Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 июня 2004 г. N А26-7595/03-27 Иск ОАО о признании недействительным требования ИМНС об уплате НДС не удовлетворен, так как довод истца об отсутствии у него недоимки по налогу в виду наличия суммы, подлежащей возмещению из бюджета по декларации по экспортным операциям за тот же налоговый период, несостоятелен, поскольку налогоплательщик должен определять и исполнять налоговые обязательства по декларации по внутреннему рынку и по декларации по экспортным операциям отдельно

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 18 июня 2004 г. N А26-7595/03-27

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Дмитриева В.В., Кузнецовой Н.Г. при участии от открытого акционерного общества "Карельский окатыш" Марченко О.Ю. (доверенность от 23.12.2003 N 11752),

Рассмотрев 18.06.04 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия на решение от 26.12.2003 (судья Зинькуева И.А.) и постановление апелляционной инстанции от 27.02.2004 (судьи Романова О.Я., Переплеснин О.Б., Тойвонен И.Ю.) Арбитражного суда Республики Карелия по делу N А26-7595/03-27,

установил:

Открытое акционерное общество "Карельский окатыш" (далее - Общество, ОАО "Карельский окатыш") обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным требования Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Республике Карелия (далее - налоговая инспекция) от 21.10.2003 N 4378 об уплате 2 714 245,31 руб. налога на добавленную стоимость.

Решением суда первой инстанции от 26.12.2003 заявление Общества удовлетворено, требование налоговой инспекции от 21.10.2003 N 4378 признано недействительным.

Постановлением апелляционной инстанции от 27.02.2004 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Обществу удовлетворении заявленного им требования, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. По мнению подателя жалобы, судами не учтено, что нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) устанавливают различный порядок исчисления, уплаты, а также возмещения налога на добавленную стоимость по операциям реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт. Анализ и сравнение положений пунктов 1-3 и пункта 4 статьи 176 НК РФ свидетельствует об отсутствии правовых оснований для зачета налоговым органом налога на добавленную стоимость, указанного налогоплательщиком в декларации по экспортным операциям как подлежащего возмещению из бюджета, в счет исполнения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость по декларации по реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке, до вынесения решения, предусмотренного пунктом 4 статьи 176 НК РФ, о возмещении соответствующей суммы налога налогоплательщику из бюджета. Это касается и случаев одновременной подачи за один и тот же налоговый период двух деклараций по налогу добавленную стоимость: по внутреннему рынку и по экспортным операциям.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому кассационная жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность оспариваемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.

Налоговая инспекция в октябре 2003 года направила ОАО "Карельский окатыш" требование от 21.10.2003 N 4378 об уплате 2 714 245,31 руб. налога на добавленную стоимость, не уплаченных по декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2003 года по оборотам реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке.

Основанием направления требования послужило истечение срока уплаты налога по названной декларации (20.10.2003) и неуплата Обществом указанной в декларации суммы налога в бюджет.

Неисполнение Обществом названного требования явилось основанием для вынесения налоговой инспекцией предусмотренного статьей 46 НК РФ решения об обращении взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банках, путем направления в банк, в котором открыты счета Общества, инкассовых поручений на списание и перечисление в бюджет 2 714 245,31 руб. налога на добавленную стоимость (инкассовые поручения от 29.10.2003 N 995, 996, 986).

Общество, считая незаконным выставление налоговым органом требования от 21.10.2003 N 4378, оспорило его в арбитражном суде. По мнению заявителя, по состоянию на 21.10.2003 у него не имелось недоимки по налогу на добавленную стоимость, поскольку сумма налога на добавленную стоимость, подлежавшая уплате в срок до 20.10.2003 по декларации по налогу на добавленную стоимость за сентябрь 2003 года по внутреннему рынку, полностью покрывалась суммами налога, указанными Обществом как подлежащие возмещению из бюджета, в декларации по экспортным операциям за тот же период.

Поэтому Общество считает, что у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для направления требования об уплате налога.

Суд первой и апелляционной инстанций удовлетворил заявление Общества, согласившись с доводами налогоплательщика.

Кассационная инстанция считает такое решение суда ошибочным, принятым без учета положений статей 45 69 и 70 НК РФ, а также норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, изложенных в абзаце первом пункта 1 статьи 153, в статьях 164 (пункт 6), 165, 166 (пункты 6 и 1), 167 (пункт 9), 176 (пункт 4) НК РФ.

Как указано в статье 45 НК РФ, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Неисполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Согласно пунктам 1-2 статьи 69 НК РФ требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

В соответствии со статьи 70 НК РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. Если же обязанность налогоплательщика изменилась после направления требования об уплате налога, налоговый орган, согласно статье 71 НК РФ, обязан направить налогоплательщику уточненное требование.

В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (статья 46 НК РФ).

Материалами дела подтверждается наличие неисполненной Обществом в установленный пунктом 1 статьи 174 НК РФ срок обязанности по уплате налога на добавленную стоимость по декларации за сентябрь 2003 года по внутреннему рынку и, следовательно, правомерность направления налогоплательщику оспариваемого им требования от 21.10.2003 N 4378.

Кассационная инстанция отклоняет довод Общества об отсутствии у него недоимки по налогу за сентябрь 2003 года ввиду наличия по состоянию на 20.10.2003 суммы, подлежащей возмещению из бюджета по декларации по экспортным операциям за тот же налоговый период - сентябрь 2003 года, которую налоговый орган обязан был зачесть в счет уплаты налога на добавленную стоимость по декларации за сентябрь 2003 года по внутреннему рынку.

В соответствии с нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, изложенными в абзаце первом пункта 1 статьи 153, в статьях 164 (пункт 6), 165, 166 (пункты 6 и 1), 167 (пункт 9) НК РФ:

- налоговая база по операциям реализации товаров (работ, услуг) на экспорт формируется отдельно от налоговой базы по операциям реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке;

- сумма налога по операциям по реализации товаров на экспорт исчисляется по каждой такой операции;

- моментом определения налоговой базы по названным операциям является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ;

- по экспортным операциям представляется отдельная декларация по итогам каждого налогового периода.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

Пунктом 6 статьи 166 НК РФ и пунктом 6 статьи 164 НК РФ предусмотрено, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 этой же статьи и отражается в отдельной налоговой декларации.

Вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, производятся только после представления в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, также на основании отдельной декларации, указанной в статье 164 НК РФ (пункт 3 статьи 172 НК РФ).

Таким образом, выручка от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт как объект обложения налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и налоговые вычеты, относящиеся к операциям по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, учитываются отдельно от суммы налога, исчисленной по операциям реализации товаров на внутреннем рынке.

На это прямо указано и в пункте 1 статьи 173 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Сумма же налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ.

Следовательно, налогоплательщик должен определять и исполняет налоговые обязательства по декларации по внутреннему рынку и по декларации по экспортным операциям отдельно.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "абзаце втором пункта 2 статьи 174" следует читать "абзаце втором пункта 2 статьи 173"

Как указано в абзаце втором пункта 2 статьи 174 НК РФ, превышение сумм налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, над суммами налога, исчисляемыми в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые определены в статье 176 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ суммы налоговых вычетов по экспортным операциям подлежат возмещению на основании отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Причем, в отличие от порядка возмещения налога на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке, изложенного в пунктах 1-3 статьи 176 НК РФ, не предусматривающего вынесения налоговым органом решения о возмещении (об отказе в возмещении) из бюджета заявленной к возмещению суммы, а только принятия решения по заявлению налогоплательщика о возврате ее из бюджета, возмещение налога на добавленную стоимость по декларациям по экспортным операциям осуществляется только по решению налогового органа, которое должно быть принято не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

В пункте 4 статьи 176 НК РФ установлена обязанность налогового органа принять решение по результатам проверки декларации по налогу на добавленную стоимость по ставке 0 процентов и представленных с этой декларацией документов. Это должно быть либо решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо решение об отказе (полностью или частично) в возмещении налога. Здесь же предусмотрены последствия неисполнения налоговым органом обязанности по принятию соответствующего решения. Установлено, что если налоговым органом в течение трехмесячного срока не вынесено решение об отказе и (или) указанное заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении на сумму, по которой не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение десяти дней.

Далее, из абзацев шестого-восьмого пункта 4 статьи 176 НК РФ следует, что в случае вынесения налоговым органом решения о возмещении из бюджета заявленной налогоплательщиком в декларации по экспортным операциям суммы налога на добавленную стоимость к возмещению, эта сумма в первоочередном порядке засчитывается по решению налогового органа в счет погашения недоимки и пеней по этому налогу, недоимки и пеней по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат. О произведенном зачете в течение 10 дней сообщается налогоплательщику. При отсутствии у налогоплательщика недоимки и пеней по налогу, недоимки и пеней по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу и (или) иным налогам и сборам, подлежащим уплате в тот же бюджет, либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению.

Если же налоговым органом принято решение об отказе в возмещении из бюджета заявленной налогоплательщиком в декларации по экспортным операциям суммы налога на добавленную стоимость, правовые основания для зачета или возврата из бюджета соответствующей суммы налога на добавленную стоимость отсутствуют.

Таким образом, в соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ зачет или возврат сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих возмещению из бюджета согласно декларациям налогоплательщика по экспортным операциям, которые фактически являются суммами налоговых вычетов, осуществляются только налоговым органом и по его решению о возмещении (полностью или частично) из бюджета налогоплательщику указанной в декларации суммы налога на добавленную стоимость.

Следовательно, до вынесения налоговым органом предусмотренного абзацем третьим пункта 4 статьи 176 НК РФ решения о возмещении, суммы налоговых вычетов, указанные налогоплательщиком в декларации по экспортным операциям как подлежащие возмещению из бюджета, не могут самостоятельно учитываться налогоплательщиком при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет за текущий налоговый период по декларации по налогу на добавленную стоимость по внутреннему рынку как переплата названного налога в бюджет, поскольку в момент подачи декларации по экспортным операциям решение налогового органа о подтверждении права налогоплательщика на возмещение суммы налоговых вычетов еще не принято.

Суммы налога на добавленную стоимость, указанные налогоплательщиком в декларациях по экспортным операциям как суммы налоговых вычетов, подлежащие возмещению из бюджета, не могут считаться переплатой налога в бюджет до вынесения налоговым органом предусмотренного пунктом 4 статьи 176 НК РФ решения еще и потому, что сам налогоплательщик указанные в названной декларации суммы налога в бюджет не уплатил. Возмещение налогоплательщику за счет бюджетных средств его фактических затрат, понесенных в связи с уплатой налога поставщикам материальных ресурсов, использованных при экспортных операциях, производится государством в лице налогового органа как поощрение (льгота), направленная на поддержку деятельности налогоплательщиков, связанной с экспортом продукции, так же как и предоставление таким налогоплательщикам права на применение ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение и постановление суда подлежат отмене, а требования Общества - отклонению.

Принимая во внимание результаты рассмотрения настоящего дела и в соответствии со статьями 103, 105, 112 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 2 статьи 4 Закона Российской Федерации "О государственной пошлине" с Общества подлежит взысканию в доход федерального бюджета 2000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой (1000 руб.), апелляционной (500 руб.) и кассационной (500 руб.) инстанций.

Руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 1 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 26.12.2003 и постановление апелляционной инстанции от 27.02.2004 Арбитражного суда Республики Карелия по делу N А26-7595/03-27 отменить.

В удовлетворении заявления ОАО "Карельский окатыш" отказать.

Взыскать с открытого акционерного общества "Карельский окатыш" в доход федерального бюджета 2000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова В.В. Дмитриев

Н.Г. Кузнецова