Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 31 мая 2004 г. N А56-40252/03 Иск ООО о признании недействительными решения ИМНС о доначислении НДС, налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих пеней, а также о взыскании штрафов за их неуплату и невыполнение обязанности по удержанию и перечислению налогов и требований об уплате взыскиваемых сумм, пеней и налоговых санкций удовлетворен, в том числе, в части, касающейся налога на пользователей автомобильных дорог, так как сдача имущества в аренду для целей исчисления данного налога услугой не считается, доход от сдачи имущества в аренду также не выделен отдельно в качестве объекта обложения названным налогом

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 31 мая 2004 г. N А56-40252/03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Кочеровой Л.И. и Малышевой Н.Н., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Санкт-Петербургский Центр Недвижимости" Яковлевой Ю.А. (доверенность от 24.11.2003 N 41/ИП-11-03) и Коршуковой С.А. (доверенность от 24.10.2003), от Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 11 по Санкт-Петербургу Харитонова К.Н. (доверенность от 18.03.2004 N 03-05/5846),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 11 по Санкт-Петербургу на решение от 08.12.2003 (судья Загараева Л.П.) и постановление апелляционной инстанции от 16.03.2004 (судьи Шульга Л.А., Петренко Т.И., Фокина Е.А.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-40252/03,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Санкт-Петербургский Центр Недвижимости" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 11 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 09.10.2003 N 01-17/4244/15, принятого по результатам выездной налоговой проверки, требований от 09.10.2003 N 116/17 об уплате налогов и пеней и от 09.10.2003 N 117/17 об уплате налоговых санкций.

Решением суда от 08.12.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 16.03.2004, требования Общества удовлетворены, оспариваемые акты налогового органа признаны недействительными.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов и в удовлетворении требований Общества отказать, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, кассационная инстанция установила следующее.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция в мае-июле 2003 года провела выездную налоговую проверку по вопросам соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период 2000-2002 годы, в ходе которой выявлен ряд нарушений законодательства о налогах и сборах. Результаты проверки отражены в акте от 21.08.2003 N 15/7.

На основании материалов проверки налоговым органом принято решение от 09.10.2003 N 01-17/4244/15 о доначислении 86 426 руб. налога на добавленную стоимость и 46 072 руб. пеней, 12 676 руб. налога на пользователей автомобильных дорог и 2 638 руб. пеней, а также о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и статье 123 НК РФ за неуплату налога на пользователей автомобильных дорог и налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм названных налогов, а именно: 2 535 руб. штрафа - по налогу на пользователей автомобильных дорог и 17 285 руб. штрафа - по налогу на добавленную стоимость.

Во исполнение решения от 09.10.2003 налоговым органом выставлены налогоплательщику два требования: от 09.10.2003 N 116/17 об уплате налогов и пеней и от 09.10.2003 N 117/17 - об уплате налоговых санкций.

Считая решение и требования налогового органа незаконными, Общество обжаловало их в арбитражном суде.

Суды удовлетворили требования налогоплательщика, признав оспариваемые акты недействительными, и кассационная инстанция считает такое решение судов законным и обоснованным.

Как указано в оспариваемом решении налогового органа от 09.10.2003, в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 5 Закона Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и пункта 33.5 Инструкции от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" Общество в 2001 и 2002 годах не включило в базу, облагаемую названным налогом, доходы, полученные от сдачи имущества в аренду. Это нарушение повлекло занижение налога на пользователей автомобильных дорог в 2001 году - на сумму 5 524 руб., а в 2002 году - на сумму 7 149 руб.

Этот вывод налогового органа не основан на нормах законодательства о налогах и сборах.

Согласно статье 38 "Объект налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый законом о конкретном налоге или частью второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из статьи 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации", объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является сумма выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Названный Закон не содержит определения понятий "выручка от реализации продукции, работ, услуг", а также "услуга" для целей исчисления и уплаты указанного налога.

В статье 38 НК РФ для целей налогообложения даны понятия "имущество", "товар", "работа" и "услуга". Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Согласно статье 779 "Договор возмездного оказания услуг" главы 39 "Возмездное оказание услуг" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) под услугой понимается совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности. К таким действиям (деятельности) отнесены услуги связи, медицинские, ветеринарные, аудиторские, консультационные, информационные услуги, услуги по обучению, туристическому обслуживанию, охраны и иные.

Услугой для целей налогообложения также признается деятельность (пункт 5 статьи 38 НК РФ).

Согласно статье 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

При сдаче имущества в аренду арендодатель передает имущество во временное пользование, но получаемая им плата - это плата за пользование этим имуществом арендатором в течение определенного в договоре периода времени, а не за совершение арендодателем действия по передаче имущества.

Очевидна различная правовая природа и цели договора возмездного оказания услуг и договора на сдачу имущества в аренду. При возмездном оказании услуг организацией, оказывающей услуги, должны быть совершены обусловленные договором действия (деятельность) и именно за выполнение этих действий (деятельности) производится оплата, а при сдаче имущества в аренду пользование этим имуществом в течение определенного договором времени (за которое взимается плата) совершается без участия арендодателя.

Следовательно, анализ понятия "услуга", данного в пункте 5 статьи 38 НК РФ, позволяет сделать вывод о том, что сдача имущества в аренду не подпадает под это понятие.

В постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.07.2003 N 3089/03 и от 22.07.2003 N 11668/01 также указано на то, что "из анализа пункта 5 статьи 38 и статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что доход от сдачи имущества в аренду признается выручкой от реализации товаров, работ или услуг".

Сдача имущества в аренду для целей налогообложения может быть признана услугой только при наличии прямого на то указания в конкретной норме по конкретному налогу.

Таким образом, при отсутствии в законе о конкретном налоге либо в главах части второй Налогового кодекса Российской Федерации по конкретным налогам нормы, предусматривающей отнесение сдачи имущества в аренду к услугам либо признание сумм арендной платы (дохода от аренды имущества) объектом обложения соответствующим налогом, у налоговой инспекции отсутствуют правовые основания для признания передачи имущества в аренду услугой, а сумм арендной платы - выручкой от реализации услуг.

В статье 5 Закона РФ "О дорожных фондах в Российской Федерации", определяющей объект налогообложения и регулирующей порядок исчисления и уплаты налога на пользователей автомобильных дорог, объектом обложения названными налогами названа только выручка от реализации товаров, работ, услуг.

Сдача имущества в аренду для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог услугой не считается, нормы об этом в законе нет. Доход от сдачи имущества в аренду также не выделен отдельно в качестве объекта обложения названным налогом.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает правильным признание судами незаконными доначисление налоговым органом налога на пользователей автомобильных дорог с доходов, полученных Обществом от сдачи имущества в аренду, начисление пеней и наложение штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату названного налога.

Кассационная инстанция отклоняет ссылку налоговой инспекции в подтверждение правомерности занятой позиции на статьи 9 и 8 Федеральных законов "О Федеральном бюджете на 2001 год" и "О Федеральном бюджете на 2002 год" соответственно, согласно которым доходы от сдачи имущества в аренду учитываются в составе доходов федерального бюджета: названные нормы не имеют отношения к данному спору об объекте обложения налогом на пользователей автомобильных дорог, которым является выручка от реализации товаров (работ, услуг).

Налоговым органом в ходе проверки также установлено нарушение Обществом пункта 3 статьи 161 и пункта 5 статьи 174 НК РФ, выразившееся в невыполнении обязанностей налогового агента. Являясь арендатором муниципального имущества по договору аренды от 01.03.2001 N 15Ф-005040, заключенному с КУГИ Петроградского района Санкт-Петербурга, Общество не начисляло и не уплачивало налог на добавленную стоимость с сумм арендной платы муниципального имущества, не отражало указанные операции в регистрах бухгалтерского учета, не представляло в налоговую инспекцию как налоговый агент предусмотренные пунктом 5 статьи 174 НК РФ декларации по налогу на добавленную стоимость.

Это привело к неуплате 86 426 руб. налога на добавленную стоимость, в связи с чем принято решение о доначислении Обществу названной суммы налога, 46 072 руб. пеней и привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 17 285 руб. штрафа (20% от неуплаченной суммы налога), и выставлены требования об уплате перечисленных сумм.

Суды признали решение и требования налогового органа в этой части недействительными, и кассационная инстанция считает такое решение судов законным и обоснованным.

Согласно пункту 3 статьи 161 НК РФ при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ; действие распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2002).

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

Как видно из материалов дела, Обществом заключен договор от 01.03.2001 N 15Ф-005040 аренды муниципального имущества - нежилых помещений площадью 282,12 кв.м. - с КУГИ Петроградского района Санкт-Петербурга. Договором предусмотрены, в том числе, право Общества сдавать полученные в аренду помещения в субаренду и уплата арендных платежей субарендатором непосредственно на расчетный счет арендодателя - стороны по договору аренды.

Полученное Обществом от КУГИ по договору аренды имущество сдано в субаренду обществу с ограниченной ответственностью "Стройцентр" по договору субаренды от 01.03.2001. Субарендатором перечислялась арендная плата на расчетный счет, указанный КУГИ в договоре аренды, им же по мере уплаты арендной платы удерживался и перечислялся в бюджет налог на добавленную стоимость, что подтверждается письмом от 02.04 2001 (л.д. 12), актом сверки Общества и ООО "Стройцентр" (л.д. 10) и платежными поручениями NN 580, 758, 9, 14, 35, 168, 46, 1 на перечисление в бюджет налога (л.д. 11, 41).

Факт поступления в бюджет сумм налога на добавленную стоимость удержанных с сумм арендной платы за аренду муниципального имущества, установлен судами и подтверждается материалами дела.

Нарушение Обществом порядка удержания и перечисления налога на добавленную стоимость в бюджет с сумм арендной платы за аренду муниципального имущества не привело к его неуплате.

Статьей 123 НК РФ установлена ответственность налогового агента за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и (или) перечислению в бюджет, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Поскольку в данном случае судами подтвержден факт поступления в бюджет сумм налога на добавленную стоимость, удержанных с сумм выплаченной арендной платы, состав налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, отсутствует.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает правомерным вывод судов об отсутствии у налоговой инспекций оснований для возложения на Общество обязанности по повторной уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в сумм арендной платы за аренду спорного муниципального имущества и привлечения Общества к ответственности по статье 123 НК РФ.

Является правильным, по мнению суда кассационной инстанции, и вывод судов о недоказанности налоговым органом обоснованности начисления в рассматриваемом деле пеней по праву и по размеру. Нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрена обязанность налогового агента исчислить и уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость с невыплаченных сумм арендной платы, исходя только из установленных договором аренды (субаренды) сроков уплаты арендных платежей, то есть за счет собственных средств. Соответственно не предусмотрено начисление пеней в таком случае.

Пунктом 3 статьи 161 НК РФ установлена обязанность налогового агента перечислить в бюджет только сумму налога, удержанную из доходов, выплачиваемых арендодателю, и отсутствует обязанность по перечислению в бюджет налога за счет собственных средств налогового агента.

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, расчет пеней, составленный налоговым органом, осуществлен исходя из установленного в договоре аренды срока уплаты арендных платежей. При нарушении сроков уплаты арендных платежей налоговым органом начислялись пени за несвоевременное перечисление налога в бюджет. Сроки фактического перечисления уплаты сумм арендной платы арендодателю (указанному им лицу), своевременность удержания налога с арендной платы и его перечисления субарендатором в бюджет налоговым органом не исследовались и не учтены при составлении расчета пеней.

Ссылки налоговой инспекции на нарушение судом первой инстанции норм процессуального права отклоняются судом кассационной инстанции на основании пункта 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 08.12.2003 и постановление апелляционной инстанции от 16.03.2004 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-40252/03 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 11 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Н.Н. Малышева

Л.И. Кочерова