Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 декабря 2004 г. N А44-2838/04-С15 Дело по иску ФГУП о признании частично недействительным решения ИМНС о привлечении к налоговой ответственности направлено на новое рассмотрение по нескольким эпизодам, в том числе по эпизоду привлечения к ответственности за неисполнение обязанности налогового агента, связанной с исчислением, удержанием и перечислением НДС, так как суду следует истребовать у истца доказательства внесения номенклатуры и объемов оказанных в проверяемый период иностранными предприятиями услуг в межправительственные и двусторонние отраслевые соглашения о производственной кооперации товаров (услуг), подлежащих освобождению от уплаты НДС

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего постановления см. определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 апреля 2005 г.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 декабря 2004 г. N А44-2838/04-С15

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Кирейковой Г.Г., Пастуховой М.В.,

при участии от Федерального государственного унитарного предприятия "Новгородавиа" представителя Фомина В.Е. (доверенность от 13.95.2004 N 369),

рассмотрев 01.12.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великий Новгород на решение Арбитражного суда Новгородской области от 20.07.2004 по делу N А44-2838/04-С15 (судья Пестунов О.В.),

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Новгородавиа" (далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великий Новгород (далее - ИМНС, инспекция) от 06.05.2004 N 16-16/20 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (с учетом отказа предприятия от части заявленных требований).

Решением суда от 20.07.2004 заявленные предприятием требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части эпизодов, изложенных в пунктах 1.1, 1.2, 1.3, 2.1 мотивировочной части решения ИМНС, а также подпункт "б" пункта 1 резолютивной части данного решения. В удовлетворении остальной части заявленных предприятием требований отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, суд неправомерно признал недействительным оспариваемое решение инспекции по эпизоду, связанному с занижением предприятием налогооблагаемой прибыли в 2001 году на 1 000 220 руб. просроченной кредиторской задолженности за 1994-1998 годы. Инспекция указывает на то, что налогоплательщик, отразив указанную сумму кредиторской задолженности в отчете о прибылях и убытках за 2001 год как внереализационные доходы, уменьшил на эту сумму прибыль для целей налогообложения по строке 5.7 справки о порядке расчетов определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" (Приложение N 4 к Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (далее - Инструкция N 62) за 2001 год, как прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году и учтенную в расчете по налогу на прибыль в периоде совершения ошибки. Однако в нарушение пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не представил измененные расчеты по налогу на прибыль за 1994-1998 годы. ИМНС считает, что данное обстоятельство не подтверждает обоснованности уменьшения налогоплательщиком прибыли для целей налогообложения в 2001 году на 1 000 220 руб. и ведет к занижению налогооблагаемой прибыли на указанную сумму.

Кроме того, налоговый орган не согласен с выводами суда по эпизоду, связанному с привлечением налогоплательщика к ответственности на основании статьи 123 НК РФ за неисчисление, неудержание и неперечисление предприятием 106 531 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) с доходов, выплаченных украинским предприятиям в 2001-2002 годах. Инспекция считает, что предприятие в силу статьи 24 и пунктов 1, 2 статьи 161 НК РФ, являясь налоговым агентом, было обязано в соответствии с положениями статей 146 и 148 НК РФ уплатить, удержать и перечислить НДС за 2001-2002 с названных доходов, так как согласно условиям договоров, заключенных с названными, указанные в них услуги оказывались по месту нахождения российского предприятия как покупателя услуг. При этом ИМНС считает несостоятельной ссылку суда первой инстанции на Положение о порядке применения налога на добавленную стоимость и акцизов по поставкам товаров (услуг) по производственной кооперации при расчетах между хозяйствующими субъектами государств - участников содружества независимых государств, утвержденное решением Совета глав правительств СНГ от 17.01.97, поскольку услуги, оказываемые предприятию украинскими контрагентами, не являются предметом регулирования данного Положения.

В судебном заседании представитель предприятия представил отзыв на кассационную жалобу, в которой просил оставить ее без удовлетворения, указывая не необоснованность доводов налогового органа.

ИМНС надлежащим образом извещена о месте и времени слушания дела, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта в пределах доводов жалобы налогового органа проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения предприятием законодательства о налогах и сборах, в том числе по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2001 по 31.12.2002.

В ходе проведения проверки ИМНС, в частности, установила занижение предприятием налогооблагаемой прибыли в 2001 году на 1 000 220 руб. просроченной кредиторской задолженности за 1994-1998 годы, в связи с тем, что налогоплательщик, отразив указанную сумму кредиторской задолженности в отчете о прибылях и убытках за 2001 год в качестве внереализационных доходов, необоснованно уменьшил на эту сумму прибыль для целей налогообложения по строке 5.7 справки о порядке определения данных, отраженных по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли" за 2001 год, как прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году и учтенную в расчете по налогу на прибыль в периоде совершения ошибки, поскольку в нарушение пункта 1 статьи 54 НК РФ не представил измененные расчеты по налогу на прибыль за 1994-1998 годы (пункт 1.3 решения ИМНС).

Также инспекция выявила, что заявитель в нарушение статьи 24 и пунктов 1, 2 статьи 161 НК РФ, являясь налоговым агентом, своевременно не исчислил, не удержал и не перечислил за 2001-2002 годы 106 531 руб. НДС из средств, выплаченных украинским контрагентам за услуги по оценке технического состояния двигателей. При этом ИМНС сослалась на то, что согласно условиям договоров, заключенных с украинскими предприятиями, указанные в них работы выполнялись по месту нахождения покупателя услуг - предприятия, то есть на территории Российской Федерации, и в силу положений статей 146 и 148 НК РФ налогоплательщик обязан исчислить, удержать и перечислить НДС с денежных средств, выплаченных данным предприятиям (пункт 2.1 решения инспекции).

По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекция составила акт от 12.04.2004 N 16-16/20 и вынесла решение от 06.05.2004 за тем же номером о привлечении налогоплательщика к ответственности на основании пункта 1 статьи 122, в том числе за неполную уплату налога на прибыль, и статьи 123 НК РФ за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению НДС, а также о доначислении 413 780 руб. 48 коп. налогов, в том числе 392 798 руб. налога на прибыль, и начислении 178 695 руб. 39 коп. пеней, в том числе 172 518 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль.

На основании названного решения инспекция выставила обществу требования от 12.05.2004 N 16-36/26 об уплате налога и N 16-37/26 об уплате налоговых санкций.

Общество, не согласившись с решением ИМНС от 06.05.2004 N 16-16/20, в том числе в части эпизодов, указанных в пунктах 1.3 и 2.1 данного решения, обжаловало его в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования предприятия по эпизоду, связанному с занижением валовой прибыли за 2001 год на 1 000 220 руб., суд первой инстанции указал на то, что инспекция не доказала необходимость представления налогоплательщиком измененных деклараций за 1994-1998 годы с учетом истечения сроков исковой давности по кредиторской задолженности, поскольку инспекция в ходе проверки не исследовала момент, когда возникла соответствующая кредиторская задолженность, когда таковая перешла в разряд просроченной согласно договорным отношениям с каждым из контрагентов. Кроме того, по мнению суда, инспекция не исследовала вопрос о наличии налогооблагаемой прибыли или убытков в соответствующих налоговых периодах.

Кассационная инстанция считает данные выводы суда ошибочными.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" доходы от внереализационных операций, уменьшенные на сумму расходов по этим операциям, включаются в объект обложения налогом на прибыль.

При этом под внереализационными доходами (расходами) понимаются доходы (расходы), непосредственно не связанные с производством продукции (работ, услуг) и ее реализацией (пункт 6 статьи 2 Закона).

В пункте 14 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552 (с изменениями и дополнениями), в составе внереализационных доходов значатся другие доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Это означает, что перечень, приведенный в указанном пункте, не является исчерпывающим и любые доходы подлежат налогообложению в составе внереализационных при условии, что их получение с реализацией не связано.

В силу пункта 1 статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" сумма налога определяется плательщиками на основании бухгалтерского учета и отчетности.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 апреля 2005 г. в мотивировочной части настоящего постановления исправлена опечатка: вместо "(в редакции от 24.03.2004)" следует читать "(в редакции от 24.03.2000)"

Согласно пункту 78 Положения о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н (в редакции от 24.03.2004), суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Статьей 196 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности установлен в 3 года. В течение этого срока нарушенное право подлежит защите.

Как видно из материалов дела, предприятие самостоятельно на основании приказов руководителя от 02.07.2001, 30.09.2001 и 29.12.2001 списало кредиторскую задолженность в сумме 1 000 220 руб. за 1994-198 годы в связи с истечением срока исковой давности и отразило данную сумму в составе внереализационных доходов, что подтверждается также аналитическим учетом по счету 76.5 за 2001 год.

При этом материалами дела не подтверждается, что кредиторы предприятия, задолженность перед которыми была списана в 2001 году, требовали возврата денежных средств или исполнения обязательств.

Это обстоятельство подтверждено в акте проверки и в оспариваемом решении ИМНС и не оспаривается предприятием.

Поэтому у суда первой инстанции не было оснований считать, что в обязанность инспекции входило дополнительное исследование момента возникновения кредиторской задолженности по каждому контрагенту предприятия и перехода этой задолженности в разряд просроченной.

Начиная с 1 января 2000 года в бухгалтерском учете изменился порядок отражения доходов и формирования себестоимости продукции (работ, услуг), что дополнительно повлияло на корректировку данных бухгалтерского учета для целей налогообложения. Именно для этого предназначена Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли". До вступления в силу Инструкции N 62 аналогичная форма содержалась в Приложении N 11 к Инструкции N 37.

Строка 5.7 данной справки предполагает корректировку налогооблагаемой прибыли на сумму прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году и учтенной в расчете по налогу на прибыль в периоде совершения ошибки.

Статьей 54 НК РФ установлено, что в случае выявления в текущем году искажений и ошибок за прошлые налоговые периоды исправления вносятся в налоговые расчеты тех периодов, в которых произошла ошибка, а бухгалтерский учет требует исправления ошибок в отчетности текущего года. Поэтому если выявлена прибыль прошлых лет, отраженная по кредиту счета 80, которая увеличила балансовую прибыль, то для целей налогообложения подобные доходы должны быть учтены в налоговых расчетах тех периодов, в которых совершена ошибка.

Таким образом, для того чтобы суммы прибыли по операциям за прошлые годы не подпали под налогообложение дважды, прибыль текущего года следует корректировать.

Следовательно, при выявлении ошибки за прошлые отчетные периоды организация должна уточнить налоговые расчеты и свои обязательства перед бюджетом.

Только в том случае, если суммы подобных ошибок уже учтены при исчислении налогооблагаемой прибыли за прошлые периоды, указанные суммы, сформировавшие балансовую прибыль отчетного года, должны быть исключены при исчислении налогооблагаемой прибыли текущего отчетного периода.

Вместе с тем суд первой инстанции не установил, учтена ли сумма, указанная предприятием в строке 5.7 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" за 2001 год при исчислении налогооблагаемой прибыли за 1994-1998 годы и представлял ли налогоплательщик соответствующие налоговые расчеты за эти периоды с целью уточнения своих обязательств перед бюджетом.

Наличие у предприятия значительных убытков в 1996-1999 годах, на что указал суд в обжалуемом решении, не имеет в данном случае правового значения.

Кассационная инстанция считает недостаточно обоснованными и выводы суда первой инстанции относительно незаконности решения ИМНС от 06.05.2004 N 16-16/20 в части привлечения предприятия к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виду неисполнения им обязанности налогового агента, связанной с исчислением, удержанием и перечислением НДС с выплат, производившихся в 2001-2002 годах украинским предприятиям за услуги по оценке технического состояния авиационных двигателей.

Удовлетворяя требования предприятия по этому эпизоду суд первой инстанции сослался на Положение о порядке применения налога на добавленную стоимость и акцизов по поставкам товаров (услуг) по производственной кооперации при расчетах между хозяйствующими субъектами государств - участников содружества независимых государств, утвержденное решением Совета глав правительств СНГ от 17.01.97 (далее - Положение), из которого следует, что расчеты за оказанные предприятию услуги производятся без взимания НДС.

Согласно части 2 пункта 2 названного Положения под предоставлением услуг понимаются проектные, ремонтные работы, техническое обслуживание и технологические операции.

Вместе с тем следует иметь в виду, что расчеты за товары (услуги), поставляемые хозяйствующими субъектами государств-участников Содружества Независимых Государств (далее - СНГ), по свободным (рыночным) ценам и тарифам без взимания НДС производятся в соответствии с контрактами (договорами), заключенными согласно Протоколу о механизме реализации Соглашения об общих условиях и механизме поддержки развития производственной кооперации предприятий и отраслей государств - участников СНГ от 15.04.94 на основе межгосударственных отраслевых и межотраслевых соглашений о производственной кооперации (пункт 3 Положения).

В связи с этим Правительством Российской Федерации постановлением от 18.02.98 N 205 утвержден Порядок применения указанного Положения, в котором установлен механизм включения поставляемых в рамках производственной кооперации товаров (услуг) в межправительственные и двусторонние отраслевые соглашения на соответствующий год.

В данном случае суд первой инстанции не исследовал вопрос о том, подпадают ли оказанные предприятию украинскими организациями услуги по оценке технического состояния авиационных двигателей под тот перечень услуг, который приведен в части 2 пункта 2 названного Положения и включены ли данные услуги в 2001-2002 годах по их номенклатуре и объемам в межправительственные и двусторонние отраслевые соглашения о производственной кооперации товаров (услуг), подлежащих освобождению от уплаты НДС.

Без установления судом данных обстоятельств не представляется возможным проверить обоснованность выводов налогового органа о нарушении предприятием положений статей 24, 146, 148 и 161 НК РФ и, соответственно о законности привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 данного Кодекса.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции считает, что решение суда от 20.07.2004 по эпизодам, изложенным в пунктах 1.3 и 2.1 мотивировочной части, а также в пункте 1 "б" резолютивной части оспариваемого решения ИМНС от 06.05.2004 N 16-16/20, следует отменить, а дело в этой части направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела, суду следует истребовать у предприятия доказательства: учета 1 000 220 руб., указанных в строке 5.7 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" за 2001 год, при исчислении налогооблагаемой прибыли за 1994-1998 годы и представления налогоплательщиком соответствующих налоговых расчетов за эти периоды с целью уточнения своих обязательств перед бюджетом; внесения номенклатуры и объемов оказанных в 2001-2002 годах украинскими предприятиями услуг по оценке технического состояния авиационных двигателей в межправительственные и двусторонние отраслевые соглашения о производственной кооперации товаров (услуг), подлежащих освобождению от уплаты НДС, дать правовую оценку дополнительно представленным и имеющимся в деле доказательствам в их совокупности и на основании установленных фактических обстоятельств дела рассмотреть дело в этой части по существу.

Поскольку в остальной, не обжалуемой инспекцией части решения, судом не допущено нарушения норм процессуального права, то в этой части принятый по делу судебный акт следует оставить без изменения.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Новгородской области от 20.07.2004 по делу N А44-2838/04-С15 отменить в части эпизодов, изложенных в пунктах 1.3 и 2.1 мотивировочной части, а также в пункте 1 "б" резолютивной части решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великий Новгород от 06.05.2004 N 16-16/20.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части обжалуемый судебный акт оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Л.И.Корабухина Г.Г.Кирейкова

М.В.Пастухова