Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 июня 2004 г. N А56-20364/03 Иск ОАО о признании незаконными решений и требований ИМНС частично удовлетворен, в том числе в части привлечения к ответственности за несвоевременное перечисление удержанного подоходного налога в связи с неоплатой работ по выполненному оборонному заказу, так как НК РФ не предусмотрена ответственность за вменяемое Обществу правонарушение, кроме того, законодательство не содержит положений, в соответствии с которыми налоговый агент обязан уплачивать федеральный налог за счет получаемых из-за недофинансирования кредитов банков

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 24 июня 2004 г. N А56-20364/03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Дмитриева В.В. и Малышевой Н.Н., при участии от открытого акционерного общества "Научно-исследовательский проектно-конструкторский и технологический аккумуляторный институт "Источник" Страхолет Л.Н. (доверенность от 24.12.2001 N 7), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Петроградскому району Санкт-Петербурга Кононовой Г.Г. (доверенность от 18.06.2004 N 14-05/13281) и Шершневой А.Г. (доверенность от 19.09.2003 N 14-05/20817),

рассмотрев 21.06.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Петроградскому району Санкт-Петербурга на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.03.2004 по делу N А56-20364/03,

установил:

Открытое акционерное общество "Научно-исследовательский проектно-конструкторский и технологический аккумуляторный институт "Источник" (далее - Институт) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконными решений Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Петроградскому району Санкт-Петербурга (далее - налоговая инспекция) от 19.05.2003 N 3040284 и от 06.06.2003 N 3040284/13, и признании недействительными требований от 19.05.2003 N 240 и N 241.

Решением суда от 31.12.2003 требования Института оставлены без удовлетворения.

Постановлением апелляционной инстанции от 26.03.2004 решение суда отменено. Решения налоговой инспекции от 19.05.2003 N 3040284 и от 06.06.2003 N 3040284/13 признаны судом незаконными (за исключением штрафных санкций в сумме 900 руб.). Суд также признал недействительными требование от 19.05.2003 N 240 - полностью, а требование от 19.05.2003 N 241 - в части требования об уплате штрафа в сумме 435 507, 6 руб. Производство по делу об оспаривании решения налоговой инспекции от 19.05.2003 N 3040284 и требования от 19.05.2003 N 241 в части наложения и уплаты штрафа в сумме 900 руб. прекращено в связи с принятием отказа от заявления.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить постановление суда апелляционной инстанции и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Проверив законность решения суда, кассационная инстанция установила следующее.

Как видно из материалов дела, в феврале-апреле 2003 года налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку Института по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2000 по 01.03.2003.

По результатам проверки, оформленной актом от 03.04.2003 N 3040284, налоговым органом принято решение от 19.05.2003 N 3040284 о доначислении 2 176 992 руб. подоходного налога (налога на доходы), начислении 1 990 145, 73 руб. пеней и привлечении Института к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 435 507,6 руб. штрафа и по пункту 1 статьи 126 НК РФ - в виде взыскания 900 руб. штрафа.

Во исполнение решения Институту направлены требования от 19.05.2003 N 240 - об уплате недоимки и пеней и от 19.05.2003 N 241 - об уплате налоговых санкций.

В связи с неисполнением в установленный срок требования о добровольной уплате недоимки по налогу и пеней, налоговой инспекцией 06.06.2003 принято предусмотренное статьей 46 НК РФ решение N 3040284/13 об их принудительном взыскании.

Считая решения и требования налоговой инспекции незаконными (недействительными), Институт обратился в арбитражный суд с заявлением о признании их незаконными (недействительными).

Суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении заявленных требований, посчитав доказанными выявленные налоговым органом налоговые правонарушения, допущенные Обществом - неудержание в 2000 году 546 руб. подоходного налога с суммы оплаты за нахождение в стационаре лица, не являющегося работником организации; непредставление сведений о доходах за 2000 год на 18 человек; несвоевременное перечисление и неперечисление подоходного налога (налога на доходы физических лиц). Суд отклонил доводы Института о несоблюдении налоговым органом трехлетнего срока давности, установленного статьей 113 НК РФ, при привлечении налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, а также о нарушении налоговой инспекцией положений статьи 101 НК РФ.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя требования Института, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.

Открытое акционерное общество "Научно-исследовательский проектно-конструкторский и технологический аккумуляторный институт "Источник" является исполнителем оборонного заказа и в проверенный период не имело возможности регулярно и своевременно выплачивать заработную плату своим работникам из-за задолженности перед предприятием генеральных заказчиков по государственным оборонным заказам, финансируемым за счет средств федерального бюджета.

В связи с неоплатой выполненных работ по названным заказам и отсутствием по этой причине средств на выплату заработной платы сотрудникам, Институт брал в банках кредиты, что подтверждается соответствующими кредитными договорами.

Судом апелляционной инстанции установлено, что заработная плата выплачивалась за счет полученных Институтом в банках кредитов.

При изложенных обстоятельствах и принимая во внимание положения статей 9 и 20 (абзац второй пункта 4) Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" и статьи 226 (пункты 4, 6 и 9) НК РФ об обязанности налогового агента удержать сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика и недопустимости уплаты налога за счет средств налоговых агентов, суд апелляционной инстанции обоснованно удовлетворил требования Института.

По мнению суда кассационной инстанции, налоговый орган не указал норму права, в соответствии с которой налоговый агент, не получивший средства из федерального бюджета в установленном размере в оплату выполненных по госзаказу работ, за счет которых, в том числе, выплачивается заработная плата его сотрудников, облагаемая подоходным налогом (налогом на доходы физических лиц), обязан уплачивать федеральный налог за счет получаемых из-за недофинансирования кредитов банков.

Кроме того, выводы налогового органа по эпизоду оплаты за нахождение в стационаре лица, не являющегося работником организации, сделаны без учета положений абзаца четвертого статьи 21 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" и пункта 5 статьи 226 НК РФ о порядке обложения доходов физических лиц при отсутствии у налогового агента возможности удержания налога. Налоговым органом не доказано наличие у Института возможности удержать налог с дохода названного лица, не являющегося его работником.

Оценив представленные сторонами документы, суд апелляционной инстанции признал также неправомерным привлечение Института к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, придя к выводу о нарушении налоговым органом требований пункта 2 статьи 109 НК РФ, статей 100 и 101 НК РФ, что привело к принятию налоговой инспекцией необоснованного и незаконного решения как по праву, так и по размеру.

Эта позиция суда подробно изложена в постановлении, надлежащим образом мотивирована, соответствует материалам дела и не подлежит переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция считает правильным и вывод суда апелляционной инстанции о несоблюдении налоговым органом трехлетнего срока давности, установленного статьей 113 НК РФ, при привлечении налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за период с 01.01.2000 по 03.04.2003.

Согласно статье 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 Кодекса.

Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ.

Поскольку вменяемое Институту налоговое правонарушение предусмотрено статьей 123 НК РФ, исчисление срока давности осуществляется со дня совершения налогового правонарушения, а не со дня окончания налогового периода.

Как указано в статье 9 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" предприятия, учреждения, организации обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного с физических лиц налога не позднее для фактического получения в банке наличных денежных средств на оплату труда, а главой 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц" (пункт 4 статьи 226) предусмотрена обязанность налоговых агентов удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Решение о привлечении ОАО "Научно-исследовательский проектно-конструкторский и технологический аккумуляторный институт "Источник" к ответственности по статье 123 НК РФ принято 19.05.2003. В разделе 2 акта проверки (л.д. 10) приведена таблица со сведениями о выплатах заработной платы работникам Института. Исходя из вышеприведенных норм, налоговым органом пропущен срок привлечения Института к ответственности за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога с выплат по следующим ордерам на выплату заработной платы: NN 241, 272, 319, 321, 331, 381, 429, 450, 485.

Кассационная инстанция считает подтвержденными материалами дела и довод суда апелляционной инстанции о необоснованности составленного налоговым органом расчета сумм налога, пеней и штрафа, подлежащих взысканию с Института.

Помимо вышеприведенных оснований, кассационная инстанция считает необходимым указать на неправомерное включение налоговым органом в сумму задолженности при исчислении сумм названных платежей и штрафа, 401 195 руб. - суммы задолженности по подоходному налогу, определенной по данным Института по состоянию на 31.12.1999, то есть в периоде, не охватываемом выездной налоговой проверкой.

Статьями 87 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации установлены виды налоговых проверок, порядок и периодичность их проведения.

Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

При этом в соответствии статьей 89 НК РФ установлен запрет на проведение в течение одного календарного года двух выездных налоговых проверок и более по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Таким образом, налоговый орган имеет возможность регулярно проводить выездные налоговые проверки соблюдения налоговыми агентами законодательства о подоходном налоге (налоге на доходы физических лиц), правильности удержания и своевременности перечисления удержанных сумм этого налога.

Настоящая выездная налоговая проверка Общества проведена в феврале-апреле 2003 года только за период с 01.01.2000 по 01.03.2003.

Учитывая изложенное, включение в акт проверки, решения и требования, принятые (выставленные) по результатам проверки, задолженности по подоходному налогу, в сумме 401 195 руб., образовавшейся за период до 01.01.2000, то есть за рамками проведенной в 2003 году выездной налоговой проверки, является неправомерным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная данной статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов, налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Следовательно, для выяснения правомерности начисления пеней необходимо установить факт недоимки, сумму недоимки, дату, с которой должны начисляться пени.

Поскольку выяснение указанных обстоятельств в отношении 401 195 руб. руб. задолженности по подоходному налогу, образовавшейся у налогоплательщика до проверяемого периода, выходит за рамки проведенной налоговым органом проверки, начисление пеней с учетом названной суммы налога не основано на законе.

Учитывая изложенное, правовые основания для удовлетворения жалобы налогового органа и отмены постановления апелляционной инстанции отсутствуют.

Руководствуясь статьей 286, подпунктом 1 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа,

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.03.2004 по делу N А56-20364/03 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Петроградскому району Санкт-Петербурга - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Н.Н. Малышева

В.В. Дмитриев