и 1 549 086,42 руб. - путем возврата на расчетный счет Общества.

Решением суда от 04.11.2003 оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 04.02.2004, требования Общества удовлетворены частично. Судами отказано в признании недействительным решения налоговой инспекции в части привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов в части удовлетворенных требований заявителя и Обществу отказать полностью, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, кассационная инстанция установила следующее.

Из материалов дела видно, что налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку по вопросам соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.03.2001 по 31.03.2002, в ходе которой выявлен ряд нарушений законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 19.09.2002 ДСП N 1156/43, на основании которого налоговым органом принято решение от 17.10.2002 N 01-43/16561/ДСП N 1156 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 11 049 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в сумме 55 245 рублей и 483 190 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в сумме 2 415 952 руб., а также по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 10 950 руб. штрафа за несвоевременное представление 219 документов для проведения выездной налоговой проверки. В направленном во исполнение решения от 17.10.2003 требовании от 17.10.2002 N 1-43-12/53 Обществу предложено уплатить в срок до 28.10.2002 помимо налоговых санкций суммы неуплаченных налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, а также 223 173 руб. пеней за несвоевременную уплату доначисленных налогов. Кроме того, оспариваемым решением налогового органа Обществу уменьшена на 1 602 800 руб. сумма подлежащего возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость по декларации за декабрь 2001 года по экспортным операциям.

Считая решение налогового органа незаконным, Общество обжаловало его в арбитражном суде.

Так, согласно пункту 1 оспариваемого решения Обществом занижен на 55 245 руб. налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за 2001 год, вследствие завышения себестоимости реализованной продукции.

Налоговый орган признал неправомерным включение Обществом в коммерческие расходы стоимости услуг по маркетинговым исследованиям рынка цветных металлов в сумме 56 333 руб.; услуг, оказанных по договору от 14.08.2001 N 4/08-Б и оплаченных в сумме 56 667 руб., по разработке алгоритмов и реализующих их программ для ПЭВМ по автоматизации учета финансово-хозяйственной деятельности Общества по экспорту цветных металлов; услуг по разработке алгоритмов и реализующих их программ для ПЭВМ по анализу финансовых результатов экспортной торговли цветными металлами, оказанных по договору от 06.09.2001 N 2/09-Б и оплаченных в сумме 77 500 руб., ссылаясь на то, что данные затраты не предусмотрены Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановление Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее - Положение о составе затрат), не подтверждены первичными бухгалтерскими документами и не связаны с производственной деятельностью предприятия: в 2001 году Общество деятельность, связанную с реализацией цветных металлов не осуществляло, выручки от реализации цветных металлов на экспорт не имело.

По мнению налогоплательщика, указанные услуги правомерно включены в коммерческие расходы, поскольку основным видом деятельности Общества является торговля, поэтому ссылка налогового органа на отсутствие в указанном периоде деятельности по реализации цветных металлов на экспорт в этом случае не имеет значения. Кроме того, проведенные маркетинговые исследования являются консультационными и информационными услугами, затраты на которые связаны с управлением производством. Все необходимые первичные документы налоговому органу представлены.

Суды подтвердили законность позиции налогоплательщика, однако кассационная инстанция считает такое решение судов ошибочным.

Согласно пункту 3 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 13 Положения о составе затрат конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Как указано в пункте 12 указанного Положения затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся.

Отчетным периодом является тот налоговый период, в котором налогоплательщик в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" обязан отразить в учете выручку от реализации продукции (работ, услуг).

Из указанного следует, что момент учета затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения прибыли предприятия совпадает с моментом учета выручки от реализации продукции (работ, услуг).

В пункте 1 Положения о составе затрат прямо указано, что себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

Таким образом, Общество неправомерно включило стоимость указанных услуг в виде коммерческих расходов в состав затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) в 2001 году, поскольку не осуществляло в проверяемом периоде реализацию цветных металлов и (или) выручку от ее реализации не учитывало для целей исчисления и уплаты налога на прибыль.

Учитывая изложенное, решение и проставление судов по этому эпизоду подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.

В ходе проверки налоговая инспекция также пришла к выводу о неправомерном предъявлении налогоплательщиком к вычету 1 602 800 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за декабрь 2001 года по экспортным операциям.

По мнению налогового органа, Общество не доказало факт реализации на экспорт пресс-формы для изготовления изделий из пластмассы, приобретенной у общества с ограниченной ответственностью "Рэнклод" (далее - ООО "Рэнклод), и, следовательно, право на вычет этой суммы по декларации за декабрь 2001 года по экспортным операциям, при следующих обстоятельствах.

ООО "Рэнклод" - продавец пресс-формы, находящийся в Москве, передал ООО "Вираж", которое расположено в Санкт-Петербурге и является покупателем по договору от 10.09.2001 N 49/пф, товар по акту приема - передачи от 31.10.2001.

Реализация на экспорт данной пресс - формы осуществлялась посредником - обществом с ограниченной ответственностью "Фейт" (далее - ООО "Фейт") из Ярославля. С названной фирмой Обществом заключен договор поручения от 09.11.2001 N 14, в соответствии с пунктом 1.1 которого ООО "Фейт" обязалось от своего имени и за счет доверителя произвести отправку грузов, находящихся на территории Ярославской области.

Поскольку товар передан Обществу его продавцом - ООО "Рэнклод" - 31.10.2001, а договор с посредником заключен спустя 9 дней и этим договором не предусмотрено хранение грузов ООО "Вираж", налоговая инспекция обоснованно потребовала у Общества доказательства доставки груза в город Ярославль и сведений о его местонахождении (хранении) в этом городе в период с 31.10.2001 по дату отправки на экспорт.

Документов, подтверждающих доставку товара продавцом и сдачу его ООО "Вираж", или на временное хранение таможне, или ООО "Фейт" (при наличии с посредником дополнительных соглашений) в городе Ярославле Обществом не представлено.

Налогоплательщик, оспаривая позицию инспекции, ссылается на то, что согласно договору купли-продажи с ООО "Рэнклод" от 10.09.2001 N 49/пф ООО "Вираж" приобрело пресс-форму стоимостью 9 618 000 руб., в том числе 1 602 800 руб. налога на добавленную стоимость, доставку которой до места назначения, указанного покупателем (город Ярославль), осуществлял продавец. Кроме того, Обществом представлены в налоговый орган все предусмотренные законом документы, необходимые для принятия решения о возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета.

Суды согласились с обоснованностью позиции налогоплательщика по этому вопросу, однако, по мнению кассационной инстанции, этот вывод судов не основан на имеющихся в деле документах, служащих основанием для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг).

Общество по декларации за декабрь 2001 года по налоговой ставке 0 процентов предъявило к возмещению из бюджета 1 602 800 руб. налога на добавленную стоимость.

В обоснование права на применение налоговой ставки - 0 процентов и права на налоговые вычеты Общество представило в налоговый орган и суду комплект документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ и статьями 169, 171-172 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 165, 171, пунктом 3 статьи 172, пунктом 4 статьи 176 НК РФ.

Согласно названным нормам для подтверждения права на возмещение налога на добавленную стоимость путем зачета или возврата из бюджета налогоплательщик обязан представить в налоговый орган отдельную декларацию по ставке 0 процентов с предусмотренными статьей 165 НК РФ документами.

В пункте 1 статьи 165 НК РФ приведен перечень документов, которые подлежат представлению налогоплательщиком в налоговый орган в целях подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров на экспорт.

Оценив представленные документы, налоговый орган подтвердил обоснованность применения Обществом налоговой ставки 0 процентов.

Вместе с тем налоговым органом признано не доказанным Обществом в установленном порядке право на налоговые вычеты налога на добавленную стоимость, уплаченного ООО "Рэнклод", в сумме 1 602 800 руб. по декларации по экспортным операциям, ввиду отсутствия документов, бесспорно подтверждающихся отгрузку на экспорт именно той пресс-формы, которая, как утверждает Общество, приобретена у ООО "Ренклод".

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 172 НК РФ указано, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Порядок оформления и выставления счетов-фактур установлено в статье 169 НК РФ.

Как следует из статьи 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в пункте 5 статьи 169 НК РФ.

Согласно пункту 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны, в том числе, наименование и адрес грузополучателя.

Представленный Обществом счет-фактура N 49 от 31.10.2001 содержит в графе "Грузополучатель и его адрес" только сведения о наименовании грузополучателя - "ООО "Вираж". Данные об адресе грузополучателя (а груз согласно договору должен быть доставлен в город Ярославль) отсутствуют.

Правовые последствия несоблюдения требований пункта 5 статьи 169 НК РФ установлены в пункте 2 статьи 169 НК РФ: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного указанными пунктами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Это обстоятельство, наряду с непредставлением налоговому органу и судам доказательств, бесспорно подтверждающих отгрузку на экспорт именно той пресс-формы, которая приобретена у ООО "Ренклод", принимая во внимание отсутствие документов о движении спорного товара из города Москвы в город Ярославль, способе его транспортировки; виде транспортного средства, которым доставлялся груз; об основаниях нахождения представителей Общества в городе Ярославле; данных о месте нахождения груза до его отгрузки на экспорт; недоказанности утверждений Общества о доставке груза продавцом в город Ярославль и передаче посреднику ООО "Фейт" (в договоре с посредником предусмотрена только оказание услуг по отгрузке товаров на экспорт, условий о хранении грузов ООО "Вираж" договор не содержит, дополнений к нему в материалах дела нет), свидетельствует о законности и обоснованности вывода налогового органа о том, что налогоплательщиком не доказано его право на налоговые вычеты, в связи с чем судебные акты по этому эпизоду подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.

Согласно пункту 1.2 решения налоговой инспекции Общество привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ за невключение в налоговую базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость, выручки в сумме 12 079 760 руб., полученной за отгруженные в режиме экспорта товары, что повлекло занижение налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет за налоговые периоды - февраль и март 2002 года в сумме 2 415 952 рублей.

Налоговый орган, доначисляя налог и привлекая Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, исходил из того, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость должна быть увеличена в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, а также на суммы, получение которых связано с оплатой товаров (работ, услуг). Поскольку на счет Общества в феврале и марте 2002 года поступила оплата за товар, экспортированный по контрактам от 10.09.2001 N 10/09-ПФ и от 11.09.2001 N 11/09-ПФ, а налогоплательщиком не представлены за эти же налоговые периоды декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0% за февраль и март 2002 года с документами, предусмотренными статьей 165 НК РФ, подтверждающими право на применение налоговой ставки 0 процентов к этой выручке, Общество обязано исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость с полученных сумм.

ООО "Вираж" посчитало решение налогового органа в этой части незаконным, принятым с нарушением положений пункта 9 статьи 165 и пункта 9 статьи 167 НК РФ, поскольку налоговая инспекция включила суммы, поступившие в оплату реализованных на экспорт товаров, и доначислила налог на добавленную стоимость за налоговые периоды февраль и март 2002 года до истечения 180 дней, исчисляемых с даты выпуска товаров таможенными органами в режиме экспорта, установленных для представления налогоплательщиком-экспортером в налоговый орган документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ, с отдельной декларацией.

Суды первой и апелляционной инстанции признали решение налогового органа по этому эпизоду недействительным.

Кассационная инстанция считает такое решение судом принятым в полном соответствии с нормами главы 21 НК РФ.

Как указано в пункте 9 статьи 165 НК РФ и пункте 9 статьи 167 НК РФ, документы, перечисленные в пунктах 1-5 статьи 165 НК РФ, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 % при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта.

При фактически имевшем место экспорте товаров в ноябре 2001 года 180-дневный срок, предусмотренный пунктом 9 статьи 165 НК РФ, истекает в мае 2002 года.

Выездная проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах проводилась налоговым органом за период с 01.03.2001 по 31.03.2002.

Принимая во внимание, что 180-дневный срок представления документов и отдельной декларации истекает за пределами периода, охватываемого выездной налоговой проверкой, налоговый орган не имел правовых оснований для доначисления по решению, принятому по результатам выездной налоговой проверки, налога на добавленную стоимость за февраль и март 2002 года, и привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ.

Следовательно, оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции в этому эпизоду не имеется.

Учитывая результаты рассмотрения кассационной жалобы, с ООО "Вираж" подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1 200 руб. 00 коп. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 04.11.2003 и постановление апелляционной инстанции от 04.02.2004 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-24358/03 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации по Центральному району Санкт-Петербурга от 17.10.2002 N 01-43/16561/ДСП N 1156 о доначислении налогов, начисления пеней и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизодам занижения налога на прибыль за 2001 год и завышения налоговых вычетов за декабрь 2001 года.

В этой части в удовлетворении требований ООО "Вираж" отказать.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Вираж" в доход федерального бюджета 1 200 руб. 00 коп. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Н.Г.Кузнецова Н.Н.Малышева

Л.И.Кочерова