Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 июня 2004 г. N А05-7492/03-13 Иск Общества о признании недействительным решения ИМНС об уплате налога на прибыль, НДС и соответствующих штрафов и пеней не удовлетворен по эпизоду включения в себестоимость продукции расходов по оплате услуг, оказанных Обществу по договору поручения на оказание информационных и консультационных услуг, заключенному с ООО, поскольку ООО не оказывало услуги согласно договору поручения, так как работы по информационному обслуживанию в соответствии с договорами, заключенными ООО с третьими лицами, осуществляло само Общество

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 7 июня 2004 г. N А05-7492/03-13

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Корабухиной Л.И., Троицкой Н.В.,

рассмотрев 03.06.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Информационные технологии Двина-Софт" на решение от 06.10.2003 (судья Сметанин К.А.) и постановление апелляционной инстанции от 27.01.2004 (судьи Сумарокова Т.Я., Волков Н.А., Тряпицына Е.В.) Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-7492/03-13,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Информационные технологии Двина-Софт" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (с учетом его уточнения) о признании недействительными решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп, требований налогового органа от 25.07.2003 N 01/1-21-19/1392 и N 01/1-21-19/1391 в части предложения уплатить 1 149 260 руб. налога на прибыль, 702 326 руб. налога на добавленную стоимость и соответствующих штрафов и пеней по указанным налогам.

Решением суда первой инстанции от 06.10.2003 Обществу отказано в удовлетворении его заявления о признании недействительными требования Инспекции от 25.07.2003 N 01/1-21-19/1391, решения налогового органа от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп и требования от 25.07.2003 N 01/1-21-19/1392 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов по эпизодам неправомерного отнесения на себестоимость продукции (работ, услуг) стоимости консультационных и информационных услуг по сделкам, заключенным с ООО "Софт-Сервис", ООО "Софт-Импакт", ООО "Меридиан", ООО "БИС Комплект", ООО "Филторг", ООО "Северо-Западная Финансовая Компания" и неправомерного предъявления к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость, исчисленного со стоимости указанных услуг.

Постановлением апелляционной инстанции от 27.01.2004 решение арбитражного суда от 06.10.2003 изменено. Требования Инспекции от 25.07.2003 N 01/1-21-19/1391, N 01/1-21-19/1392 и решение от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп признаны недействительными в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за 2000-2001 годы "по эпизоду, связанному с исключением из состава расходов стоимости услуг, оказанных ООО "Софт-Сервис" и не охваченных выборочными встречными проверками, а также пеней и штрафов, начисленных на суммы налогов". В остальной части решение суда от 06.10.2003 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом статей 69, 101, 122 и 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также пунктов 1, 2 Положения о составе затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат).

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом налогов, сборов и платежей в бюджет и внебюджетные фонды за период с 01.01.2000 по 31.12.2001, о чем составила акт от 30.06.2003 N 01/1-21-19/1244дсп.

По результатам проверки с учетом представленных Обществом возражений налоговым органом принято решение от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп о привлечении заявителя за совершение налогового правонарушения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа и ему предложено уплатить налоги и пени.

Инспекция на основании решения от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп выставила Обществу требования от 25.07.2003: N 01/1-21-19/1392 об уплате налоговой санкции и N 01/1-21-19/1391 об уплате налога.

Общество, не согласившись с решением и требованиями Инспекции, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными данной статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 Положения о составе затрат себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

В соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации от 06.12.91 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", в редакции действовавшей в 2000 году, сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность по распространению профессиональных юридических систем "Кодекс" и осуществляло информационное обслуживание пользователей.

В ходе проверки установлено неправомерное включение Обществом в 2000 году в себестоимость продукции (работ, услуг) стоимости консультационных, информационных услуг по сделкам, заключенным с ООО "Софт-сервис", ООО "Софт-Импакт", ООО "Меридиан", ООО "БИС Комплект", ООО "Северо-Западная Финансовая Компания", ООО "Филторг", поскольку указанными организациями фактическое оказание этих услуг не осуществлялось.

Согласно договору поручения от 16.05.2000 N 001 ООО "Софт-Сервис" (поверенный) обязалось от имени и за счет Общества за вознаграждение осуществлять "распространение программных продуктов и оказание услуг по их обновлению по всему перечню продуктов, проведение маркетинговых исследований рынка информационных услуг, действия по актуализации информации у покупателя" (приложение N 1 к делу, листы 4-5). Аналогичные договоры поручения заключены с ООО "Софт-Сервис" 01.10.2001, 02.10.2001, 01.11.2001, 01.12.2001, 02.12.2001 (приложение N 1 к делу, листы 53, 59, 64, 67). ООО "Софт-Сервис" выставляло счета-фактуры на оплату оказанных по договорам поручения услуг (приложение N 1 к делу, листы 6-67). В подтверждение факта оказания поверенным этих услуг налогоплательщик представил в налоговый орган отчеты о проделанной работе по договорам поручения.

Вместе с тем в ходе встречных проверок организаций, которые указаны в отчетах ООО "Софт-Сервис", установлено, что они не вступали в правоотношения с ООО "Софт-Сервис": договоры на передачу им программного комплекса "Кодекс" заключались непосредственно с Обществом. Результаты встречных проверок оформлены справками (приложение N 2 к делу, листы 2, 17, 37, 67, 79, 96, 115).

Кроме того, в материалах дела имеются договоры на информационное обслуживание, заключенные Обществом с ОАО "Соломбальский ЦБК", ЗАО "Бункерная компания", ООО "Кардинал", ОАО "Соломбальский ЛДК", МУ "Городская поликлиника N 1", ОГУП "Проектный институт "Севдорпроект" и ООО "Автотехтранс". Указанные договоры заключены Обществом до заключения договора поручения от 16.05.2000 N 001. Счета-фактуры, акты сдачи-приемки работ подтверждают, что работы по договорам на информационное обслуживание, заключенным с этими организациями, осуществляло Общество, а не ООО "Софт-Сервис".

При таких обстоятельствах следует признать, что ООО "Софт-Сервис" не оказывало услуги согласно договору поручения по распространению программных продуктов и их обновлению организациям, с которыми Общество заключило договоры на информационное обслуживание, - ОАО "Соломбальский ЦБК", ЗАО "Бункерная компания", ООО "Кардинал", ОАО "Соломбальский ЛДК", МУ "Городская поликлиника N 1", ОГУП "Проектный институт "Севдорпроект" и ООО "Автотехтранс".

Следовательно, судебными инстанциями сделан правильный вывод о том, что Обществом необоснованно включены в себестоимость расходы, связанные с оплатой услуг ООО "Софт-Сервис", в части, касающейся названных организаций.

В ходе проверки установлено, что Общество в 2000-2001 годах включало в себестоимость продукции (работ, услуг) затраты на оплату консультационных услуг ООО "Софт-Импакт". Инспекция считает, что заявитель неправомерно отнес данные затраты на себестоимость продукции (работ, услуг), поскольку договор на оказание услуг не оформлялся, письменные отчеты о выполненных работах не представлены.

Судебные инстанции сделали вывод об отсутствии доказательств оказания услуг ООО "Софт-Импакт". Поскольку затраты Общества документально не подтверждены, суд признал неправомерным включение заявителем затрат на оплату консультационных услуг ООО "Софт-Импакт" в себестоимость продукции (работ, услуг) в 2000-2001 годах.

Суд кассационной инстанции считает этот вывод соответствующим нормам налогового законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон "О бухгалтерском учете") все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В материалы дела представлен счет-фактура от 31.05.2000 N 256 (лист дела 81), выставленный ООО "Софт-Импакт" на оплату информационно-консультационных услуг. Как указывает Инспекция, при визуальном сравнении подпись руководителя Шалаевой Е.Н., и печать в указанном счете-фактуре явно отличаются от подписи и печати, имеющиеся в письме ООО "Софт-Импакт" (лист дела 80).

В рамках отношений, связанных с осуществлением налогового контроля, налоговые органы, помимо полномочий по допросу свидетелей (статья 90 НК РФ), наделены правом проводить встречные проверки (статья 87 НК РФ), назначать экспертизу (статья 95 НК РФ), результаты которой могут иметь доказательственное значение для привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговый орган воспользовался правом, предоставленным ему статьей 95 НК РФ. Согласно справкам об исследовании экспертно-криминалистического Управления внутренних дел Архангельской области от 09.09.2003 N 1583, 1584 "подписи, имеющиеся на счете-фактуре от 31.05.2000 N 256, после слов "руководитель организации (предприятия) и "Главный бухгалтер" выполнены не Шалаевой Е.Н., а другим лицом, а оттиск печати в этом счете-фактуре "проставлен не печатью ООО "Софт-Импакт".

Кроме того, согласно письму от 17.07.2003 N 85 (том дела 1, лист 80) ООО "Софт-Импакт" "никогда не проводило сделок с ООО "Двина-Софт" ИНН 2929000761".

Доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, Общество не представило.

Суд кассационной инстанции считает также необходимым отметить, что критерием относимости затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) является связь их с производством. То есть, в себестоимость продукции (работ, услуг) согласно пункту 1 Положения о составе затрат включаются затраты, предусмотренные законодательством и связанные с производственной деятельностью. Вместе с тем доказательств того, что спорные затраты Общества связаны с производственной деятельностью, заявитель в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суду не представил.

При таких обстоятельствах следует признать, что затраты Общества по оплате информационно-консультационных услуг ООО "Софт-Импакт", в данном случае не подлежат отнесению на себестоимость продукции (работ, услуг) в 2000-2001 годах.

Следовательно, постановление суда в этой части соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены не имеется.

Инспекцией также установлено необоснованное отнесение Обществом в 2000-2001 годах на себестоимость продукции (работ, услуг) стоимости информационно-консультационных услуг, оказанных ООО "Меридиан" (пункт 1.1.3 акта проверки, пункт 2.1.3 решения Инспекции). По мнению налогового органа, указанные затраты неправомерно отнесены налогоплательщиком на себестоимость продукции (работ, услуг), поскольку в письменных отчетах к актам выполненных ООО "Меридиан" работ "присутствуют фразы, не характерные для консультации", "темы в актах выполненных работ не соответствуют темам, указанным в отчетах". Кроме того, налоговый орган считает, что вопросы, рассмотренные на консультациях, не связаны с реализацией Обществом услуг, то есть налогоплательщик не представил подтверждения связи оказанных услуг с его производственной деятельностью.

Как видно из материалов дела, темы отчетов отличаются от тем, указанных в актах, отчеты составлены по материалам учебного пособия, а темы консультаций ООО "Меридиан" касаются общих вопросов управления, не связанных c предметом деятельности Общества (дополнительные документы к делу, том 2).

Судебные инстанции, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оценив представленные в материалы дела отчеты о выполненных работах, приложенные к актам об оказании консультаций Обществу, сделали правильный вывод о том, что выполненные работы не связаны с производственной деятельностью налогоплательщика и не подтверждают факт оказания ООО "Меридиан" услуг заявителю. Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, что в соответствии со статьями 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Таким образом, постановление суда в этой части соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены нет.

Решением Инспекции от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп Обществу также доначислен налог на прибыль в связи с неправомерным отнесением на себестоимость продукции (работ, услуг) затрат по оплате консультационных услуг, оказанных ООО "БИС Комплект" (пункт 1.1.4 акта проверки, пункт 2.1.4 решения Инспекции).

Как видно из материалов дела, Общество заключило договор возмездного оказания услуг от 01.10.2001 с ООО "БИС Комплект" (исполнитель). Согласно этому договору исполнитель обязуется оказывать услуги по консультированию использования программных продуктов "Информационная правовая система "Кодекс". По утверждению заявителя, указанные консультации осуществлялись в устной форме.

При вынесении судебных актов по этому эпизоду суд обоснованно исходил из того, что расходы, включенные Обществом в издержки производства и обращения, не подтверждены налогоплательщиком первичными документами.

Из имеющегося в материалах дела отчета о консультациях, оказанных по договору от 01.10.2001, не представляется возможным установить, в чем заключались услуги, расходы на оплату которых являются предметом спора, какие именно консультации проведены ООО "БИС Комплект", кем они были оказаны и связаны ли с производственной деятельностью Общества (приложение N 1 к делу, лист 127).

Как правильно отметил суд, рассматривая этот эпизод, документы, содержащие полную и достоверную информацию о предмете оказанных услуг, дате, месте, конкретных лиц, оказывавших консультационные услуги, не представлены налогоплательщиком ни налоговому органу, ни суду.

Кроме того, расходы на оплату консультационных услуг должны быть необходимыми, экономически обоснованными. С учетом того, что заявитель является официальным распространителем профессиональных юридических систем "Кодекс" и "ВК-Кодекс" (приложение N 2 к делу, листы 128, 129), суд сделал правильный вывод о том, что Обществом не доказан факт необходимости оказания ему консультационных услуг по использованию программных продуктов "Информационная правовая система "Кодекс".

На основании этого апелляционная инстанция правильно согласилась с мнением Инспекции о том, что факт устного консультирования специалистов Общества не подтвержден.

Иных документов в подтверждение налогоплательщиком обоснованности включения спорных затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), уменьшающую налогооблагаемую прибыль, не представлено.

При указанных обстоятельствах суд правомерно отказал заявителю в удовлетворении требований в этой части.

Оспариваемым решением от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп Инспекция признала неправомерным отнесение Обществом на себестоимость продукции (работ услуг) затрат по оплате маркетинговых услуг ООО "Северо-Западная Финансовая Компания", поскольку документы, представленные для проверки свидетельствуют о том, что фактически данные услуги не оказывались.

Суд, надлежащим образом оценив все представленные сторонами доказательства, согласился с выводами Инспекции по этому эпизоду, и отказал заявителю в признании недействительными оспариваемых решения и требований в этой части.

Кассационная инстанция считает постановление апелляционной инстанции и в этой части законным и обоснованным.

Как видно из материалов дела, Общество заключило с ООО "Северо-Западная Финансовая Компания" договор на оказание маркетинговых услуг от 03.07.2000 и договор на информационно-консультационное обслуживание от 03.01.2001 (приложение N 1 к делу, листы 77-83).

В соответствии с этими договорами ООО "Северо-Западная Финансовая Компания" обязалось провести маркетинговые исследования и оказать информационно-консультационные услуги на предмет продвижения на рынке программных продуктов торговой марки "Кодекс" и их дальнейшего информационного обслуживания.

В подтверждение факта оказания услуг по договорам от 03.07.2000, от 03.01.2001 и их получения заявителем Общество представило акты сдачи-приемки выполненных работ и отчеты по ним (дополнительные документы, том 1).

Суд, оценив представленные документы, установил, что информация в отчетах к актам от 30.04.2001, от 31.10.2001, от 31.12.2001 предоставлена от имени Общества ("наша компания", "наши продукты и т.д.), то есть в данном случае готовилась непосредственно заявителем. В отчетах, приложенных к актам от 31.08.2001, от 30.11.2001, содержится информация для потребителей, выбирающих базу данных по строительству, а в отчетах к акту от 28.09.2001 - сравнительные характеристики справочных систем для предприятий строительного комплекса и проектировщиков и бухгалтерских справочных систем. Суд сделал правомерный вывод о том, что данная информация не может иметь отношения к деятельности Общества по распространению программных продуктов "Информационная правовая система "Кодекс".

Кроме того, темы консультаций, указанных в актах от 31.05.2001, от 29.06.2001, от 31.07.2001, от 25.09.2000, от 29.12.2000, дублируются, а темы актов и отчетов в некоторых случаях не совпадают.

С учетом изложенного следует признать, что имеющиеся в материалах дела документы не подтверждают факт оказания Обществу маркетинговых и информационно-консультационных услуг ООО "Северо-Западная Финансовая Компания" и их связь с производственной деятельностью заявителя, в связи с чем необоснованно отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) затрат по их оплате.

В ходе проверки Инспекцией также установлено, что Общество отнесло на себестоимость продукции (работ, услуг) стоимость консультационных услуг, оказанных ООО "Филторг". Налоговый орган, полагая, что в данном случае налогоплательщиком не доказан факт выполнения ООО "Филторг" работ и производственный характер спорных затрат, признала отнесение их на себестоимость неправомерным.

При вынесении судебных актов суд правомерно исходил из следующего.

Факт осуществления затрат и их содержание (направленность) согласно статье 9 Закона "О бухгалтерском учете" и пункту 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н, должны подтверждаться договорами, платежными документами, актами, справками и отчетами.

Судом установлено и налогоплательщиком не оспаривается, что в нарушение статьи 9 Закона "О бухгалтерском учете" и пункта 1 Положения о составе затрат Обществом не представлены договор подряда от 13.08.2001, заключенный с ООО "Филторг", отчеты к актам выполненных работ, необходимые для подтверждения производственного характера понесенных Обществом затрат. Более того, в акте от 26.09.2001 перечислены виды работ, которые совпадают с темами консультаций, указанными в актах от 25.09.2000, 31.05.2001 и 31.07.2001, составленными с ООО "Северо-Западная Финансовая Компания".

Следовательно, вывод суда о том, что налогоплательщик не доказал факт выполнения ООО "Филторг" работ по договору подряда от 13.08.2001, заключенному с ООО "Филторг", и связь этих затрат с производственной деятельностью, основан на материалах дела и является правильным.

Доводы кассационной жалобы в этой части направлены на переоценку вывода суда. Однако в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции не вправе переоценивать выводы суда.

Ссылка Общества на то, что в требованиях налогового органа от 25.07.2003 не указаны сроки уплаты налогов, отклоняется судом кассационной инстанции.

Формальные нарушения требований пункта 4 статьи 69 НК РФ сами по себе не являются основанием для признания требования недействительным. Однако требование может быть признано недействительным в том случае, если оно не соответствует действительной обязанности налогоплательщика, то есть у него отсутствует обязанность по уплате налога, или оно составлено с существенными нарушениями статьи 69 НК РФ.

Вместе с тем, требования налогового органа от 25.07.2003 об уплате налога и налоговой санкции выставлены на основании оспариваемого решения Инспекции от 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп, принятого по результатам выездной налоговой проверки Общества. В данном решении содержатся все сведения о начисленных заявителю налогах и штрафах, в том числе и сроки их уплаты. Следовательно, налогоплательщик может осуществить проверку указанных в оспариваемых требованиях сумм недоимок и штрафов, а также сроков их уплаты. При этом существенных нарушений положений статьи 69 НК РФ при оформлении требований об уплате налога и налоговых санкций Инспекцией не допущено.

Кроме того, решение Инспекции 25.07.2003 N 01/1-21-19/3020дсп не признано судом недействительным в полном объеме. Следовательно, оспариваемые требования Инспекции от 25.07.2003 соответствуют действительной обязанности Общества по уплате налогов и штрафов.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции от 27.01.2004 Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-7492/03-13 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Информационные технологии "Двина-Софт" - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

А.В.Асмыкович Л.И.Корабухина

Н.В.Троицкая