Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 июля 2004 г. N А05-11905/03-12 Иск Учреждения о признании недействительным решения ИМНС в части доначисления налога на прибыль, налога на пользователей автомобильных дорог, налога на рекламу, начисления пеней и взыскания штрафов за неполную уплату перечисленных налогов не удовлетворен, в частности, поскольку у Учреждения отсутствует лицензия на осуществление образовательной деятельности, то налогоплательщик был не вправе использовать льготу, установленную Законом "Об образовании", в части освобождения от налогообложения реинвестируемой в образовательный процесс прибыли

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 6 июля 2004 г. N А05-11905/03-12

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Шевченко А.В., судей Дмитриева В.В. и Кузнецовой Н.Г.,

рассмотрев 06.07.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу государственного спортивно-образовательного учреждения "Областная специализированная спортивная школа по таэквон-до" на решение от 22.12.2003 (судья Ивашевская Л.И.) и постановление апелляционной инстанции от 01.03.2004 (судьи Волков Н.А., Бекарова Е.И., Тряпицына Е.В.) Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-11905/03-12,

установил:

Государственное спортивно-образовательное учреждение "Областная специализированная спортивная школа по таэквон-до" (далее - Спортивная школа, Учреждение) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Архангельску (далее - налоговая инспекция) от 13.08.2003 N 01/1-26-19/3281ДСП в части доначисления 284618 руб. налога на прибыль, 16650 руб. налога на пользователей автомобильных дорог, 11812 руб. налога на рекламу, начисления пеней и взыскания штрафов за неполную уплату перечисленных налогов.

Решением суда от 22.12.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 01.03.2004, Учреждению отказано в удовлетворении заявленных требований.

В кассационной жалобе Спортивная школа просит отменить решение от 22.12.2003 и постановление от 01.03.2004, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права. По мнению подателя жалобы, суды сделали неправильный вывод о том, что деятельность Спортивной школы подлежит лицензированию, в связи с чем необоснованно отказали заявителю в применении льготы, предусмотренной статьей 40 Закона Российской Федерации "Об образовании". Учреждение считает также, что у суда не было оснований исключать из расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль 2002 года, затраты по приобретению татами, сувениров и кубков, поскольку указанные расходы не связаны с его основной деятельностью, а понесены в связи с осуществлением предпринимательской деятельности (оказанием рекламных услуг). Кроме того, Спортивная школа считает, что суд ошибочно расценил понесенные ею затраты на изготовление журнала "Чемпионат и первенство России по таэквон-до" и буклета "Таэквон-до школа Потеряева" как затраты на рекламу, в связи с чем необоснованно признал правомерным доначисление налоговым органом налога на рекламу.

В отзыве на кассационную жалобу представитель налоговой инспекции, ссылаясь на необоснованность доводов жалобы, просил оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Стороны о времени и месте слушания дела надлежащим образом извещены, представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция в июне-июле 2003 года провела выездную налоговую проверку соблюдения Спортивной школой законодательства о налогах и сборах за период с 18.12.2000 по 31.12.2002, в ходе которой выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 16.07.2003 N 01/1-26-19/1334ДСП.

В частности, в ходе проверки налоговый орган установил, что Учреждение необоснованно не исчисляло и не уплачивало в бюджет налог на пользователей автомобильных дорог (за 2001-2002 годы) и налог на прибыль (за 2001 год) с доходов, полученных им от предпринимательской деятельности.

Из акта проверки следует также, что Спортивная школа занизила налог на прибыль за 2002 год в результате неправомерного уменьшения налогооблагаемых доходов на расходы, не связанные с их получением (приобретение татами, кубков, сувенирных комплектов, оплату командировки директора школы на соревнования).

Кроме того, налоговый орган выявил, что в 2002 году налогоплательщик не исчислил и не уплатил налог на рекламу со стоимости приобретенных им рекламных услуг.

На основании материалов проверки налоговая инспекция приняла решение от 13.08.2003 N 01/1-26-19/3281ДСП о доначислении Спортивной школе налогов, в том числе по перечисленным эпизодам, начислении пеней за их неполную уплату, а также о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Учреждение посчитало решение налогового органа незаконным и частично оспорило его в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований Спортивная школа ссылается на то, что в силу статьи 40 Закона Российской Федерации "Об образовании" она освобождается от уплаты налогов с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, но реинвестированных в образовательную деятельность. Следовательно, доначисление налоговым органом налогов на прибыль и на пользователей автомобильных дорог - неправомерно.

Учреждение не согласно и с выводом налоговой инспекции о том, что расходы на приобретение татами, кубков, сувениров и оплату командировки не связаны с предпринимательской деятельностью, поскольку, как указывает налогоплательщик все эти расходы понесены с целью рекламирования деятельности закрытого акционерного общества "Татнефть-Архангельск" (далее - ЗАО "Татнефть-Архангельск").

Кроме того, Спортивная школа ссылается на то, что изготовление журнала "Чемпионат и первенство России по таэквон-до" и буклета "Таэквон-до школа Потеряева" связано с рекламированием деятельности ЗАО "Татнефть-Архангельск", а не Учреждения, в связи с чем заявителю не может быть доначислен налог на рекламу.

Суды первой и апелляционной инстанций, рассмотрев материалы дела, отклонили доводы заявителя и признали правомерным доначисление налоговым органом налогов, начисление пеней и взыскание санкций по перечисленным эпизодам.

Кассационная инстанция считает судебные акты правильными и не подлежащими отмене.

Действительно, согласно пункту 3 статьи 40 Закона Российской Федерации "Об образовании" образовательные учреждения независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.

В соответствии с пунктом 3 статьи 47 названного Закона деятельность образовательного учреждения по реализации предусмотренных уставом этого образовательного учреждения производимой продукции, работ и услуг относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении.

Следовательно, с точки зрения Закона Российской Федерации "Об образовании" доходы от реализации производимой образовательным учреждением продукции (оказываемых услуг, выполняемых работ) относятся к доходам от предпринимательской деятельности только в части, не реинвестируемой в это учреждение и не направляемой на его непосредственные нужды.

В силу пункта 6 статьи 33 Закона Российской федерации "Об образовании" право на ведение образовательной деятельности и льготы, установленные законодательством Российской Федерации, возникают у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения). Причем аналогичное положение отражено и в Уставе Спортивной школы.

Из материалов дела видно, что в проверяемом периоде Спортивная школа осуществляла наравне с основной деятельностью и предпринимательскую деятельность (оказывала услуги по рекламе). Доходы от предпринимательской деятельности реинвестировались заявителем в образовательный процесс. Вместе с тем, судом установлено и сторонами не оспаривается, что у Учреждения отсутствует лицензия на осуществление образовательной деятельности, следовательно, в силу прямого указания статьи 33 Закона Российской Федерации "Об образовании" налогоплательщик не вправе использовать спорную льготу.

Суд кассационной инстанции считает необоснованным довод налогоплательщика о том, что его деятельность в силу пункта 2 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 18.10.2000 N 796 (далее - Положение о лицензировании), не подлежит лицензированию.

Согласно пункту 1 Положения о лицензировании указанное Положение, разработанное в соответствии с Законом Российской Федерации "Об образовании" и Федеральным законом "О высшем и послевузовском профессиональном образовании", устанавливает порядок лицензирования образовательной деятельности по программам дошкольного, общего (начального, основного, среднего (полного)) образования, дополнительного образования детей, профессиональной подготовки, профессионального (начального, среднего, высшего, послевузовского, дополнительного) образования, в том числе военного профессионального образования, осуществляемой образовательными учреждениями (организациями), научными организациями и ведущими профессиональную подготовку образовательными подразделениями организаций.

В соответствии с пунктом 2 названного Положения не подлежит лицензированию образовательная деятельность в форме разовых лекций, стажировок, семинаров и других видов обучения, не сопровождающаяся итоговой аттестацией и выдачей документов об образовании и (или) квалификации, а также индивидуальная трудовая педагогическая деятельность, в том числе в области профессиональной подготовки.

Из материалов дела усматривается, что Спортивная школа, являющаяся государственным спортивно-образовательным учреждением, производит дополнительное образование спортивной направленности. Образовательные программы учреждения рассчитаны на период от 2-х до 5-ти лет, лица, занимающиеся в школе, получают спортивные и квалификационные удостоверения. Кроме того, Уставом Учреждения предусмотрено прохождение аттестации, государственной аккредитации и лицензирования в соответствии с Законом Российской Федерации "Об образовании".

Принимая во внимание изложенное, суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что деятельность налогоплательщика подлежит лицензированию. Осуществление заявителем деятельности при отсутствии указанной лицензии лишает его возможности использовать льготы, предусмотренные Законом Российской федерации "Об образовании".

Следовательно, налоговая инспекция правомерно доначислила Спортивной школе налоги на прибыль (за 2001 год) и на пользователей автомобильных дорог (за 2001-2002 годы).

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов и по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль за 2002 год.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Причем для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Особенности налогообложения бюджетных учреждений, к числу которых относится и Спортивная школа, установлены статьей 321.1 НК РФ. В силу пункта 1 названной нормы налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

В целях настоящей главы иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Из материалов дела видно, что Учреждение осуществляло коммерческую деятельность (оказывало услуги по рекламе). Однако раздельный учет доходов и расходов по основному виду деятельности и от предпринимательской деятельности, налогоплательщик не вел.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужило необоснованное, по мнению налоговой инспекции, уменьшение заявителем налогооблагаемой прибыли на расходы, не связанные с получением доходов (приобретение татами, сувениров, кубков, оплата командировки директора на соревнования). Спортивная школа утверждает, что указанные расходы связаны с рекламированием деятельности ЗАО "Татнефть-Архангельск".

Однако, суды первой и апелляционной инстанций, изучив и оценив имеющиеся доказательства по этому эпизоду, сделали вывод о том, что спорные затраты связаны с основной - спортивно-образовательной деятельностью налогоплательщика и, следовательно, не могут быть отнесены к расходам, связанным с предпринимательской деятельностью.

Доводы жалобы налогоплательщика по этому эпизоду сводятся к переоценке вывода судов первой и апелляционной инстанций, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию кассационной инстанции.

На этом же основании суд кассационной инстанции отклоняет доводы Учреждения о неправомерном доначислении ему налоговым органом налога на рекламу, поскольку заказанные и оплаченные Спортивной школой журналы "Чемпионат и первенство России по таэквон-до" и буклеты "Таэквон-до школа Потеряева" имеют целью рекламирование деятельности ЗАО "Татнефть-Архангельск".

Проанализировав сведения, отраженные в указанных журналах и буклетах, суды сделали вывод о том, что содержащаяся в них информация предназначена неопределенному кругу лиц и призвана формировать или поддерживать интерес именно к деятельности заявителя.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "от 14.09.98 N 125" следует читать "от 14.09.99 N 125"

Поскольку в соответствии с подпунктом "з" пункта 1 статьи 21 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и пунктом 1.2 Положения о порядке исчисления и уплаты налога на рекламу, утвержденного Решением Архангельского городского совета депутатов от 14.09.98 N 125, объектом налогообложения этим налогом является стоимость услуг по рекламе, налоговый орган обоснованно доначислил Учреждению данный налог со стоимости заказанных и оплаченных им услуг по изготовлению журналов и буклетов.

Руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 22.12.2003 и постановление апелляционной инстанции от 01.03.2004 Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-11905/03-12 оставить без изменения, а кассационную жалобу государственного спортивно-образовательного учреждения "Областная специализированная спортивная школа по таэквон-до" - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

А.В. Шевченко В.В. Дмитриев

Н.Г. Кузнецова