Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 июня 2004 г. N А05-10487/03-18 Иск ОАО о признании частично недействительным решения ИМНС частично удовлетворен, в том числе в части начисления платы за загрязнение окружающей природной среды, так как в период, за который Обществу начислена указанная плата, отсутствовало такое нормативно-правовое регулирование порядка исчисления и внесения этой платы, которое позволяет контролирующему органу начислить пользователю окружающей природной среды соответствующие платежи в качестве законно установленных обязательных платежей

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 18 июня 2004 г. N А05-10487/03-18

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ветошкиной О.В., судей Бухарцева С.Н., Хохлова Д.В.,

при участии от открытого акционерного общества "Аэропорт Архангельск" Лысых Т.Ф. (доверенность от 11.06.04),

рассмотрев 15.06.04 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску и открытого акционерного общества "Аэропорт Архангельск" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 24.02.04 по делу N А05-10487/03-18 (судья Чалбышева И.В.),

установил:

Открытое акционерное общество "Аэропорт Архангельск" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску (далее - налоговая инспекция) от 01.10.03 N 01/1-23-19 в части начисления 1018585 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) на выручку, полученную от реализации услуг, оказываемых воздушным судам в аэропортах Российской Федерации, пеней и штрафа, начисленных в связи с неуплатой этого налога, доначисления налогов и сборов в связи с передачей в аренду нежилого помещения обществу с ограниченной ответственностью "Ресторан "Архангельск" (далее - ООО "Ресторан "Архангельск"), доначисления налогов на прибыль и соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с направлением работника на стажировку, доначисления земельного налога и соответствующих пеней и санкций, начисления платы за загрязнение окружающей природной среды и налога с владельцев транспортных средств.

Решением суда от 24.02.04 заявленные требования удовлетворены в частц начисления заявителю 1018585 руб. НДС на выручку, полученную от реализации услуг, оказываемых воздушным судам в аэропортах Российской Федерации, пеней и штрафа, начисленных в связи с неуплатой этого налога, перерасчета арендной платы, доначисления налога с земельного участка площадью 6,5152 га, а также налога на владельцев транспортных средств в сумме 255 337 руб. В остальной части заявление общества оставлено без удовлетворения.

В апелляционной инстанции решение суда не проверялось.

В кассационных жалобах налоговая инспекция и общество просят отменить решение от 24.02.04, считая, что суд неправильно применил нормы материального права.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения дела извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалобы рассмотрены в их отсутствие.

В судебном заседании представитель ОАО "Аэропорт Архангельск" просил отменить решение суда в части отказа обществу в удовлетворении заявленных требований, считая, что судом неправильно применены нормы материального права, а кассационную жалобу налоговой инспекции просил оставить без удовлетворения.

Законность решения суда проверена в кассационном порядке.

Решением налоговой инспекции от 01.10.03 N 01/1-23-19 обществу начислено 1018585 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) с выручки, полученной от реализации налогоплательщиком услуг по обслуживанию воздушных судов на территории Российской Федерации.

Согласно подпункту 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание. В ходе налоговой проверки установлено, что с 01.01.01 общество осуществляло услуги, связанные с обслуживанием воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, и применяло льготу, предусмотренную приведенной выше нормой Кодекса. Одновременно общество применяло эту же льготу и к услугам, связанным с коммерческим обслуживанием пассажиров, техническим обслуживанием и к дополнительным услугам. Между тем, услуги связанные с коммерческим обслуживанием пассажиров и дополнительные услуги, не связанные непосредственно с обслуживанием воздушных судов в аэропортах Российской Федерации, не подпадают под действие подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ. По этому эпизоду арбитражный суд сделал правильный вывод в мотивировочной части решения, которая, однако, не совпадает с его резолютивной частью, что влечет отмену судебного акта в этой части.

В материалах дела и в заявлении общества о признании недействительным решения налогового органа отсутствуют сведения об обстоятельствах и ссылки на доказательства, позволяющие исчислить НДС с учетом реализации именно тех услуг, которые направлены на техническое обслуживание самолетов. Заявление общества рассмотрено судом лишь по тем основаниям, которые заявлены обществом без указания на конкретные суммы выручки, полученные от технических услуг. Принимая решение в рамках заявленных обществом оснований, суд не проверял правильность расчета НДС, который подлежал начислению с учетом того, - что выручка от реализации услуг по техническому обслуживанию воздушных судов освобождается от налогообложения.

Следовательно, заявление общества в этой части не подлежит удовлетворению, что не лишает его права обратиться в арбитражный суд с соответствующим требованием по основаниям, не рассматриваемым в данном деле.

Оспариваемым решением налогового органа обществу доначислены налог и сборы в связи с передачей в аренду ООО "Ресторан "Архангельск" нежилого помещения на основании договора от 01.06.97. По мнению налогового органа, установленная заключенным взаимозависимыми лицами договором аренды арендная плата значительно, более чем на 20%, занижена по сравнению с ценами, согласованными обществом с другими арендаторами.

Кассационная инстанция не находит правовых оснований к переоценке выводов суда по исследуемому эпизоду, поскольку они не противоречат законодательству.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Пунктом 2 указанной нормы налоговым органам предоставлено право при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам лишь в определенных правовыми нормами случаях, в том числе, по сделкам между взаимозависимыми лицами и при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Только в этих случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ). Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 названной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Принимая во внимание изложенное, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что налоговая инспекция при проведении налоговой проверки не учла особенности сдаваемых обществом в аренду помещений и не доказала идентичность помещений, сданных в аренду ресторану и помещений, переданных обществом по сделкам другим лицам. Следовательно, по данному эпизоду решение суда является законным и обоснованным.

В части доначисления налогов на прибыль, а также соответствующих сумм пеней и штрафа в связи с направлением работника на стажировку решение налогового органа является правомерным. В соответствии с подпунктом "к" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, в том числе: затраты по обучению и повышению квалификации, выплата работникам организаций средней заработной платы по основному месту работы во время их обучения с отрывом от работы; оплата их проезда к месту учебы и обратно, а также затраты, связанные с платой за обучение по договорам с учебными заведениями для подготовки, повышения квалификации и переподготовки кадров. Для целей налогообложения оплата за обучение по договорам с учебными учреждениями о подготовке, повышении квалификации и переподготовке кадров включается в себестоимость продукции (работ, услуг) в порядке, установленном законодательством.

Арбитражный суд дал объективную оценку документам, связанным с документальным оформлением стажировки в Париже работника общества (Лысых Т.Ф.), и не признал достаточными доказательствами правомерности отнесения 40 299 руб. на себестоимость продукции в 2000 году. Выводы суда в этой части не противоречат законодательству, в связи с чем у кассационной инстанции нет правовых оснований для переоценки фактических обстоятельств. Учитывая изложенное, кассационная инстанция не находит оснований для отмены законного и обоснованного решения суда по данному эпизоду и удовлетворения жалобы аэропорта, доводы которой направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств дела, что недопустимо в суде кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ.

Решение арбитражного суда в части его выводов о незаконности доначисления налоговым органом обществу земельного налога, соответствующих пеней и санкций, является законным и не подлежит отмене. Земельный налог начислен заявителю за участок, принадлежащий на праве пользования другому юридическому лицу, что противоречит положениям статьи 15 Закона Российской Федерации "О плате за землю".

В части выводов суда о правомерности начисления налоговым органом обществу платы за загрязнение окружающей природной среды за период с 01.01.01 по 31.12.02 решение подлежит отмене, в связи с отсутствием правовых оснований для начисления этой платы за указанный период времени.

С 1992 года расчет платы за загрязнение окружающей природной среды производился плательщиками по правилам, установленным постановлением Правительства Российской Федерации от 28.08.92 N 632 "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" (далее - постановление Правительства РФ N 632), базовыми нормативами платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов, коэффициентами индексации названной платы, учитывающими экологические факторы, утвержденными Министерством охраны окружающей среды и природных ресурсов Российской Федерации, а также Информационными письмами Государственного комитета по экологии Российской Федерации и Министерства природных ресурсов Российской Федерации.

Решением Верховного Суда Российской Федерации от 28.03.02 N ГКПИ 2002-178, оставленным без изменения определением кассационной инстанции того же суда от 04.07.02 N КАС02-232, постановление Правительства РФ N 632 признано незаконным как возлагающее на налогоплательщиков обязанность по уплате налога, не установленного федеральным законом. Однако 10.12.02 Конституционный Суд Российской Федерации принял определение N 284-О, которым постановление Правительства РФ N 632 признано сохраняющим силу и подлежащим применению судами, другими органами и должностными лицами как не противоречащее Конституции Российской Федерации. При этом в определении отмечено, что плата за загрязнение окружающей природной среды является по своей правовой природе не налогом, а фискальным сбором. В пункте 3 определения N 284-О указано, что признание постановления Правительства РФ N 632 противоречащим федеральному закону и недействующим означало бы одновременно и отмену соответствующего платежа, который предусмотрен действующими законодательными нормами, что недопустимо. В названном определении Конституционным Судом Российской Федерации выражена правовая позиция, согласно которой до введения в действие положений статьи 13 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающих налоги и сборы в сфере природопользования, в части, касающейся платежей за загрязнение окружающей среды и иное вредное воздействие на нее, сохраняется прежний порядок взимания этих платежей. В результате повторной проверки законности постановления Правительства РФ N 632 решением Верховного Суда Российской Федерации от 23.01.03 признана незаконной норма, изложенная в пункте 2 названного постановления. Положениями этой нормы полномочия правительства по установлению размера платежей за загрязнение окружающей природной среды были делегированы министерствам и ведомствам, которые и установили порядок определения платы.

Кроме того, Министерство природных ресурсов Российской Федерации издало приказ от 12.04.02 N 187 (далее - приказ N 187), которым признало недействующими Базовые нормативы платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов, коэффициенты, учитывающие экологические факторы, утвержденные Министерством охраны окружающей среды и природных ресурсов Российской Федерации от 27.11.92, а также ряд Информационных писем Государственного комитета по экологии Российской Федерации и Министерства природных ресурсов Российской Федерации, которыми были установлены коэффициенты индексации названной платы. В приказе N 187 отмечено также, что он принят на основании Указа Президента Российской Федерации от 23.05.96 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти" и в соответствии с требованиями постановления Правительства Российской Федерации от 13.08.97 N 1009 "Об утверждении Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации".

Определением от 28.06.02 N ГКПИ 02-686 Верховный Суд Российской Федерации отказал в принятии заявления открытого акционерного общества "Аммофос" о признании недействительными писем Минприроды России от 18.08.93 N 03-15/65-4400 "Об уточнении базовых нормативов платы за сброс загрязняющих веществ в окружающую природную среду", от 03.08.93 N 01-16/65-4244 "Об индексации платы за загрязнение окружающей природной среды на 1993 год", аналогичные восемь писем об индексации платы на 1994 - 2001 годы (N 01-15/29-472, 01-15/29-3659, 01-14/29-3452, 02-14/2, 01-14/29-3620, 01-14/24-318, 01-14/24-298 и ВП-61/6349), которые не прошли государственную регистрацию в Минюсте России и официально не опубликованы. Изложенная в названном определении правовая позиция обусловлена положениями части 3 статьи 15 Конституции Российской Федерации и пункта 10 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.96 N 763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти". В определении Верховного Суда Российской Федерации со ссылкой на перечисленные нормы указано, что положения неопубликованных нормативных правовых актов, затрагивающих права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, не влекут правовых последствий, в связи с чем не могут быть проверены в порядке нормоконтроля Верховным Судом Российской Федерации на предмет их соответствия федеральному закону.

Анализ правовой ситуации, сложившейся вокруг платы за загрязнение окружающей природной среды, показывает, что в период, за который обществу начислена плата за загрязнение окружающей природной среды, отсутствовало такое нормативно-правовое регулирование порядка исчисления и внесения этой платы, которое позволяет контролирующему органу начислить пользователю окружающей природной среды соответствующие платежи в качестве законно установленных обязательных платежей. Не случайно такие основания и расчет начисленных обществу платежей в решении налогового органа отсутствуют.

При таких обстоятельствах следует признать, что налоговая инспекция необоснованно начислила обществу плату за загрязнение окружающей природной среды за период с 01.01.01 по 31.12.02.

По мнению кассационной инстанции, жалоба общества подлежит удовлетворению и в той части, где общество не согласилось с выводами суда о том, что суммы налога, уплаченные владельцами транспортных средств до принятия Конституционным Судом Российской Федерации определения от 10.04.02 N 104-О, не подлежат перерасчету. Вывод арбитражного суда является ошибочным, поскольку при таком положении налогоплательщики, уплатившие налог до принятия Конституционным Судом Российской Федерации определения от 10.04.02 и уплатившие налог после этой даты, ставятся в неравное положение, чем нарушается принцип всеобщности и равенства налогообложения, установленный в пункте 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации. Таким образом, решение арбитражного суда подлежит изменению, поскольку налоговая инспекция необоснованно начислила обществу 339 219 руб. налога с владельцев транспортных средств, а не 255 337 руб., как указал суд в своем решении.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 2 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 24.02.04 по делу N А05-10487/0-18 отменить в части, касающейся признания недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску от 01.10.03 N 01/1-23-19, принятого в отношении открытого акционерного общества "Аэропорт Архангельск", о начислении 1018585 руб. налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа по эпизоду включения налоговым органом в состав налогооблагаемой базы выручки от реализации услуг по обслуживанию воздушных судов, а также в части отказа обществу в удовлетворении его требования о признании недействительным решения налогового органа о начислении 7069 руб. платы за загрязнение окружающей природной среды.

Отказать открытому акционерному обществу "Аэропорт Архангельск" в удовлетворении его требования о признании недействительным решения налогового органа в части начисления обществу 1018585 руб. налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа по эпизоду включения налоговым органом в состав налогооблагаемой базы выручки от реализации услуг по обслуживанию воздушных судов.

В части начисления открытому акционерному обществу "Аэропорт Архангельск" 7069 руб. платы за загрязнение окружающей природной среды решение Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску от 01.10.03 N 01/1-23-19 признать недействительным.

В части, касающейся начисления налога с владельцев транспортных средств, решение суда изменить.

Признать недействительным решение Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску от 01.10.03 N 01/1-23-19 о начислении открытому акционерному обществу "Аэропорт Архангельск" налога с владельцев транспортных средств в сумме 339 219 руб.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

О.В. Ветошкина С.Н. Бухарцев

Д.В. Хохлов