Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 7 мая 2001 г. N А44-3097/00-С9-к Иск Управления вневедомственной охраны о признании недействительным решения УМНС о доначислении налога на прибыль, взыскании штрафа и пеней удовлетворен, так как истец не является плательщиком спорного налога с дохода, полученного от оказания услуг по охране имущества собственников, поскольку его деятельность не является предпринимательской

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 7 мая 2001 г. N А44-3097/00-С9-к

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Ломакина С.А. и Зубаревой Н.А., при участии от Управления вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел Новгородской области Приборы В.И. (доверенность от 05.05.2000 N 8/480) и Лаузина И.П. (доверенность от 04.05.2000 N 8/516), от Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области Василевского Г.А. (доверенность от 07.05.2001 N 19) и Творогова В.Ю. (доверенность от 07.05.2001 N 20),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел Новгородской области и Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области на решение от 18.01.2001 (судьи Куропова Л.А., Дмитриева Т.А., Ларина И.Г.) и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2001 (судьи Духнов В.П., Пестунов О.В., Янчикова Н.В.) Арбитражного суда Новгородской области по делу N А44-3097/00-С9-к,

установил:

Управление вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел Новгородской области (далее - Управление вневедомственной охраны) обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с иском о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области (далее - Управление по налогам и сборам, налоговый орган) от 28.11.2000 N 02-12/39 о доначислении налога на прибыль и пеней за его неуплату в установленный срок за период с 01.01.97 по 01.07.2000, а также о привлечении Управления вневедомственной охраны к ответственности за неполную уплату налога на прибыль, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы неуплаченного налога.

Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области заявило встречный иск о взыскании налога на прибыль, пеней и штрафа за его неполную уплату.

Решением арбитражного суда от 18.01.2001 Управлению вневедомственной охраны в удовлетворении первоначального иска отказано по праву, так как суд отнес деятельность органов вневедомственной охраны, связанную с исполнением обязанностей по охране объектов, к предпринимательской, вследствие чего, а также на основании статьи 1 и пункта 10 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" и статей 38, 39 НК РФ признал их плательщиками налога на прибыль.

Вместе с тем суд признал решение налогового органа недействительным в части взыскания 40 501 руб. 70 коп. налога на прибыль, 6 674 руб. 22 коп. штрафа, а также в части начисления налоговым органом 81 299 руб. 79 коп. пеней, исходя из того, что налог на прибыль уплачивается по итогам 1-го квартала, полугодия, 9 месяцев года.

Производство по делу, возбужденному по встречному иску налогового органа, в части требования о взыскании недоимки по налогу на прибыль и пеней прекращено со ссылкой на наличие у налогового органа права на их бесспорное взыскание, требование о взыскании штрафа за недоплату после 01.01.99 налога на прибыль удовлетворено в полном объеме.

Постановлением апелляционной инстанции от 13.03.2001 решение арбитражного суда от 18.01.2001 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Управление вневедомственной охраны просит отменить решение суда об отказе в удовлетворении иска вневедомственной охраны и признать недействительным решение налогового органа в полном объеме, указывая на то, что деятельность, связанная с охраной объектов, не является предпринимательской.

Управление Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области просит отменить обжалуемые судебные акты в части признания недействительным его решения о начислении 81 299 руб. 79 коп. пеней. По мнению налогового органа, судами нарушены положения пункта 1 статьи 75 и статей 52-54 НК РФ, а также статьи 8 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Управление по налогам и сборам провело выездную налоговую проверку соблюдения Управлением вневедомственной охраны налогового законодательства за 1997-1999 годы и 6 месяцев 2000 года, о чем составлен акт от 04.09.2000 N 02-12/39.

В связи с получением письменных возражений на акт проверки (письма от 18.09.2000 N 8/1019 и от 26.09.2000 N 8/1041) Управление по налогам и сборам письмом от 27.09.2000 N 02-09 уведомило истца о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 28.09.2000.

Однако "учитывая спорный характер сложившейся ситуации, а также принимая во внимание расхождения в доводах налогового органа и представленных налогоплательщиком возражениях", Управление по налогам и сборам 29.09.2000 приняло решение N 02-12/39 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля "по уточнению методики формирования налогооблагаемой базы по основной деятельности Управления вневедомственной охраны при УВД Новгородской области".

По результатам проведения мероприятий налогового контроля Управлением по налогам и сборам принято решение от 28.11.2000 N 02-12/39 о доначислении налогов, пеней и привлечении истца к налоговой ответственности.

Однако в материалах дела отсутствуют сведения о направлении данных о результатах дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщику, а также о том, что он был с ними ознакомлен и ему была предоставлена возможность направить аргументированные возражения относительно сделанных налоговым органом выводов, которые (при наличии таковых) подлежали бы рассмотрению в установленном статьей 101 НК РФ порядке с участием налогоплательщика.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "пунктов 6, 7, 8, 9 статьи 21" следует читать "подпунктов 6, 7, 8, 9 пункта 1 статьи 21"

То есть при вынесении решения от 28.11.2000 Управлением по налогам и сборам нарушены требования пунктов 6, 7, 8, 9 статьи 21, подпункта 7 пункта 1 статьи 31 и пункта 2 статьи 22 НК РФ.

Как следует из акта проверки и решения от 28.11.2000 о привлечении истца к налоговой ответственности, в ходе проверки выявлено, что Управление вневедомственной охраны не исчисляло налог на прибыль с сумм превышения доходов над расходами в отношении доходов, полученных от основной деятельности (охраны имущества по договорам с собственниками) в размере 1 233 721 руб. 21 коп.

Управление вневедомственной охраны возражает против включения средств, полученных подразделениями вневедомственной охраны за охрану объектов по договорам с собственниками, указывая на то, что деятельность по охране объектов не является предпринимательской.

Принимая решение и постановление, судебные инстанции пришли к выводу, что доход от основной деятельности органов вневедомственной охраны - охраны объектов (имущества) по договорам с собственниками - является доходом от предпринимательской деятельности, а следовательно, у истец был обязан уплачивать налог на прибыль с суммы превышения доходов, полученных по договорам на охрану объектов, над расходами.

Кассационная инстанция считает такой вывод судов ошибочным.

Согласно подпункту "а" пункта 1 статьи 1 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" плательщиками этого налога являются предприятия и организации (в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, осуществляющие предпринимательскую деятельность.

Пунктом 10 статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" установлено, что бюджетные учреждения и другие некоммерческие организации, имеющие доходы от предпринимательской деятельности, уплачивают налог с получаемой от такой деятельности суммы превышения доходов над расходами.

Понятие "предпринимательская деятельность" для целей налогообложения не было дано в налоговом законодательстве, действовавшем до 01.01.99.

Нормы части первой Налогового кодекса Российской Федерации также не содержат понятия "предпринимательская деятельность" для целей налогообложения. Однако в пункте 1 статьи 11 НК РФ указано, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в налоговом законодательстве, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.

Поскольку иное Налоговым кодексом не предусмотрено, подлежит применению понятие "предпринимательская деятельность", данное в пункте 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которому предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Между тем в соответствии с Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.92 N 589, основными задачами вневедомственной охраны являются охрана имущества собственников на основе договоров; участие в разработке и реализации государственных мер по упорядочению и совершенствованию охраны материальных ценностей; проведение на территории Российской Федерации единой технической политики в области создания средств охранной сигнализации, их промышленного освоения, контроля за качеством, тактики применения, внедрения и эксплуатационного обслуживания. Вневедомственная охрана в соответствии с возложенными на нее задачами обеспечивает охрану имущества, а также оказывает другие услуги, предусмотренные договорами с собственниками; организует и проводит научные исследования, опытные конструкторские и иные работы в области создания и применения средств охранной сигнализации; осуществляет на охраняемых объектах технический надзор за выполнением проектных и монтажных работ по оборудованию средствами охранной сигнализации, за использованием приборов и систем охраны в соответствии с технической документацией, прием их в эксплуатацию, обслуживание и ремонт, проводит эти работы на договорной основе на неохраняемых объектах; организует и проводит испытания средств охранной сигнализации, в том числе и зарубежной, а также обеспечивает в установленном порядке выдачу сертификатов на ее использование на территории Российской Федерации; участвует в разработке и согласовании стандартов на средства охранной сигнализации.

В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 12.02.93 N 209 "О милиции общественной безопасности" подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к подразделениям милиции общественной безопасности (местной милиции), которые содержатся за счет средств, получаемых за охрану объектов по договорам.

Согласно статье 35 Закона РСФСР "О милиции" (с изменениями на 15.06.96) финансирование милиции осуществляется из республиканского бюджета РСФСР, бюджетов республик, входящих в состав РСФСР, и местных бюджетов, средств, поступающих от министерств, ведомств, предприятий, учреждений и организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, а также из внебюджетных целевых фондов и иных поступлений в соответствии с законами РСФСР и входящих в состав РСФСР республик. За счет средств бюджетов республик, входящих в состав РСФСР, и местных бюджетов содержатся подразделения милиции общественной безопасности (местной милиции), перечень которых определяется Советом Министров РСФСР. Подразделения милиции, осуществляющие охрану объектов по договорам, содержатся за счет средств, поступающих на основе договоров. Внебюджетные средства используются для улучшения материально-технического и социального обеспечения милиции, стимулирования труда сотрудников милиции.

Пунктами 10 и 11 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел установлено, что вневедомственная охрана осуществляет свою деятельность на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержится за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. Оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами. Фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80% от средств, поступающих по договорам от собственников. Средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны после уплаты налогов (обязанность по уплате которых предусмотрена налоговым законодательством), изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ. За счет остатка неиспользованных средств производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещают убытки от крупных краж и пожаров.

Министерство юстиции Российской Федерации еще в письме от 10.01.94 N 06-09/681 обратило внимание Госналогслужбы Российской Федерации на то, что задачи и цели органов вневедомственной охраны отличны от задач и целей организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность, а также указало, что, несмотря на то, что подразделения вневедомственной охраны действуют на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержатся за счет специальных (внебюджетных) средств, в отличие от обычных хозяйствующих субъектов порядок образования цен и направления расходования полученных средств жестко регламентируются государством, что не позволяет рассматривать как предпринимательскую деятельность органов вневедомственной охраны по выполнению основных функций.

В письме Министерства экономики Российской Федерации от 13.06.96 N СВ-193/7-632 "О деятельности подразделений вневедомственной охраны", адресованном МВД РФ, также указывается на то, что деятельность органов вневедомственной охраны по охране объектов не является предпринимательской, поскольку тарифы на оказываемые этими органами охранные услуги устанавливаются республиканскими, краевыми и областными управлениями вневедомственной охраны и являются едиными в регионе. Установленные тарифы доводятся приказом управления до своих районных подразделений. При этом не предусматривается механизм получения прибыли, а закладываемое в тарифах 5-процентное превышение доходов над расходами имеет целевое назначение - возмещение убытков от краж и пожаров.

Министерство Российской Федерации по антимонопольной политике и поддержке предпринимательства, отвечая на запросы своих подразделений на местах относительно статуса органов вневедомственной охраны, в письме от 15.02.2000 N ИЮ/1605 со ссылкой на статьи 1 и 2 Закона Российской Федерации "О милиции", а также Положение о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации сообщило, что деятельность подразделений вневедомственной охраны по охране объектов по договорам на их охрану не относится к предпринимательской. Во-первых, осуществление деятельности по охране объектов (имущества) возложено на органы вневедомственной охраны в законодательном (нормативном) порядке: эти органы Законом Российской Федерации "О милиции" отнесены к милиции общественной безопасности, они являются государственными органами исполнительной власти, реализующими одну из задач милиции - защиту частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности. Во-вторых, субъекты, осуществляющие предпринимательскую деятельность, самостоятельны в выборе направлений своей деятельности, органы же вневедомственной охраны (в отличие от частных охранных структур) обязаны охранять имущество собственников в силу прямого указания Закона Российской Федерации "О милиции" и Положения о вневедомственной охране. В-третьих, указано на то, порядок образования цен и направления расходования полученных средств регламентированы государством, у органов вневедомственной охраны нет права свободно распределять доходы, полученные от охраны объектов.

Такой же вывод содержится и в письмах Минфина РФ от 30.04.98 N 04-05-11/56, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 22.08.94 N ВГ-6-01/307, от 30.04.98 N 04-05-11/56, от 25.05.98 N СШ-6-07/300, а также заключениях Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации от 01.12.2000 N 01-30/161 и Аналитического центра по правовой политике Президента Российской Федерации Института государства и права Российской Академии наук от 04.12.2000 N 14202-24-2115,4.

Генеральная прокуратура Российской Федерации в письме от 07.02.2001 N 7/3-1-76-2001 также указала, что деятельность органов вневедомственной охраны не является предпринимательской. Задача этих органов - защита имущества собственников от преступных и иных противоправных посягательств, а не получение прибыли. Названные органы не обладают полной правоспособностью лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность, так как не могут направлять полученные денежные средства на отличные от установленных Законом цели и не выполнять предусмотренную Законом деятельность. Подразделения вневедомственной охраны не регистрируются как субъекты предпринимательской деятельности в органах, осуществляющих государственную регистрацию юридических лиц.

Учитывая изложенное, следует признать, что в деятельности подразделений вневедомственной охраны отсутствуют такие законодательно установленные признаки предпринимательской деятельности, как самостоятельность, наличие специальной цели - систематическое получение прибыли, государственная регистрация в качестве субъектов предпринимательства, поэтому решение и постановление судов подлежат частичной отмене, иск Управления вневедомственной охраны - удовлетворению, а встречный иск Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области следует оставить без удовлетворения.

Ссылка налогового органа в обоснование наличия у истца обязанности по уплате налога на прибыль с дохода от основной деятельности (охраны имущества собственников) на статьи 38 "Объект налогообложения" и 39 "Реализация товаров, работ или услуг" Налогового кодекса Российской Федерации отклоняется судом кассационной инстанции.

Обязанность по уплате налога возникает не только при наличии объекта налогообложения, но и при наличии статуса налогоплательщика.

В рассматриваемом случае налоговый орган, отождествляя понятия "объект налогообложения" и "налогоплательщик", не учитывает, что Управление вневедомственной охраны не является плательщиком налога на прибыль с дохода, полученного от оказания услуг по охране имущества собственников, поскольку эта его деятельность не является предпринимательской, в то время как плательщиками налога на прибыль являются предприятия и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность.

Руководствуясь статьями 174 и 175 (пункт 2) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 18.01.2001 и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2001 Арбитражного суда Новгородской области по делу N А44-3097/00-С9-к отменить частично.

Иск Управления вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел Новгородской области удовлетворить в полном объеме.

Признать недействительным решение Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области от 28.11.2000 N 02-12/39 о доначислении 186 132 руб. налога на прибыль, 122 909 руб. 24 коп. пеней за его неуплату в установленный срок и о привлечении Управления вневедомственной охраны Управления внутренних дел Новгородской области к ответственности за неполную уплату налога на прибыль, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания 43 314 руб. штрафа.

В удовлетворении встречного иска Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новгородской области о взыскании 43 314 руб. 86 коп. налоговых санкций отказать.

В остальной части решение и постановление оставить без изменения.

Возвратить Управлению вневедомственной охраны при Управлении внутренних дел Новгородской области из федерального бюджета 3 268 руб. 75 коп. госпошлины, уплаченной за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Н.А. Зубарева

С.А. Ломакин