Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 марта 2005 г. N А66-7207/2004 Иск ОАО о признании недействительным решения ИМНС в части доначисления налога на прибыль, начисления пеней, а также об обязании Инспекции зачесть сумму излишне уплаченного налога в счет предстоящих налоговых платежей частично не удовлетворен, так как налогоплательщик не вправе был учитывать в целях определения первоначальной (восстановительной) стоимости переоценку основных средств, проведенную по состоянию на момент введения изменений в НК РФ и отраженную в бухгалтерском учете налогоплательщика после введения нового правового регулирования

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 23 марта 2005 г. N А66-7207/2004

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Шевченко А.В., судей Дмитриева В.В. и Корпусовой О.А., при участии от открытого акционерного общества "Конаковская ГРЭС" Арбузовой Ю.В. (доверенность от 27.05.2004 N 25.09), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Конаковскому району Тверской области Веряскина А.В. (доверенность от 11.02.2005 N 03-02/1258),

рассмотрев 16.03.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Конаковскому району Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 26.11.2004 по делу N А66-7207/2004 (судья Орлова В.А.),

установил:

Открытое акционерное общество "Конаковская ГРЭС" (далее - ОАО "Конаковская ГРЭС", Общество) обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Конаковскому району Тверской области (далее - инспекция) от 11.05.2004 N 07-14/4/4707 в части доначисления 7 527 147 руб. налога на прибыль за 2002 год, начисления 128 756 руб. пеней за несвоевременную уплату этого налога, а также об обязании инспекции зачесть 7 527 147 руб. излишне уплаченного налога на прибыль в счет предстоящих налоговых платежей.

Решением суда от 26.11.2004 ненормативный акт налогового органа в оспариваемой Обществом части признан недействительным. В удовлетворении остальной части требований ОАО "Конаковская ГРЭС" отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение от 26.11.2004 в удовлетворенной части и отказать Обществу полностью в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции нормы материального права - пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Кассационной коллегией 15.03.2005 объявлен перерыв в судебном заседании до 16.03.2005.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, в феврале 2004 года ОАО "Конаковская ГРЭС" направило в инспекцию уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2002 год, а также заявление о зачете 7 527 147 руб. излишне уплаченного за 2002 год налога на прибыль в счет предстоящих налоговых платежей.

Налоговый орган провел камеральную проверку декларации, по итогам которой принял решение от 11.05.2004 N 07-14/4/4707 о доначислении Обществу 7 875 387 руб. налога на прибыль и начислении 128 756 руб. пеней за его неполную уплату. Основанием для доначисления 7 527 147 руб. налога послужил вывод инспекции об излишнем начислении налогоплательщиком амортизации по основным средствам, восстановительная стоимость которых на основании переоценки, произведенной по состоянию на 1 января 2002 года, принята для целей налогообложения в размере 100 процентов. Налоговый орган считает, что Общество при начислении амортизации вправе учесть величину переоценки только в размере 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих основных средств, отраженных в бухгалтерском учете по состоянию на 1 января 2001 года.

ОАО "Конаковская ГРЭС" посчитало решение инспекции незаконным и частично оспорило его в арбитражный суд.

В обоснование заявленных требований Общество ссылается на то, что положения, ограничивающие величину переоценки, которая может быть учтена при определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств, установлены Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Закон N 110-ФЗ). По мнению заявителя, действие данного Закона неправомерно распространено на отношения, возникшие с 01.01.2002, поскольку это ухудшает положение налогоплательщиков, а в силу статьи 5 НК РФ такие акты законодательства обратной силы не имеют. ОАО "Конаковская ГРЭС" считает, что пункт 1 статьи 257 НК РФ в редакции Закона N 110-ФЗ вступает в силу только с 01.01.2003.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, согласился с доводами заявителя и признал недействительным решение налогового органа в оспариваемой части.

Кассационная инстанция считает судебный акт ошибочным и подлежащим частичной отмене.

Как следует из статьи 259 НК РФ, начисление амортизации по амортизируемому имуществу производится с учетом первоначальной (восстановительной) стоимости этого имущества.

Порядок определения первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемого имущества установлен статьей 257 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ (в первоначальной редакции) главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, вступившей в силу 01.01.2002, первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определялась как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 57-ФЗ) в статью 257 НК РФ введен следующий абзац: "Восстановительная стоимость основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок на дату вступления в силу настоящей главы". Действие положений этой нормы распространено на отношения, возникшие с 1 января 2002 года.

Однако в соответствии с пунктом 24 статьи 1 Закона N 110-ФЗ пункт 1 статьи 257 НК РФ дополнен следующими положениями: "Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу.

При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях настоящей главы учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации".

Причем, как указано в статье 21 Закона N 110-ФЗ, положение пункта 24 статьи 1 данного Закона вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2002 года.

Суд первой инстанции посчитал, что положения части первой статьи 257 НК РФ (в редакции Закона N 110-ФЗ) ухудшают положение налогоплательщиков, и, применив пункт 1 статьи 5 НК РФ, указал на то, что эти положения должны действовать только с 01.01.2003.

Такой вывод суда является необоснованным, поскольку положения части первой статьи 257 НК РФ в редакции Закона N 110-ФЗ не ухудшают, а улучшают положение налогоплательщика.

В период действия Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" переоценка основных средств при исчислении налога на прибыль не учитывалась.

Пунктом 3.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 03.09.97 N 65н, действовавшего до 01.01.2002, предусмотрено, что стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и данным Положением.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, действовавшего на момент вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет прибылей и убытков в качестве расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 18.05.2002 N 45н в приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н дополнительно введен абзац, разъясняющий положения пункта 15 "Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года".

Таким образом, переоценка объектов основных средств производится один раз в год и отражается в бухгалтерском учете на начало отчетного года, то есть после 1 января соответствующего года. Поэтому налогоплательщик, применяя положения части первой статьи 257 НК РФ (в редакции Закона N 57-ФЗ), не вправе был учитывать в целях определения первоначальной (восстановительной) стоимости переоценку основных средств, проведенную по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженную в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года, то есть после введения нового правового регулирования.

Положения части первой статьи 257 НК РФ (в редакции Закона N 110-ФЗ) позволяют учитывать переоценку основных средств, проведенную по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженную в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году).

Следовательно, налоговый орган правомерно доначислил Обществу налог на прибыль по уточненной декларации в связи с излишним начислением налогоплательщиком амортизации на основные средства, восстановительная стоимость которых на основании переоценки, произведенной по состоянию на 1 января 2002 года, принята им для целей налогообложения в размере 100, а не 30 процентов. Оснований для взыскания этой суммы налога и начисления пеней у налогового органа нет, поскольку доначисление произведено по уточненной налоговой декларации, в которой сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, уменьшена. Сам налог уплачен налогоплательщиком в бюджет по первоначальной декларации, поэтому недоимка у налогоплательщика отсутствует. Пени же в силу положений статьи 75 НК РФ начисляются в случае образования у налогоплательщика недоимки.

Руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 2 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 26.11.2004 по делу N А66-7207/2004 отменить частично.

В признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Конаковскому району Тверской области от 11.05.2004 N 07-14/4/4707 в части доначисления 7 527 147 руб. налога на прибыль за 2002 год отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с открытого акционерного общества "Конаковская ГРЭС" 500 руб. госпошлины за рассмотрение дела судом кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

А.В. Шевченко В.В. Дмитриев

О.А. Корпусова