Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 декабря 2004 г. N А56-35482/03 Иск ООО о признании недействительным решения и требования ИМНС об уплате налога на прибыль, пеней и штрафа удовлетворен частично, поскольку в целях определения себестоимости продукции необходимо учитывать затраты по кредиту, фактически используемому в производственных целях, то есть до момента его возврата банку

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 23 декабря 2004 г. N А56-35482/03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д., судей Кочеровой Л.И., Шевченко А.В.,

при участии от ООО "Петропром" Котыревой М.А. (доверенность от 26.11.2004), Беляевой В.П. (доверенность от 15.09.2004), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга Герасимовой Л.Р. (доверенность от 25.03.2004),

рассмотрев 23.12.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам Красногвардейскому району Санкт-Петербурга на решение от 28.05.2004 (судья Рыбаков С.П.) и постановление апелляционной инстанции от 30.09.2004 (судьи Фокина Е.А., Звонарева Ю.Н., Шульга Л.А.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-35482/03,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Петропром" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга (далее - инспекция) от 25.09.2003 N 1 о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и требований об уплате налога и налоговых санкций от 25.09.2003 N 03/1141.

Решением суда от 28.05.2004 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 30.09.2004 решение суда изменено в части признания недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга от 25.09.2003 N 1 о доначислении налога на прибыль, пени и штрафа и требований от 25.09.2003 N 03/1141 об уплате налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду отнесения Обществом в 2002 году на внереализационные расходы процентов по кредитному договору от 11.12.2001 N ФСЗ-096/К-2001. В этой части в удовлетворении заявления Обществу было отказано. В остальной части решение суда было оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на нарушение судебными инстанциями норм материального права устанавливающих порядок отнесения понесенных налогоплательщиком затрат к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, просит отменить судебные акты и принять по делу новое решение об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель общества возражал против ее удовлетворения.

Законность оспариваемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2001 по 31.03.2003, в ходе которой выявила ряд нарушений, отраженных в акте от 20.08.2003 N 03/2866.

В частности, налоговый орган установил, что Общество 11.12.2001 заключило с ЗАО "ГУТА-Банк" договор N ФСЗ-096/К-2001 на получение банковского кредита в сумме 10 000 000 руб. на срок до 11.06.2002. Размер процентной ставки за пользование кредитом составляет 28 процентов годовых за весь срок пользования кредитом с выплатой процентов единовременно за весь срок пользования не позднее 11.12.2001. Денежные средства поступили на счет Общества 11.12.2001. Кредит был возвращен банку 24.12.2001 и единовременно уплачены проценты за пользование кредитом с 12.12.2001 по 12.06.2002 в сумме 1 388 493 руб. 15 коп. Проценты в сумме 138 082 руб. за период с 12.12.2001 по 31.12.2001 отнесены налогоплательщиком на операционные расходы за 2001 год, а 1 188 904 руб. процентов за период с 01.01.2002 по 11.06.2002 - на внереализационные расходы 2002 года.

Кроме того, 11.12.2001 Общество 11.12.2001 заключило с ЗАО "ГУТА-Банк" соглашение N ФСЗ-098/КО-2001 о кредитовании банковского счета (овердрафт), согласно которому в случае если овердрафт не будет востребован заемщиком, клиент обязан уплатить банку вознаграждение в размере 1 054 000 руб. за резервирование средств. Фактически Общество кредитом по данному соглашению не пользовалось, однако в 2001 году выплатило указанную сумму и отнесло расходы по этой операции соответственно на операционные расходы 2001 года и внереализационные расходы 2002 года, тем самым занизив налогооблагаемую прибыль.

Общество заключило договоры о предоставлении займа с обществом с ограниченной ответственностью "Резонанс - 2К" от 25.09.2001 N Р-0903 и от 25.04.2001 N Р-0405. По указанным договорам налогоплательщик исчислил проценты и уплатил их в 2002 году, отнеся их на расходы 2002 года. Налоговый орган полагает, что часть процентов относится к 2001 году, поскольку Общество пользовалось заемными средствами в 2001 году. Кроме того, проценты по займу не могут быль отнесены на себестоимость продукции в 2001 году, так как на себестоимость в этот период могли быть отнесены проценты только по кредитным договорам с кредитными организациями. Данное нарушение повлекло необоснованное занижение налогооблагаемой прибыли за 2001 и 2002 годы.

На основании материалов проверки и представленных налогоплательщиком возражений, налоговый орган принял решение от 25.09.2003 N 1 о доначислении Обществу налога на прибыль в сумме 652 337 руб., начислении 57 407 руб. пеней за его неполную уплату, а также о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде 130 467 руб. штрафа. Инспекция направила Обществу требования от 25.09.2003 N 03/1141 об уплате налога на прибыль, пени и штрафа.

Налогоплательщик не согласился с решением налоговой инспекции, требования добровольно не исполнил, а обратился в арбитражный суд с заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования общества в полном объеме, указал, что расходы в виде процентов по любым обязательствам уменьшают налогооблагаемую базу и признаются в том периоде, когда предприятие их фактически понесло исходя из условий конкретной хозяйственной сделки.

Апелляционная инстанция, отменяя решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции от 25.09.2003 N 1 о доначислении налога на прибыль, пени и штрафа и требований от 25.09.2003 N 03/1141 об уплате налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду отнесения Обществом в 2002 году на внереализационные расходы процентов по кредитному договору от 11.12.2001 N ФСЗ-096/К-2001, указал, что согласно условиям указанного договора, он действует до полного исполнения сторонами своих обязательств. Поскольку обязательства сторон по кредитному договору были полностью исполнены 24.12.2001, довод заявителя о необходимости учета процентов в качестве затрат в 2002 году пропорционально до срока окончания договора является несостоятельным.

Суд кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене как вынесенные с нарушением норм материального права.

Согласно пунктам 1-3 статьи 2 Закона "О налоге на прибыль" объектом обложения этим налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными названной статьей. При этом валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), определен в Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552, с учетом последующих изменений и дополнений (далее - Положение о составе затрат).

В соответствии с подпунктом "с" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов), процентов за отсрочки оплаты (коммерческие кредиты), предоставляемые поставщиками (производителями работ, услуг) по поставленным товарно-материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам), процентов по полученным заемным средствам, включая кредиты банков и других организаций, используемым лизингодателем для осуществления операций лизинга.

Таким образом, налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму процентов по полученным кредитам банков.

Пунктом 1 Положения о составе затрат себестоимость продукции определена как стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, других затрат на ее производство и реализацию. В данном определении речь идет о стоимости использованных ресурсов и затрат.

Поскольку кредит банка по договору от 11.12.2001 N ФЗС-096/к-2001 с ЗАО "ГУТА-Банк" использовался до 24.12.2001, налоговая инспекция сделала правильный вывод, что в целях определения себестоимости продукции необходимо учитывать затраты по кредиту, фактически используемому в производственных целях, то есть до момента его возврата банку.

В этой части судебные акты подлежат отмене.

По договору кредитования банковского счета (овердрафт) с ЗАО "ГУТА "Банк" от 11.12.2001 N ФЗС-098/КО-2001 банк обязался производить платежи по поручениям Общества в случае недостаточности денежных средств на его расчетном счете для расчетов с поставщиками заявителя. В случае, если до 28.12.2001 услуга не будет востребована, Общество уплачивает банку 1 054 000 руб. вознаграждения за резервирование денежных средств.

Общество услугой не воспользовалось и 24.12.2001 перечислило банку оговоренную в договоре сумму вознаграждения. При этом часть затрат отнесло на операционные расходы 2001 года, а другую часть на расходы 2002 года. Налоговая инспекция полагает, что вознаграждение банка по договору кредитования банковского счета являются процентами по кредиту, а так как кредит получен не был, то оснований для отнесения затрат по договору на расходы Общества не имелось.

Суд кассационной инстанции считает, что вывод налоговой инспекции о том, что вознаграждение банка представляет собой проценты по кредитному договору, является ошибочным.

Из текста договора следует, что вознаграждение в сумме 1 054 000 руб. выплачивается за оказанную услугу по резервирование денежных средств, необходимых для исполнения банком обязанностей по договору и не выплачивается в случае, если банк будет производить оплату поручений Общества для расчетов с поставщиками. Данный договор направлен на осуществление бесперебойной работы Общества и заключен в производственных целях.

В соответствии с подпунктом "а" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг).

В силу пункта 12 Положения о составе затрат, затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся. В данном случае условия договора от 11.12.2001 N ФСЗ-098/КО-2001 выполнены в 2001 году, поэтому налогоплательщик обоснованно отнес затраты по договору на расходы 2001 года и неправомерно отнес затраты по договору на расходы 2002 года.

Решение налоговой инспекции по эпизоду отнесения затрат по данному договору в 2001 году является недействительным.

Налогоплательщик заключил в 2001 году договора займа с ООО "Резонанс-2К" и получил заемные средства. Займ возвращен в 2002 году. Общество исчислило проценты по договорам займа, перечислило их и отнесло на внереализационные расходы 2002 года. Налоговая инспекция полагает, что проценты должны были исчисляться за 2001 и 2002 годы, так как Общество пользовалось денежными средствами в эти периоды. Так как проценты в 2001 году не исчислялись, то их следовало отразить в расходах переходного периода, а расходы 2002 года, следовательно, завышены.

Судебные инстанции указали, что поскольку расходы фактически понесены в 2002 году, то Общество вправе было их учитывать при определении налогооблагаемой базы за 2002 год.

Данный вывод суда является ошибочным.

Как следует из содержания пункта 1 статьи 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, и расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Данное положение действует с 01.01.2002, поэтому во внереализационные расходы могут быть включены проценты за пользование заемными средствами в 2002 году.

Налоговая инспекция также правильно указывает, что проценты за пользование заемными средствами в 2001 году не могли быть отнесены на себестоимость продукции, поскольку получены не от кредитной организации.

Согласно подпункту "с" пункта 2 Положения в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов).

Согласно статье 1 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" под банком понимается кредитная организация, которая имеет исключительное право осуществлять в совокупности следующие банковские операции: привлечение во вклады денежных средств физических и юридических лиц, размещение указанных средств от своего имени и за свой счет на условиях возвратности, платности, срочности, открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

Принцип независимости отнесения затрат на себестоимость от факта оплаты установлен пунктом 12 названного Положения, в силу которого затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции того отчетного периода, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей. Применение данного пункта не поставлено в зависимость от того, к какому элементу эти затраты относятся - материальные, затраты на оплату труда и др., поскольку возникновение затрат - неизбежное следствие использования в производственном процессе не только материальных, но и трудовых, финансовых ресурсов, имеющих стоимостную оценку.

Стоимостная оценка ресурсов складывается не в момент их оплаты, а в тот момент, когда предприятие располагает достаточными данными для ее определения. В частности, размер банковских процентов определяется кредитным договором, поэтому в каждом отчетном периоде предприятие может рассчитать стоимостное выражение платы за использование им в этом периоде кредитных ресурсов.

При указанных обстоятельствах, судебные инстанции сделали неправомерный вывод, что решение налогового органа по указанному эпизоду противоречит нормам налогового законодательства.

Таким образом, судебные акты подлежат отмене с вынесением нового решения о частичном удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 2 часть 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 28.05.2004 и постановление апелляционной инстанции от 30.09.2004 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-35482/03 отменить.

Признать недействительным решение Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красногвардейскому району Санкт-Петербурга от 25.09.2003 N 1 по эпизоду включения в затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль за 2001 год расходов по оплате вознаграждения банку по договору N ФСЗ-098/КО-2001 от 11.12.2001.

В остальной части в удовлетворении заявления обществ с ограниченной ответственностью "Петропром" отказать.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Петропром" в доход федерального бюджета 1000 рублей государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова Л.И. Кочерова

А.В. Шевченко