Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 сентября 2004 г. N А56-9761/04 Иск ОАО о признании частично недействительным решения ИМНС о доначислении налогов удовлетворен по нескольким эпизодам, в частности, поскольку передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, не признается реализацией этого имущества, стоимость доли Общества в праве собственности на построенный в результате совместной деятельности дом не облагается налогом на пользователей автодорог, НДС и сбором за уборку территорий

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 24 сентября 2004 г. N А56-9761/04

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Кочеровой Л.И., при участии от открытого акционерного общества "Металлург" Дашковского Ю.И. (доверенность от 01.01.2003 N 1), Лазаревой Т.В. (доверенность от 02.04.2003 N 30) и Тереховой Л.А. (доверенность от 02.04.2003 N 29), от Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области Деминой О.В. (доверенность от 04.02.2004 N 12-17/1933) и Баранова Р.Ю. (доверенность от 04.08.2004 N 12-17/10210),

рассмотрев 20.09.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.05.2004 по делу N А56-9761/04 (судья Лопато И.Б.),

установил:

Открытое акционерное общество "Металлург" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области (далее - налоговая инспекция) от 20.02.2004 N 04-05/27 о доначислении налогов, начислении пеней и привлечении Общества к налоговой ответственности по следующим эпизодам:

- строительство жилого дома по адресу: город Волхов, ул. Советская, дом 20;

- обоснованность цен, примененных Обществом при реализации соды кальцинированной;

- ведение раздельного учета общехозяйственных затрат, относящихся к деятельности подразделения Общества - Комбината питания и торговли, переведенного на уплату единого налога на вмененный доход;

- учет в составе внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумм отрицательных курсовых разниц по непогашенным займам;

- учет в составе внереализационных доходов причитающихся в соответствии с условиями заключенных хозяйственных договоров сумм штрафов и пеней;

- восстановление налога на добавленную стоимость с остаточной стоимости не полностью амортизированных основных средств;

- вычет налога на добавленную стоимость по векселям третьих лиц;

- предъявление к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), результаты налоговых проверок которых оказались отрицательными;

- начисление налога с владельцев транспортных средств на погрузчики;

- уплата налога на землю с площадей, на которых расположены водохранилища гидроузлов N 1 и N 2, гостиница, свалка промышленных отходов;

- удержание налога на доходы и налога на добавленную стоимость с доходов иностранных юридических лиц.

До вынесения судом решения и на основании статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявитель отказался от требований по эпизодам, связанным с начислением налога с владельцев транспортных средств на погрузчики; вычетом налога на добавленную стоимость по векселям третьих лиц; уплатой налога на землю с площадей, на которых расположены гостиница и свалка промышленных отходов. Отказ принят судом в производство по делу в этой части прекращено.

Решением суда от 24.05.2004 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части начисления налогов, пеней и наложения налоговых санкций по следующим эпизодам: строительство жилого дома по адресу: город Волхов, ул. Советская, дом 20; обоснованность цен, примененных Обществом при реализации соды кальцинированной; ведение раздельного учета общехозяйственных затрат, относящихся к деятельности обособленного подразделения Общества - Комбината питания и торговли, переведенного на уплату единого налога на вмененный доход; включение в состав внереализационных доходов сумм штрафов и пеней по хозяйственным договорам; восстановление налога на добавленную стоимость с остаточной стоимости не полностью амортизированных основных средств; предъявление к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного по товарам (работам, услугам) поставщикам, результаты проверок которых оказались отрицательными; уплата налога на землю с площадей, на которых расположены водохранилища гидроузлов N 1 и N 2; удержание налога на доходы и налога на добавленную стоимость с доходов иностранных юридических.

Суд также признал недействительным решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по эпизоду, связанному с включением налогоплательщиком в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, сумм отрицательных курсовых разниц по непогашенным займам, отказав при этом Обществу в признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога и пеней по этому эпизоду. Производство по делу в остальной части прекращено.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда в удовлетворенной части заявления налогоплательщика, и вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований полностью, указывая на неправильное применение судом норм материального права.

В судебном заседании представители налоговой инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, а представители Общества просили оставить решение суда без изменения.

Проверив законность обжалуемого решения суда, кассационная инстанция установила следующее.

В июле-октябре 2003 года налоговая инспекция провела проверку соблюдения Обществом (в том числе его филиалами "Пикалевский глинозем" и "Волховский алюминий") законодательства о налогах и сборах, в ходе которой выявила ряд нарушений. Результаты проверки отражены в акте от 15.12.2003 N 04-05/100. На основании акта и возражений на него Общества, налоговым органом принято решение от 20.02.2004 N 04-05/27 о доначисления налогов, начислении пеней и привлечении Общества к ответственности за совершение нарушений, предусмотренных пунктом 2 статьи 119, пунктом 1 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Считая решение налогового органа частично незаконным, Общество обжаловало его в арбитражном суде.

Суд частично удовлетворил требования Общества, и кассационная инстанция считает такое решение суда законным и обоснованным.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерном невключении Обществом в выручку, облагаемую налогом на прибыль, налогом на добавленную стоимость, налогом на пользователей автомобильных дорог и сбором на уборку территорий города Волхова стоимость работ по завершению строительства жилого дома по адресу: город Волхов, ул. Советская, дом 20, в сумме 33 741 100 руб., выполненных Обществом по договору подряда на капитальное строительство от 30.01.2001 N 4, заключенному с Муниципальным учреждением капитального строительства мэрии города Волхова.

Суд первой инстанции обоснованно не согласился с признанием указанной в акте приемки стоимости законченного строительством спорного жилого дома - 33 741 100 руб. - выручкой Общества от реализации работ по строительству.

Судом установлено, что в 1997 году две организации передали Комитету управления муниципальным имуществом города Волхова незавершенное строительство 144-квартирного жилого дома N 20 по улице Советской в городе Волхове. Передача незаконченного строительством объекта осуществлена во исполнение договора от 22.05.97 N 2, по условиям которого организации передают на баланс КУМИ незаконченный строительством объект для последующей его передачи Муниципальному учреждению капитального строительства мэрии города Волхова, которое обеспечит завершение строительства, выступив Заказчиком в договоре капитального строительства. Мэрия города Волхова приняла обязательство завершить строительство дома за счет собственных средств.

В 2001 году, во исполнение ранее принятых обязательств, Мэрией муниципального образования "Город Волхов" заключен с Обществом договор от 30.01.2001 N 3 на долевое участие в строительстве жилого дома N 20 по улице Советской. По условиям этого договора Общество выступает дольщиком, соинвестором строительства. Договором также предусмотрена обязанность Общества во исполнение договора долевого участи в строительстве заключить договор капитального строительства с Муниципальным учреждением капитального строительства мэрии города Волхова, которое выступит заказчиком строительства. Долей Общества (инвестициями) согласно договору N 3 являются затраты на завершение строительства дома. Договором предусмотрена передача Обществу 72 квартир в завершенном строительством доме.

В соответствии с условиями договора на долевое участие в строительстве жилого дома и во исполнение принятых на себя обязательств Общество заключило с Муниципальным учреждением капитального строительства мэрии города Волхова договор N 4 от 30.01.2001 подряда на капительное строительство жилого дома, в котором заказчиком является муниципальное учреждение, а Общество - генподрядчиком. В установленный договором подряда срок Общество выполнило работы по завершению строительства жилого дома. Затраты Общества по завершению строительства дома составили 23 850 131 руб.

25 декабря 2001 года подписан акт приемки и ввода в эксплуатацию законченного строительством жилого дома. Как следует из названного акта, стоимость построенного основного средства составила 33 741 100 руб.

Налоговая инспекция считает, что стоимость завершенного строительством жилого дома, указанная в акте, - 33 741 100 руб., является выручкой Общества по договору строительного подряда, облагаемой налогом на прибыль, налогом на добавленную стоимость, налогом на пользователей автомобильных дорог и сбором на уборку территорий города Волхова.

Суд первой инстанции признал этот вывод налогового органа не основанным на материалах дела и нормах действующего законодательства, правомерно указав следующее.

Выполнение строительных работ явилось вкладом Общества по договору о долевом участии в строительстве. Согласно статье 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. По договору от 30.01.2001 N 3 мэрия МО "Город Волхов" в качестве своей доли внесла объект незавершенного строительства, а Общество - расходы на завершение строительства объекта, которые оценены в сумме, равной стоимости 72 квартир, которые по условиям договора Общество должно получить по окончании строительства. После приемки и ввода жилого дома в эксплуатацию каждый из дольщиков (Мэрия и Общество) получил по 72 квартиры, стоимость которых финансировал.

В соответствии со статьей 1043 ГК РФ внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью.

Кроме того, пунктом 1 статьи 4 Федерального закона "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений признаются субъектами инвестиционной деятельности. В силу статей 1 и 3 этого Закона передача работ по договору долевого участия в строительстве является одной из форм инвестиций. Субъекту инвестиционной деятельности предоставлено право совмещать функции двух или более субъектов инвестиционной деятельности (пункт 1 статьи 4 Федерального закона).

Как указано в пункте 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Налоговый кодекс Российской Федерации (подпункт 6 пункта 3 статьи 39) не признает реализацией передачу имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (действовавшего в проверяемом периоде) объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, которая представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "подпункт 1 статьи 146" следует читать "подпункт 1 части 1 статьи 146"

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 статьи 146 НК РФ). В пункте 3.3.4 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, разъяснено, что в целях применения данного положения не облагается налогом стоимость возвращаемого имущества участника товарищества, ранее внесенного им в качестве взноса.

В соответствии со статьей 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" и Пунктом 25 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", действовавшими в проверяемый период, объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг) и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров при осуществлении заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

Согласно пункту 4 Положения "О сборе за уборку территорий города Волхова", утвержденного решением муниципалитета муниципального образования "Город Волхов" от 22.11.2001 N 72, объектом обложения сбором является объем реализации продукции (работ, услуг), произведенный юридическими лицами-предприятиями, учреждениями, организациями всех организационно-правовых форм собственности (владельцы строений), включая участки, филиалы предприятий (другие обособленные подразделения).

Учитывая, что передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела имущества не признается реализацией этого имущества, стоимость доли Общества - 72-х квартир - в праве собственности на построенный в результате совместной деятельности дом не облагается перечисленными налогами и сбором.

Суд первой инстанции обоснованно указал на неправомерность решения налогового органа о доначислении налогов и сбора по рассматриваемому эпизоду не только по праву, но и по размеру. Доначисляя налоги и сбор, налоговый орган исходил из того, что стоимость выполненных Обществом строительных работ (выручка от их реализации) составила 33 741 100 руб. Эта сумма указана в акте приемки и ввода дома в эксплуатацию. Между тем, налоговым органом не учтено, что указанная в акте сумма - это стоимость дома как законченного строительством объекта - основного средства, включающая не только затраты Общества по завершению строительства, но и ранее произведенные затраты по его возведению.

По рассматриваемому эпизоду налоговый орган также пришел к выводу о неправомерной недоплате Обществом налога на имущество. По мнению проверяющих, Общество неправомерно не учитывало в 2001 и 2002 годах затраты по строительству спорного жилого дома по договору подряда на капитальное строительство при формировании базы, облагаемой налогом на имущество. Кассационная инстанция считает этот вывод налогового органа не основанным на положениях статей 2 и 3 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", согласно которым указанным налогом облагается имущество организации-налогоплательщика.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, в ходе проверки выявлено отклонение в 2002 году цен реализации соды кальцинированной разным покупателям более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных товаров). Это явилось основанием для доначисления Обществу на основании пункта 3 статьи 40 НК РФ налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автомобильных дорог, сбора за уборку территорий населенных пунктов МО "Бокситогорский район" и МО "Город Пикалево", начисления пеней и привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за недоплату в 2002 году перечисленных налогов и сборов.

Суд первой инстанции обоснованно признал решение налоговой инспекции по названному эпизоду недействительным.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровне цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Одним из условий предоставления налоговым органам права проверять правильность цен является отклонение цен, применяемых налогоплательщиком, в пределах непродолжительного времени.

На основании оценки представленных сторонами документов, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговым органом не доказано наличие предусмотренных подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 НК РФ оснований для контроля за уровнем цен, а именно, что отклонение цен имело место в пределах непродолжительного времени; цены отклонялись при идентичности условий реализации соды: по сорту и качеству, по объему партий, по условиям отгрузки - навалом или в таре; что налоговым органом учтена длительность хозяйственных связей Общества с отдельными партнерами и др. Судом в соответствии с пунктом 12 статьи 40 НК РФ учтены особые обстоятельства (в том числе переписка с контрагентами о значительном снижении цен на "ачинскую" соду), связанные с необходимостью снижения цен отдельным покупателям. Кроме того, судом не признана рыночной цена, примененная налоговым органом при доначислении налогов. Эти выводы суда подтверждаются материалами дела.

При таких обстоятельствах, а также принимая во внимания положения статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации об отсутствии у суда кассационной инстанции полномочий на переоценку доказательств, оцененных судом, жалоба налогового органа по рассмотренному эпизоду отклоняется.

Согласно оспариваемому решению налогового органа, Обществом в 2001-2002 годах занижена база, облагаемая налогом на прибыль, в результате неправомерного включения общехозяйственных затрат, приходящихся на деятельность обособленного подразделения Общества - Комбината общественного питания и торговли, переведенного с 01.10.2001 по 31.12.2001 и в 2002 году на уплату единого налога на вмененный доход. По мнению налогового органа, эти затраты следовало распределять пропорционально размеру выручки, полученной от видов деятельности, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, и от иных видов деятельности, в общей сумме выручки.

Суд признал позицию налогового органа ошибочной, не учитывающей фактические обстоятельства данного дела, в том числе наличие у Общества раздельного учета затрат.

Кассационная инстанция считает такой вывод суда правильным, соответствующим имеющимся в деле доказательствам.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "от 31.08.98 N 148-ФЗ" следует читать "от 31.07.98 N 148-ФЗ"

Как следует из пункта 4 статьи 4 Закона Российской Федерации от 31.08.98 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход" и пункта 6 статьи 3 Областного закона от 26.11.99 N 61-оз "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности на территории Ленинградской области" налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, иную предпринимательскую деятельность, ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности.

Судом на основании исследования и оценки имеющихся в деле документов установлено, что Общество обеспечило раздельный учет имущества и затрат, связанных с осуществлением деятельности обособленным подразделением Общества - Комбинатом общественного питания и торговли. В решении суда дан подробный анализ документов, которыми подтверждается наличие такого раздельного учета, а также приведены мотивы суда с соответствующим обоснованием, по которым признан недостоверным осуществленный налоговым органом расчет.

Учитывая изложенное, а также то обстоятельство, что кассационная жалоба по этому эпизоду фактически направлена на переоценку фактов, обстоятельств и документов, оцененных судом первой инстанции, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации недопустимо, жалоба по рассмотренному эпизоду удовлетворению не подлежит.

В ходе проверки налоговый орган признал неправомерным включение Обществом в 2001 году в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц по непогашенным (в том числе и на момент вынесения налоговым органом решения) займам в иностранной валюте, что повлекло занижение базы, облагаемой налогом на прибыль, и недоплату этого налога. Решением налогового органа, принятым по результатам проверки, Обществу доначислен налог и начислены пени. Кроме того, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суд подтвердил правомерность доначисления налога на прибыль и пеней по этому эпизоду, признав в то же время недействительным решение налогового органа о привлечении Общества в ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Такое решение суда, по мнению кассационной инстанции, является законным и обоснованным.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшей в 2001 году, объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными этой статьей. Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

В состав доходов (расходов) от внереализационных операций включаются доходы, получаемые от долевого участия в деятельности других предприятий, от сдачи имущества в аренду; доходы по акциям, облигациям и иным ценным бумагам, принадлежащим предприятию, а также другие доходы (расходы) от операций, непосредственно не связанных с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией.

Как следует из пункта 1 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", сумма налога определяется плательщиком на основании бухгалтерского учета самостоятельно, в соответствии с этим законом.

Положения названной нормы означают, что формирование базы, облагаемой налогом на прибыль, осуществляется налогоплательщиком на основании данных бухгалтерского учета, но с соблюдением особенностей, предусмотренных законодательством о налоге на прибыль.

Согласно статье 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Соответственно расходами могут признаваться реально понесенные потери в денежной или натуральной форме.

Пунктом 15 Положения о составе затрат предусмотрено, что к внереализационным расходам относятся отрицательные курсовые разницы по валютным счетам, а также отрицательные курсовые разницы по операциям в иностранной валюте.

В отличие от выручки от реализации продукции (работ, услуг), которая для целей налогообложения учитывается исходя из принятой в организации учетной политики (абзацы пятый и шестой пункта 13 Положения о составе затрат), внереализационные расходы учитываются в том периоде, когда они реально понесены.

В статье 8 Закона указано, что по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года плательщики исчисляют сумму налога исходя из фактически полученной ими прибыли, подлежащей налогообложению.

Принимая во внимание понятие дохода, включаемого в состав налогооблагаемой прибыли, и корреспондирующее ему понятие расхода, отрицательные курсовые разницы, возникающие вследствие изменения курса рубля по отношению к иностранной валюте, по непогашенной задолженности Общества, выраженной в иностранной валюте, расходом налогоплательщика не являются.

Законом о налоге на прибыль не предусмотрено включение в состав внереализационных доходов реально не полученных доходов. Соответственно налогоплательщикам не предоставлено право уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму реально не понесенных расходов, относящихся ко внереализационным.

На это же указано и в резолютивной части постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.10.99 N 14-П.

В вышеуказанном состоит особенность учета внереализационных расходов при формировании прибыли для целей исчисления и уплаты налога на прибыль в отличие от правил бухгалтерского учета, предусматривающих обязанность налогоплательщика отразить в бухгалтерской отчетности за соответствующий отчетный период начисленные отрицательные курсовые разницы по непогашенной кредиторской задолженности как внереализационные расходы.

При таких обстоятельствах доначисление налоговой инспекцией налога на прибыль и пеней по рассматриваемому эпизоду соответствует нормам налогового законодательства.

Вместе с тем при решении вопроса о правомерности привлечения Общества к ответственности за неполную уплату налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду суд первой инстанции обоснованно применил - ввиду наличия в разных периодах противоречивых разъяснений налоговых органов, а также отсутствия единого подхода к решению этого вопроса в судебной практике - положения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ и пункта 2 статьи 109 НК РФ.

Поэтому кассационная инстанция не усматривает правовых оснований для отмены решения суда по рассмотренному эпизоду, в том числе в части признания недействительным решения налоговой инспекции о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При проведении проверки налоговый орган посчитал, что Общество при определении базы переходного периода, облагаемой налогом на прибыль, неправомерно не включило в состав внереализационных доходов 822 145, 4 руб. - сумму штрафов и пеней, причитающихся Обществу с контрагентов за нарушение условий хозяйственных договоров, а именно: за нарушение сроков оплаты отгруженных товаров против сроков, установленных договорами. Налоговый орган считает, что для включения в базу переходного периода сумм санкций не имеет значения "невыставление" кредитором в адрес должника штрафных санкций, предусмотренных договором: в налоговом учете санкции подлежат отражению сразу после появления оснований для их наложения (применения).

Суд первой инстанции признал позицию налогового органа не основанной на положениях законодательства о налогах и сборах, обоснованно исходя из следующего.

В соответствии со статьей 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" все организации, переходящие с 01.01.2002 на определение доходов и расходов по методу начисления или кассовому методу, при определении налоговой базы по налогу на прибыль обязаны сформировать налоговую базу переходного периода.

По состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан в том числе отразить в составе внереализационных доходов суммы штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации, если такие суммы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, а также отразить в составе доходов иные внереализационные доходы, определенные в соответствии со статьями 250 и 271 НК РФ, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Исходя из положении названной нормы налоговый орган полагает, что налогоплательщик обязан включить на основании пункта 3 статьи 250 НК РФ в сумму внереализационных доходов сумму штрафов и пеней, предусмотренных заключенными с хозяйствующими субъектами договорами исключительно на основании соответствующих положений договоров. Согласование сторонами в договоре условий об ответственности за нарушение обязательств должно расцениваться, по мнению налоговой инспекции, как признание ими оснований, момента возникновения и размера ответственности. Поэтому в случае, когда должник не совершает никаких действий по оспариванию или признанию санкций, налогоплательщик-кредитор должен определять дату получения дохода исходя из условий договора. Налоговый орган утверждает, что обязанность налогоплательщика включать в состав внереализационных доходов суммы штрафных санкций не зависит от факта предъявления налогоплательщиком контрагенту - должнику претензий и наличия (отсутствия) возражений должника. Штрафные санкции в налоговом учете следует отражать сразу после истечения срока, установленного договором для исполнения обязательств, не дожидаясь их признания должником.

Между тем, согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) к внереализационным доходам налогоплательщика отнесены доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Порядок признания доходов при методе начисления в целях обложения налогом на прибыль установлен статьей 271 НК РФ, в соответствии с подпунктом 4 пункта 4 которой (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Следовательно, до признания должником суммы или получения решения суда о взыскании соответствующей суммы с должника основания для включениях причитающихся согласно условиям договора штрафов и пеней в сумму внереализационного дохода не имеется.

Судом установлено, что суммы штрафных санкций, на включении которых в базу переходного периода настаивает налоговый орган, контрагентами Общества не были признаны, а также не были взысканы по решению суда.

Учитывая изложенное, правовые основания для удовлетворения жалобы налогового органа по рассмотренному эпизоду отсутствуют.

Кассационная инстанция отклоняет ссылку налоговой инспекции в обоснование занятой позиции на статью 317 НК РФ, в соответствии с которой при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. Эта статья регламентирует порядок налогового учета отдельных видов внереализационных доходов, в то время как порядок признания доходов при методе начисления в целях обложения налогом на прибыль установлен статьей 271 НК РФ. Кроме того, указание на необходимость применения положений статьи 317 НК РФ при формировании базы переходного периода в статье 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ отсутствует.

При проведении проверки налоговая инспекция признала неправомерным невосстановление Обществом бюджету в 2002 году 20 205 руб. налога на добавленную стоимость ранее, в 1998 году, предъявленного к возмещению из бюджета по основным средствам: автопогрузчику и компьютеру, списанных в 2002 году до окончания периода начисления амортизации. По мнению налогового органа, Общество обязано было восстановить налог на добавленную стоимость с остаточной стоимости не полностью амортизированных основных средств.

Общество оспорило этот вывод налогового органа в суде.

Суд первой инстанции, соглашаясь с налогоплательщиком, признал, что нормы главы 21 НК РФ не предусматривают обязанность налогоплательщикам восстанавливать бюджету сумму налога на добавленную стоимость, приходящуюся на остаточную стоимость списанных основных средств.

Кассационная инстанция считает этот вывод суда соответствующим нормам законодательства о налогах и сборах.

В 1998 году соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" Общество предъявило к вычету сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную продавцам при расчетах за приобретенные и принятые к учету в установленном порядке спорные основные средства.

Эти основные средства использовались Обществом для осуществления производственной деятельности и иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с нормами Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" и главы 21 Кодекса.

Как следует из подпункта 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ, налогоплательщику предоставлено право на налоговые вычеты в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств в соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 172 НК РФ, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств.

В пунктах 2 и 6 статьи 170 НК РФ приведен перечень случаев, при которых суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организации, и учитываются в стоимости соответствующих товаров (работ, услуг). Установлено также, что в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, к вычету и возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, эти суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Однако ни Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", ни Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрены ни обязанность налогоплательщика восстановить бюджету сумму налога на добавленную стоимость, законно предъявленную налогоплательщиком к вычету при приобретении и постановке на учет основных средств, на остаточную стоимость этих основных средств в случае последующего их списания до истечения периода начисления амортизации, ни порядок такого восстановления.

Из анализа статей 39, 146, 170 - 172 НК РФ следует, что в случае, если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, у налогоплательщика имеется право на налоговый вычет, несмотря на последующее изменение в использовании имущества.

Кассационная инстанция считает несостоятельной ссылку налогового органа на подпункт 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ, поскольку и этой законодательной нормой порядок восстановления бюджету ранее законно предъявленных к возмещению из бюджета сумм налога применительно к рассматриваемой ситуации не урегулирован.

Поскольку спорное имущество было приобретено и использовалось Обществом для производственных целей, а данных, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика, допущенной при приобретении имущества, постановке его на учет и списании в 2002 году в материалах дела не имеется, кассационная считает правомерным вывод суда первой инстанции об отсутствии у Общества обязанности по восстановлению в бюджет ранее законно примененных налогоплательщиком вычетов на остаточную стоимость списанных основных средств и незаконности решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость по рассмотренному эпизоду.

В ходе проверки налоговая инспекция пришла к выводу о неправомерном предъявлении Обществом к вычету в 2002 году 3 771 545 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного путем зачета взаимных требований, по товарам (работам, услугам), приобретенным у обществ с ограниченной ответственностью "Фортуна", "Пронор", "Стройкрафт", "Интертрейд", "Рост", "Фактор", "Белла Люкс", "Сатурн", которые состоят на налоговом учете, однако отсутствуют по юридическим адресам, бухгалтерскую отчетность не сдают либо отправляют по почте, вследствие чего результаты встречных проверок названных организаций оказались отрицательными.

Оценив представленные Обществом документы, в том числе акты зачета взаимных требований, содержащие ссылки на договоры, из которых возникли встречные обязательства, подписанные обеими сторонами и скрепленными печатями этих сторон; платежные поручения; счета-фактуры, а также руководствуясь положениями подпункта 2 пункта 2 статьи 167 НК РФ о признании оплатой товаров (работ, услуг) прекращение обязательств зачетом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерном предъявлении Обществом спорной суммы налога к вычету.

Кассационная инстанция считает такое решение суда законным и обоснованным.

Согласно статье 171 НК РФ, налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Оценив имеющиеся в деле документы, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у налогоплательщика документов, подтверждающих право на вычет спорной суммы налога, уплаченной поставщикам товаров (работ, услуг). Этот вывод суда подтверждается материалами дела и, исходя из полномочий, предоставленных суду кассационной инстанции статьей 286 АПК РФ, не подлежит переоценке этим судом.

Доводы, изложенные налоговой инспекцией в кассационной жалобе, не могут являться основанием для отмены принятого судом решения. Неуплата налога на добавленную стоимость в бюджет поставщиками Общества не может служить основанием для отказа в возмещении налога добросовестному налогоплательщику, поскольку налоговым законодательством Российской Федерации право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость не обусловлено фактическим внесением сумм налога в бюджет поставщиками и производителями продукции, не установлена и обязанность налогоплательщика подтверждать эти обстоятельства при предъявлении уплаченных сумм налога на добавленную стоимость к возмещению.

В определении от 16.10.2003 N 329-О Конституционный Суд Российской Федерации признал, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством. Доказательств недобросовестности заявителя при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов налоговым органом не доказано и судом при исследовании фактических обстоятельств конкретного дела не установлено.

В ходе проверки налоговый орган пришел также к выводу о неправомерном применении Обществом льготы, предусмотренной пунктом 9 статьи 12 закона Российской Федерации "О плате за землю", в отношении площади земельных участков, занятых водохранилищами гидроузлов N 1 и N 2. Обществу доначислено за 3 месяца 2002 года 124 185, 6 руб. земельного налога.

По мнению налогового органа, Общество неправомерно относило земли, занятые водохранилищами Гидроузлов N 1 и N 2, к землям общего пользования населенных пунктов, что и повлекло неправомерное применение льготы, установленной пунктом 9 статьи 12 Закона Российской Федерации "О плате за землю".

Суд первой инстанции признал вывод налогового органа не основанным на нормах действующего законодательства и имеющихся в деле документах.

Кассационная инстанция считает такое решение суда законным и обоснованным.

В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации "О плате за землю" использование земли является платным. Собственники земли, землевладельцы и землепользователи облагаются ежегодным земельным налогом. Согласно статье 15 названного закона основанием для установления налога на землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения или пользования земельным участком.

Постановлением Главы администрации города Пикалево Ленинградской области от 19.01.93 N 12 Обществу в бессрочное пользование предоставлено для размещения зданий, сооружений, промышленных площадок 318,16 гектара земель. В состав этих земель входят в том числе водохранилище гидроузла N 1 площадью 28400 кв.м и водохранилище гидроузла N 2 площадью 218000 кв.м.

Как указано в пункте 9 статьи 12 Закона Российской Федерации "О плате за землю" земли общего пользования населенных пунктов освобождаются от обложения земельным налогом. К землям общего пользования населенных пунктов в соответствии со статьей 76 Земельного кодекса РСФСР относятся земли, используемые в качестве путей сообщения (площади, улицы, переулки, проезды, дороги, набережные), для удовлетворения культурно-бытовых потребностей населения (парки, лесопарки, скверы, сады, бульвары, водоемы, пляжи), полигонов для захоронения неутилизированных промышленных отходов, полигонов бытовых отходов и мусороперерабатывающих предприятий, и другие земли, служащие для удовлетворения нужд города, поселка, сельского населенного пункта.

В названной статье прямо не указано, что земельные участки, занятые водохранилищами, относятся к землям общего пользования населенных пунктов.

Поскольку порядок отнесения земельных участков, используемых для удовлетворения нужд населенных пунктов, к землям общего пользования федеральным законодательством не до конца регламентирован, правом принятия решения об отнесении земельных участков к землям общего пользования в силу пункта 2 статьи 12, пункта 1 статьи 29 и статьи 39 Закона Российской Федерации "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" обладает соответствующий представительный орган местного самоуправления, в исключительном ведении которого находится установление порядка управления и распоряжения муниципальной собственностью, в том числе и муниципальными землями.

Постановлением Главы администрации города Пикалево Ленинградской области от 25.11.96 N 520 земельные участки, остающиеся в бессрочном пользовании Общества, на которых расположены спорные водохранилища, отнесены к землям общего пользования. Это подтверждается ежегодно согласовываемыми с Комитетом по земельным ресурсам и землеустройству города Пикалево экспликациями земель, используемых ОАО "Металлург".

То есть соответствующий орган местного самоуправления в пределах своих полномочий принял решение об отнесении земельных участков, занятых водохранилищами, к землям общего пользования.

В 2002 году действовал Земельный кодекс Российской Федерации. В соответствии с пунктом 12 статьи 85 Земельного кодекса Российской Федерации к земельным участкам общего пользования отнесены земли, занятые площадями, улицами, проездами, автомобильными дорогами, набережными, скверами, бульварами, закрытыми водоемами, пляжами и другими объектами. При этом названные участки могут включаться в состав различных территориальных зон.

Пунктом 3 статьи 8 Земельного кодекса Российской Федерации органам местного самоуправления предоставлено право относить земли, находящиеся в муниципальной собственности, к определенным категориям и переводить их из одной категории в другую.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "пункту 10 статьи 3.1" следует читать "пункту 10 статьи 3"

Согласно пункту 10 статьи 3.1 Федерального закона "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" до разграничения государственной собственности на землю распоряжение указанными землями осуществляется органами местного самоуправления в пределах их полномочий, если иное не предусмотрено законодательством.

Из материалов дела следует, что органы местного самоуправления города Пикалево Ленинградской области в период после введения в действие Земельного кодекса Российской Федерации не изменили категорию земель, на которых расположены спорные объекты.

Обстоятельства пользования спорными земельными участками и факт признания спорных земельных участков землями общего пользования установлены вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-14225/03 при разрешения вопроса о правомерности использования Обществом той же льготы за период 9 месяцев 2002 года. Поскольку налоговым периодом по земельному налогу является год, суд первой инстанции при разрешении данного дела правомерно указал, что установленные названным решением суда факты и обстоятельства имеют преюдициальное значение при решении спора по рассматриваемому эпизоду.

Учитывая изложенное, основания для признания незаконным вывода суда о правомерном использовании Обществом при исчислении земельного налога за 3 месяца 2002 года льготы, установленной пунктом 9 статьи 12 Закона Российской Федерации "О плате за землю", и удовлетворения жалобы налогового органа по этому вопросу отсутствуют.

Налоговая инспекция при проведении проверки установила факт неправомерного неудержания Обществом налогов: налога на добавленную стоимость и налога с доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу - компании Mikromine Pty Ltd - по договору от 15.10.2001 NQ 5588 за приобретенный экземпляр программы Mikromine для геологического моделирования и оценки запасов, записанной на СД-диск для лазерных считывающих систем. Оплата товара осуществлена Обществом иностранному продавцу в соответствии с условиями договора.

Налоговая инспекция расценила заключенный сторонами договор как договор на передачу исключительного права на использование программы для ЭВМ (объект интеллектуальной собственности), в связи с чем признала Общество неправомерно не исполнившим обязанность по удержанию налога на добавленную стоимость и налога с доходов иностранного юридического лица.

Оценив представленные сторонами документы, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что ОАО "Металлург" по спорному договору приобрело не имущественные права на объекты интеллектуальной собственности, а товар - экземпляр программы на СД-дисках.

Вывод суда подтверждается материалами дела и не подлежит переоценке судом кассационной инстанции в силу положений статьи 286 АПК РФ.

Применительно к оценке предмета договора, данной судом первой инстанции, кассационная инстанция не усматривает нарушений судом положений статей 146 - 148, 161, 162, 309 (пункта 2) НК РФ и статьи 10 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Доводы кассационной жалобы сводятся к переоценке доказательств, что в соответствии со статьями 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Таким образом, решение суда в этой части также соответствует нормам материального и процессуального права.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция не усматривает правовых оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции.

Руководствуясь статьей 286 и подпунктом 1 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.05.2004 по делу N А56-9761/04 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г.Кузнецова И.Д.Абакумова

Л.И.Кочерова