Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 января 2005 г. N А56-29277/04 Иск ООО о признании недействительным решения ИМНС об отказе в возмещении НДС по экспортным операциям не удовлетворен, так как НК РФ не содержит норм, предоставляющих право неплательщику НДС использовать право на налоговые вычеты и регулирующих порядок использования вычетов после перехода на УСН, не установлено и право применения налоговой ставки 0 процентов для налогоплательщиков-экспортеров, реализовавших товары на экспорт, но не собравших и не представивших в налоговый орган до перехода на УСН комплект документов, подтверждающих обоснованность возмещения налога из бюджета

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 19 января 2005 г. N А56-29277/04

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Блиновой Л.В., Малышевой Н.Н., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Лес" Поженской С.С. (доверенность от 14.12.2004), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Баранова Р.Ю. (доверенность от 30.12.2004 N 11-06/22393),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.10.2004 по делу N А56-29277/04 (судья Ресовская Т.М.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Лес" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области (далее - налоговая инспекция) от 16.06.2004 N 11-13/8444 об отказе в возмещении из бюджета 106 164 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за февраль 2004 года по экспортным операциям.

Решением суда первой инстанции от 14.10.2004 требования Общества удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить обжалуемое решение суда и отказать заявителю в удовлетворении требований. По мнению подателя жалобы, Общество не вправе претендовать на возмещение налога на добавленную стоимость по декларации, поданной за февраль 2004 года, поскольку налогоплательщик с 01.01.2004 перешел на применение упрощенной системы налогообложения.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции поддержал доводы жалобы, а представитель Общества просил оставить ее без удовлетворения.

В связи с реорганизацией налоговых органов Российской Федерации кассационной инстанцией в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по ходатайству налоговой инспекции произведена замена Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Ленинградской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области.

Законность решения суда проверена в кассационном порядке.

Как следует из части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

То есть из содержания приведенной нормы закона следует, что основанием для признания ненормативного правового акта недействительным является одновременное наличие двух условий: несоответствие обжалуемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя.

В пункте 2 статьи 201 АПК РФ указано, что суд принимает решение о признании недействительным ненормативного акта, если установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту; принят органом или лицом за пределами предоставленных полномочий; нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Материалами дела подтверждается, что Общество 22.03.2004 представило в налоговую инспекцию декларацию по налогу на добавленную стоимость за февраль 2004 года по экспортным операциям. В этой декларации Общество указало выручку от реализации продукции на экспорт, облагаемую налогом по ставке 0 процентов, и предъявило к возмещению из бюджета 106 164 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров, отправленных на экспорт. Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов Общество представило в налоговую инспекцию документы, предусмотренные пунктом 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Налоговым органом проведена камеральная проверка представленной налогоплательщиком декларации и документов.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Общество с 01.01.2004 перешло на применение упрощенной системы налогообложения, следовательно, не является плательщиком налога на добавленную стоимость, а потому не должно подавать декларацию по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды по этому налогу, приходящиеся на период применения упрощенной системы налогообложения, не вправе применять льготную ставку 0 процентов к налоговой базе, сформированной в налоговые периоды, приходящиеся на период применения упрощенной системы налогообложения, а также требовать возмещения соответствующих сумм налога на добавленную стоимость.

По результатам проверки налоговая инспекция приняла решение от 16.06.2004 N 184/28 об отказе в возмещении из бюджета 106 164 руб. налога на добавленную стоимость по названной декларации.

Общество, считая такое решение налоговой инспекции незаконным, обжаловало его в арбитражном суде. По мнению налогоплательщика, налоговый орган не вправе отказывать ему в возмещении налога на добавленную стоимость за февраль 2004 года, поскольку фактически экспорт товара состоялся в декабре 2003 года, то есть до перехода налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения. Кроме того, заявитель указал, что им выполнены все условия, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте товара.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, согласился с доводами налогоплательщика и удовлетворил заявленные Обществом требования, указав, что заявитель правомерно представил налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за февраль 2004 года, и оснований для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость у налогового органа не имелось, поскольку реализация товаров на экспорт осуществлялась налогоплательщиком в декабре 2003 году, когда организация находилась на общей системе налогообложения.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы налоговой инспекции, считает такое решение суда не основанным на нормах главы 21 и 26.2 НК РФ, а потому подлежащим отмене.

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Переход на упрощенную систему налогообложения или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 2 статьи 346.11 НК РФ (в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 191-ФЗ) указано, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При этом ни глава 26.2, ни глава 21 НК РФ не содержат норм, предоставляющих право неплательщику налога на добавленную стоимость использовать право на налоговые вычеты и регулирующих порядок использования вычетов после перехода на упрощенную систему налогообложения.

Не установлено названными главами и право применения налоговой ставки 0 процентов для налогоплательщиков-экспортеров, реализовавших товары (работы, услуги) на экспорт, но не собравших и не представивших в налоговый орган до перехода упрощенную систему налогообложения комплект документов, перечисленных в статье 165 НК РФ с отдельной налоговой декларацией по налоговой ставке 0 процентов.

Применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по экспортным операциям в отношении плательщиков этого налога регулируется главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации следующим образом.

Согласно подпункту 1 статьи 164 НК РФ налогообложение товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, производится по налоговой ставке 0 процентов.

Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 07.02.2002 N 37-О, установленную в статье 164 НК РФ налоговую ставку 0 процентов следует рассматривать как разновидность налоговых льгот, которыми в соответствии со статьей 56 НК РФ признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

В силу статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Пунктом 2 статьи 56 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации. Глава 21 НК РФ устанавливает два случая - в статьях 145 (пункт 4) и 149 (пункт 5) НК РФ - ограничения права налогоплательщика отказаться от применения льгот. Статья 164 НК РФ таких ограничений не содержит.

Главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен целый ряд особенностей, связанных с налогообложением операций по реализации товаров на экспорт.

Так, пунктом 6 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога на добавленную стоимость исчисляется отдельно по каждой операции реализации товаров на экспорт.

Особо определяется момент формирования налоговой базы по таким товарам - согласно пункту 9 статьи 167 НК РФ им является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В случае если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, момент определения налоговой базы по реализованным на экспорт товарам связан с датой отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов и определяется как день отгрузки товара (пункт 9 и подпункт 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ).

Установлены особенности и для реализации права на налоговые вычеты сумм налога, уплаченных поставщикам товаров, работ, услуг, относящихся к экспортным операциям. В пункте 6 статьи 164, пункте 10 статьи 165, пункте 3 статьи 172 и пункте 4 статьи 176 НК РФ указано, что вычеты сумм налога, названных в статье 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт производятся на основании отдельной декларации и только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Таким образом, из положений перечисленных норм следует, что право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при экспорте товаров, равно как и обязанность по представлению в налоговый орган декларации по налогу на добавленную стоимость и пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, предоставлены только плательщику налога на добавленную стоимость.

Причем, поскольку налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость 0 процентов и налоговые вычеты применяются только в том налоговом периоде, когда сформирована налоговая база по экспортным операциям, то есть собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, статус плательщика налога на добавленную стоимость должен быть у соответствующего лица на момент представления документов и декларации по налоговой ставке 0 процентов в налоговый орган.

Лицам, которые не являются налогоплательщиками этого налога, право применения льготной налоговой ставки и осуществления налоговых вычетов не предоставлено.

Учитывая изложенное, налогоплательщик, находящийся на общепринятой системе налогообложения, до принятия решения о добровольном переходе на применение упрощенной системы налогообложения должен взвесить все положительные и возможные отрицательные последствия такого перехода, имея в виду в том числе, что нормами глав 21 и 26.2 НК РФ не регламентирован порядок реализации права налогоплательщика на применение льготной налоговой ставки 0 процентов и налоговые вычеты в тех случаях, когда налоговая база по экспортным отгрузкам, имевшим место в периоде применения налогоплательщиком общепринятой системы налогообложения, будет сформирована только в периодах применения упрощенной системы налогообложения.

Если налоговая база по экспортным операциям сформирована (собран полный пакет документов) только в периоде применения налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения, он не может на законных основаниях представить декларацию по налогу на добавленную стоимость за налоговый период, приходящийся на период применения упрощенной системы налогообложения, и предъявить к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении товарно-материальных ценностей, связанных с операциями реализации товаров на экспорт в периодах, когда он применял общую систему налогообложения, поскольку в данном случае право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов появилось у налогоплательщика в тот момент, когда он не является плательщиком налога на добавленную стоимость, а главами 21 и 26.2 НК РФ не определен порядок предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость, относящихся к вышеуказанным экспортным операциям, налоговая база по которым сформирована после перехода на упрощенную систему налогообложения.

Материалами дела подтверждается, что Общество с 01.01.2004 перешло на применение упрощенной системы налогообложения, следовательно, с указанной даты оно перестало признаваться плательщиком налога на добавленную стоимость и, следовательно, на него не распространяются нормы о правах и обязанностях плательщиков этого налога, предусмотренные главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, принимая во внимание существующее правовое регулирование рассматриваемого вопроса, сбор Обществом в феврале 2004 года полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, и формирование налоговой базы по налогу на добавленную стоимость за февраль 2004 года по экспортным операциям не означает восстановления у Общества статуса плательщика налога на добавленную стоимость на этот период.

Следовательно, подача Обществом декларации по налогу на добавленную стоимость за февраль 2004 года и предъявление по этой декларации к возмещению налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам, обоснованно признано налоговым органом неправомерным, поскольку в указанный период Общество не являлось плательщиком этого налога.

Поскольку в пункте 2 статьи 346.11 НК РФ прямо указано на то, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, налоговый орган, принимая решение от 16.06.2004 N 11-13/8444 об отказе Обществу, применяющему с 01.01.2004 упрощенную систему налогообложения, в возмещении из бюджета 106 164 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за февраль 2004 года по экспортным операциям, не допустил нарушения норм законодательства о налогах и сборах, что могло бы являться основанием для признания такого решения недействительным.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает обоснованным отказ налогового органа возместить Обществу 106 164 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за февраль 2004 года.

При таких обстоятельствах у суда первой инстанции отсутствовали правовые основания для удовлетворения требований налогоплательщика.

Принимая во внимание результат рассмотрения настоящего дела, с Общества подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой (1000 руб.), и кассационной (500 руб.) инстанций.

Руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 2 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.10.2004 по делу N А56-29277/04 отменить.

Обществу с ограниченной ответственностью "Лес" в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Лес" в доход федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Л.В. Блинова

Н.Н. Малышева