Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 августа 2004 г. N А21-7267/03-С1 Иск ООО о признании незаконным решения и требования ИМНС об уплате налога на прибыль, НДС и штрафа частично не удовлетворен, так как снижение курса рубля по отношению к иностранной валюте при отсутствии операций с иностранной валютой не влечет каких-либо расходов со стороны налогоплательщика, в связи с чем отрицательная курсовая разница, отражаемая на счетах бухгалтерского учета, сама по себе (до погашения задолженности), не относится к внереализационным расходам истца и налогооблагаемая прибыль не подлежит уменьшению

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 18 августа 2004 г. N А21-7267/03-С1

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Клириковой Т.В., судей Асмыковича А.В., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Фирма Комфорт" Панкратовой О.В. (доверенность от 22.10.03), Склавец Т.Ю. (доверенность от 12.09.03),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по городу Калининграду на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Калининградской области от 07.05.04 по делу N А21-7267/03-С1 (судьи Гелеверя Т.А., Карамышева Л.П., Мялкина А.В.).

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Фирма Комфорт" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 9 по городу Калининграду (далее - налоговая инспекция) от 28.07.03 N 3222/2003 и требования об уплате налога и налоговой санкции от 28.07.03.

Налоговая инспекция обратилась со встречным заявлением о взыскании с Общества 289 665 рублей штрафа.

Решением суда от 06.02.04 заявленные требования удовлетворены частично: решение налоговой инспекции и оспариваемые требования признаны недействительными в части взыскания 99 270 рублей налога на добавленную стоимость за 2000-2001 годы, соответствующих пеней и 19 855 рублей штрафа, 123 380,5 рублей налога на прибыль за 2000 год, соответствующих пеней и 32 422 рублей штрафа, 270 013,5 рублей налога на прибыль за 2001 год, соответствующих пеней и 234 780 рублей штрафа. С Общества взыскано 2 608 рублей штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу и налоговой инспекции отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 07.05.04 решение суда отменено в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления 942 618 рублей налога на прибыль за 2000-2001 годы, соответствующих пеней и 188 523 рублей штрафа. В этой части решение налоговой инспекции признано недействительным.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции и взыскать с Общества 188 523, 6 рублей штрафа по эпизоду, связанному с курсовыми разницами.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить решение суда без изменения,

В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Налоговая инспекция о времени и месте рассмотрения дела извещена надлежащим образом, ее представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность постановления апелляционной инстанции проверена в кассационном порядке.

Как усматривается из материалов дела, налоговая инспекция провела проверку соблюдения налогового законодательства Обществом за период с 01.01.2000 по 31.12.01, о чем составлен акт от 20.06.03 N 3222/2003/160. По результатам проверки вынесено решение от 28.07.03 N 3222/2003 о привлечении Общества к ответственности за совершение нарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, доначислении налогов и пеней.

В ходе проверки установлено, что Общество при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2000-2001 годы уменьшило сумму прибыли на сумму отрицательной курсовой разницы по непогашенной кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте.

Налоговая инспекция посчитала действия Общества неправомерными и доначислила налог на прибыль с соответствующими пенями и привлекла Общество к ответственности за неполную уплату налога на прибыль.

В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Согласно пункту 6 статьи 2 этого же Закона в состав доходов (расходов) от внереализационных операций включаются доходы (расходы) от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией, определяемые федеральным законом, устанавливающим перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли.

В соответствии с пунктом 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (далее - Положение о составе затрат), в состав внереализационных расходов включаются отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также курсовые разницы по операциям в иностранной валюте.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Федерального закона "О бухгалтерском учете", пунктом 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте", утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 13.06.95 N 50, датой совершения операции в иностранной валюте признается день возникновения у организации права в соответствии с законодательством Российской Федерации или договором принятия к бухгалтерскому учету имущества и обязательств в иностранной валюте. При этом курсовая разница определяется как разница между рублевой оценкой соответствующего имущества или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу, котируемому Центральным банком Российской Федерации, на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих имущества и обязательств, исчисленной по курсу, котируемому Центральным банком Российской Федерации на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Этим же Положением установлено, что в бухгалтерском учете и отчетности отражается курсовая разница, возникающая по операциям по пересчету стоимости имущества и обязательств на дату составления бухгалтерской отчетности. Курсовые разницы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата расчета или за который составлена бухгалтерская отчетность. Курсовые разницы подлежат зачислению в прибыль или убыток организации, либо по мере их принятия к бухгалтерскому учету, либо единовременно в конце отчетного года.

Таким образом, в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете курсовые разницы возникают при переоценке обязательств на дату составления бухгалтерской отчетности. В ходе переоценки кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, могут возникать как положительные, так и отрицательные курсовые разницы, уменьшающие либо увеличивающие кредиторскую задолженность в рублях.

Однако такая задолженность у предприятия остается вплоть до ее погашения и числится на счетах бухгалтерского учета; ее размер постоянно изменяется в связи с изменением курса рубля по отношению к курсу иностранной валюты. При этом предприятие фактически не получает до погашения кредиторской задолженности доходов при возникновении положительных курсовых разниц и не несет расходов при наличии отрицательных курсовых разниц.

В соответствии со статьей 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" плательщики исчисляют сумму налога на прибыль в установленные законом сроки исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению.

Из изложенного следует вывод, что порядок отражения курсовых разниц по правилам бухгалтерского учета не совпадает с порядком учета курсовых разниц для целей налогообложения, поскольку специфика курсовых разниц как внереализационных расходов (доходов) заключается в том, что они неразрывно связаны с основными обязательствами, исполнение которых в целях налогообложения учитывается по правилам статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", а также пункта 13 Положения о составе затрат.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 28.10.99 N 14-П указал, что объектами налогообложения являются только полученные прибыль, доходы, уменьшенные на реально произведенные расходы.

С учетом этого вывода следует признать, что поскольку снижение курса рубля по отношению к иностранной валюте при отсутствии операций с иностранной валютой не влечет каких-либо расходов со стороны налогоплательщика, то отрицательная курсовая разница, отражаемая на счетах бухгалтерского учета, сама по себе (до погашения задолженности), не относится к внереализационным расходам истца и налогооблагаемая прибыль не подлежит уменьшению.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 21.10.03 N 3720/02.

Таким образом, налоговая инспекция сделала правильный вывод о том, что Общество занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Однако правомерный вывод сделан судом первой инстанции о признании недействительным решения налоговой инспекции в части привлечения Общества к ответственности за неуплату налога по этому эпизоду.

В соответствии со статьей 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции признаются обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

Приложением N 11 к Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость" было установлено, что внереализационные расходы для целей налогообложения принимаются в суммах, учтенных при определении финансовых результатов по правилам бухгалтерского учета. Данные разъяснения следует признать разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данными налоговым органом, следовательно, их выполнение налогоплательщиком исключает его вину в совершении нарушения.

Таким образом, постановление апелляционной инстанции подлежит отмене, а решение суда первой инстанции - оставлению в силе.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и подпунктом 5 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Калининградской области от 07.05.04 по делу N А21-7267/03-С1 отменить. Оставить в силе решение первой инстанции того же суда от 06.02.04.

Председательствующий Судьи

Т.В.Клирикова А.В.Асмыкович

Н.А.Морозова