Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 июня 2005 г. N А05-8652/04-19 Заявление Института о признании недействительным решения УФНС о взыскании штрафа за неполную уплату ЕСН в результате занижения налоговой базы частично удовлетворено, так как выплаты, связанные с возмещением расходов по договорам гражданско-правового характера, не включаются в сумму вознаграждения, а следовательно, не являются объектом налогообложения в силу прямого указания закона

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 июня 2005 г. N А05-8652/04-19

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Зубаревой Н.А., судей Троицкой Н.В., Шевченко А.В., рассмотрев 21.06.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.02.2005 по делу N А05-8652/04-19 (судья Полуянова Н.М.),

установил:

Негосударственное образовательное учреждение "Московский гуманитарно-экономический институт" в лице Северного филиала (далее - учреждение) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, правопреемником которого в настоящее время является Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - управление) от 16.04.2004 N 10-16/1255 о привлечении учреждения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату единого социального налога за 2001-2002 годы в результате занижения налоговой базы. Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить 37 786,60 руб. единого социального налога и 16 211,61 руб. пеней.

Решением суда от 28.02.2005 заявленные учреждением требования удовлетворены в полном объеме.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятый по делу судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права. По мнению подателя жалобы, статьей 238 НК РФ определен исчерпывающий перечень выплат, не подлежащих обложению единым социальным налогом. При этом суммы компенсации расходов, связанных с проездом и оплатой бензина лиц, оказывающих услуги по гражданско-правовому договору, к данной категории выплат не относятся. Кроме того, управление считает несостоятельным вывод суда о том, что оспариваемое решение не основано на законе, поскольку принято управлением по материалам выездной налоговой проверки, проведенной другим налоговым органом, при отсутствии жалобы налогоплательщика поданной в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном главой 19 НК РФ.

Лица, участвующие в деле о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Межрайонная Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 2 по Архангельской области (далее - МИМНС N 2) провела выездную налоговую проверку Северного филиала учреждения по вопросу правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2001 по 31.12.2002, а также правильности удержания и своевременности перечисления налога с доходов физических лиц за период с 04.10.2001 по 08.12.2003.

При проверке налоговым органом установлено, что филиалом в нарушение пункта 1 статьи 236 НК РФ в 2001 и 2002 годах в объект обложения единым социальным налогом не включены суммы расходов на проезд и оплату бензина, компенсированные лицам, оказывающим услуги учреждению по договорам гражданско-правового характера, что привело к неполной уплате единого социального налога в сумме 37 786,60 руб. Результаты проверки отражены МИМНС N 2 в акте от 29.12.2003 N 04-08/1040ДСП.

По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом возражений, представленных директором Северного (филиала МИМНС N 2 приняла решение от 27.01.2004 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Решением МИМНС N 2 от 15.03.2004 Северный филиал Негосударственного образовательного учреждения "Московский гуманитарно-экономический институт" привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 7557,32 руб. штрафа за неполную уплату единого социального налога в результате занижения налоговой базы. Кроме того, указанным решением доначислен единый социальный налог в сумме 37786,60 руб. и 16211,61 руб. - пеней за его несвоевременную уплату.

Решением управления от 16.04.2004 N 10-16/1255 ДСП решение МИМНС N 2 от 15.03.2004 N 01-08/655 ДСП о привлечении к налоговой ответственности Северного филиала Негосударственного образовательного учреждения "Московский гуманитарно-экономический институт" отменено, к вышеназванной налоговой ответственности привлечено Негосударственное образовательное учреждение "Московский гуманитарно-экономический институт".

Считая решение управления от 16.04.2004 N 10-16/1255 ДСП незаконным, учреждение в лице Северного филиала обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования учреждения, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что суммы компенсированных расходов, связанных с оказанием услуг гражданско-правового характера в силу пункта 1 статьи 236 НК РФ (в редакции Федерального Закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) в 2001 году не являлись объектом налогообложения по единому социальному налогу. При этом суммы расходов на проезд и бензин, компенсированные в 2002 году, по мнению суда, являются компенсационными выплатами и в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению. Кроме того, суд первой инстанции указал, что оспариваемое решение не основано на законе, поскольку принято управлением по материалам выездной налоговой проверки, проведенной другим налоговым органом, при этом жалоба в вышестоящий налоговый орган на решение МИМНС N 2 в порядке, предусмотренном главой 19 НК РФ, налогоплательщиком не подавалась.

Изучив материалы дела, кассационная инстанция считает решение суда подлежащим частичной отмене.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ учреждение является плательщиком единого социального налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ (в редакции Федерального Закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором - пятом подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые работодателями в пользу работников по всем основаниям, в том числе вознаграждения (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям) по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским и лицензионным договорам.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что по смыслу закона объектом налогообложения в данном случае признаются все выплаты и иные вознаграждения только если они начисляются работодателями в пользу работников, то есть по трудовому договору. При этом объектом налогообложения по договорам гражданско-правового характера являются только вознаграждения.

Из материалов дела, в том числе договора возмездного оказания услуг от 15.06.2002 следует, что возмещение расходов на проезд является дополнительным условием договора и не включается в размер вознаграждения за оказанные услуги.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованном начислении учреждению единого социального налога за 2001 год в сумме 15 404, 30 руб. и 2700,53 руб. пеней, поскольку выплаты связанные с возмещением расходов на проезд и оплату бензина по договорам гражданско-правового характера не включаются в сумму вознаграждения, а, следовательно, не являются объектом налогообложения в силу прямого указания закона.

Вместе с тем кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда о неправомерном начислении учреждению единого социального налога за 2002 год в сумме 22 382, 30 руб., поскольку выплаты, связанные с возмещением расходов на проезд и оплату бензина не являются объектом налогообложения в силу части 1 статьи 236 и пункта 2 части 1 статьи 238 НК РФ.

Согласно части 1 статьи 236 НК РФ (в редакции Федерального Закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом в соответствии пунктом 1 статьи 237 НК РФ (в редакции Федерального Закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения, предусмотренные пунктом 1 статьи 236 НК РФ (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам.

Перечень сумм, не подлежащих обложению единым социальным налогом, установлен статьей 238 НК РФ (в редакции Федерального Закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ). При этом в пункте 2 части 1 указанной статьи предусмотрено, что не подлежат налогообложению все виды, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных, в том числе, с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

Из анализа приведенных положений главы 24 НК РФ следует, что изменение (в сторону уменьшения) суммы единого социального налога, подлежащего уплате, возможно, во-первых, в случае если выплаты и (или) вознаграждения указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Во-вторых, из налоговой базы по единому социальному налогу исключаются компенсационные выплаты, установленные законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

В данном случае расходы по оплате стоимости проезда и бензина по договорам возмездного оказания услуг за 2002 год учтены учреждением при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В качестве компенсационных выплат оплата стоимости проезда и бензина по договорам возмездного оказания услуг ни законодательством Российской Федерации, ни законодательными актами субъектов Российской Федерации, ни решениями представительных органов местного самоуправления не установлена.

Следовательно, налоговая инспекция обоснованно указала на занижение учреждением налоговой базы по единому социальному налогу в 2002 году на сумму расходов по оплате стоимости проезда и бензина по гражданско-правовым договорам, применив к налогоплательщику ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в размере 20 % от суммы доначисленного налога за данный период.

Согласно статье 9 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" вышестоящим налоговым органам предоставляется право отменять решения нижестоящих налоговых органов в случае их несоответствия Конституции Российской Федерации, федеральным законам и иным нормативным правовым актам.

Таким образом, установив, что решение от 15.03.2004 N 01-08/655 ДСП вынесено МИМНС N 2 в отношении Северного филиала учреждения, не являющегося юридическим лицом, управление правомерно отменило его и решением от 16.04.2004 N 10-16/1255 привлекло к налоговой ответственности по установленным фактам правонарушения надлежащее лицо.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.02.2005 отменить в части.

Отказать Московскому гуманитарно-экономическому институту в удовлетворении требований о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 16.04.2004 N 10-16/1255 в части доначисления к уплате единого социального налога за 2002 год, соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности за неуплату этого налога.

В остальной части судебный акт оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Н.А. Зубарева А.В. Шевченко

Н.В. Троицкая