Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9 сентября 2005 г. N А42-5527/01-16-155/02 Дело по иску ИФНС о взыскании с Предпринимателя недоимки по подоходному налогу и пеней направлено на новое рассмотрение по эпизоду доначисления подоходного налога в связи с занижением дохода от сдачи имущества в аренду и начисления пеней в полном объеме, поскольку суд признал обоснованным доначисление ИФНС подоходного налога в связи с занижением дохода от сдачи имущества в аренду, однако в материалах дела отсутствует расчет суммы пеней по указанному эпизоду отдельно от расчета пеней по эпизоду доначисления налога в связи с неучетом дохода от совместной деятельности, признанному судом незаконным

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 9 сентября 2005 г. N А42-5527/01-16-155/02

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Блиновой Л.В. и Малышевой Н.Н.,

рассмотрев 07.09.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 6 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.12.2004 (судья Соломонко Л.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2005 (судьи Протас Н.И., Петренко Т.И., Черемошкина В.В.) по делу N А42-5527/01-16-155/02,

установил:

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Кировску Мурманской области, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России N 6 по Мурманской области, (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Тихоновой Марины Васильевны (далее - Предприниматель, Тихонова М.В.) 129 752 руб. недоимки по подоходному налогу за 1997 год и 154 297,94 руб. пеней за нарушение сроков уплаты налога.

Предприниматель подала в суд встречное заявление о признании недействительным решения налоговой инспекции от 19.03.2001 N 08-35/1300.

Решением от 17.02.2003 заявленные налоговой инспекцией требования удовлетворены частично. Суд взыскал с Предпринимателя 128 352 руб. недоимки по подоходному налогу и 153 584,08 руб. пеней, отказав в удовлетворении остальной части иска. Встречное заявление Тихоновой М.В. также удовлетворено частично - решение налоговой инспекции от 19.03.2001 N 08-35/1300 признано недействительным в части отказа в принятии в состав расходов 4000 руб.

Постановлением апелляционной инстанции от 08.05.2003 решение суда от 17.02.2003 оставлено без изменения.

Федеральный Арбитражный суд Северо-Западного округа постановлением от 25.08.2003 принятые по делу решение и постановление судов отменил в части взыскания с Предпринимателя 128 352 руб. недоимки по подоходному налогу за 1997 год и 153 584,08 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога, а также в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции от 19.03.2001 N 08-35/1300 о доначислении названных сумм. В этой части дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда Мурманской области.

При новом рассмотрении дела решением от 21.12.2004 суд отказал налоговой инспекции во взыскании с Предпринимателя 281 936,08 руб. недоимки по подоходному налогу и пеней. Встречное заявление Тихоновой М.В. удовлетворено. Решение налогового органа от 19.03.2001 N 08-35/1300 признано недействительным в части доначисления 128 352 руб. подоходного налога за 1997 год и начисления 153 584,08 руб. пеней за нарушение срока уплаты налога.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2005 решение суда от 21.12.2004 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение от 21.12.2004 и постановление от 06.06.2005 и удовлетворить заявление налогового органа о взыскании с налогоплательщика недоимки по подоходному налогу и пеней, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.

В декабре 2000 года налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и уплаты Предпринимателем подоходного налога за 1997 год, в ходе которой выявлен ряд нарушений. Нарушения отражены в акте от 26.02.2001 N 133.

На основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений налоговый орган принял решение от 19.03.2001 N 08-35/1300 о доначислении Предпринимателю 129 752 руб. подоходного налога за 1997 год и начислении 142 084,51 руб. пеней за нарушение срока его уплаты. Этим же решением налоговый орган отказал в привлечении предпринимателя Тихоновой М.В. к налоговой ответственности.

Во исполнение решения от 19.03.2001 налогоплательщику направлено требование от 20.03.2001 N 08-35/1306 об уплате налога и пеней в срок до 30.03.2001. Требование Предпринимателем в добровольном порядке не исполнено, поэтому налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Считая решение налогового органа незаконным, Предприниматель обратилась в суд с встречным заявлением о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога и пеней.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали налоговой инспекции во взыскании с Предпринимателя недоимки по подоходному налогу и пеней. Встречное заявление налогоплательщика судами удовлетворено, и решение налогового органа от 19.03.2001 N 08-35/1300 признано недействительным в части доначисления 128 352 руб. подоходного налога за 1997 год и начисления 153 584,08 руб. пеней за нарушение срока его уплаты.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые решение и постановление судов подлежат частичной отмене.

Как видно из материалов дела, Тихонова М.В. в 1997 году осуществляла торгово-закупочную и посредническую деятельность на основании договоров о совместной деятельности от 01.01.1995 и от 01.01.1997, заключенных с индивидуальным предпринимателем Ивановым В.А., а также сдавала в аренду имущество.

Предприниматель 01.04.1998 представила в налоговую инспекцию декларацию о доходах за 1997 год (л.д. 25-30, том 1), согласно которой сумма чистого дохода составила 60 114, 8 руб., в том числе 6 000 руб. - от посреднической (торгово-закупочной) деятельности и 54 114, 8 руб. - от сдачи имущества в аренду. Сумма налога, подлежащая доплате в бюджет, составила 7 084, 6 руб. Авансовые платежи и указанный Предпринимателем по декларации налог, подлежащий уплате за 1997 год, перечислены им в бюджет.

В декабре 2000 года налоговая инспекция провела выездную проверку соблюдения Предпринимателем налогового законодательства. Поскольку Тихонова М.В. в ходе проверки первичные документы, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы, не представила, налоговая инспекция рассчитала сумму подоходного налога за 1997 год, подлежащую уплате Тихоновой М.В. в бюджет, на основании данных по аналогичным плательщикам. Исчисляя так сумму налога, налоговый орган руководствовался подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пунктом 6 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.1994 N 1006 "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей" (с учетом изменений и дополнений, далее - Указ N 1006).

Результаты проверки и сумма доначисленных налоговым органом налога и пеней отражены в акте от 26.02.2001 N 133.

Получив акт выездной проверки, Предприниматель письмом от 11.03.2001 (л.д. 34, том 1) уведомила налоговый орган о том, что первичные документы, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы, собраны и направлены ею в налоговую инспекцию для проверки. Затем Предприниматель представила возражения на акт выездной проверки и первичные документы, подтверждающие расходы, связанные с осуществлением в 1997 году предпринимательской деятельности, которые ранее не были переданы налоговому органу (письма от 13.03.2001 и от 19.03.2001, л.д. 35-36, 67-68, том 1).

Налоговая инспекция известила налогоплательщика о рассмотрении 19.03.2001 материалов проверки с учетом представленных Тихоновой М.В. документов и возражений (письмо от 14.03.2001 N 08-35/1207, л.д. 66, том 1).

Из принятого 19.03.2001 решения налогового органа следует, что налоговая инспекция, исследовав представленные налогоплательщиком документы, пришла к выводу о занижении Тихоновой М.В. налогооблагаемого дохода от посреднической (торгово-закупочной) деятельности и от сдачи в аренду имущества.

Занижение предпринимателем Тихоновой М.В. налогооблагаемого дохода от посреднической (торгово-закупочной деятельности) произошло, по мнению налогового органа, в результате неправомерного неучета дохода, полученного в 1997 году по договору о совместной деятельности от 01.01.95, заключенному с индивидуальным предпринимателем Ивановым В.А.

Налоговая инспекция определила сумму дохода по этому договору расчетным путем, поскольку документы, подтверждающие получение Тихоновой М.В. дохода по названному договору, отсутствуют.

Согласно договору от 01.01.95 Тихоновой М.В. причитается 97% дохода от общей суммы чистого дохода, полученного в рамках совместной деятельности.

Налоговая инспекция посчитала, что поскольку известен доход другого участника этого договора - предпринимателя Иванова В.А. - 3 403 руб., который составляет 3% чистого дохода от совместной деятельности, доход предпринимателя Тихоновой М.В. в 1997 по договору от 01.01.95 равен 352 877, 85 руб. (97% чистого дохода).

При этом как общая сумма чистого дохода, полученного по договору от 01.01.95 о совместной деятельности - 369 977, 17 руб., так и сумма дохода, причитающегося предпринимателю Иванову В.А. от предпринимательской деятельности за 1997 год, осуществлявшейся в рамках договора о совместной деятельности от 01.01.95, - 3 403 руб. (3%), определены налоговым органом расчетным путем на основании данных по аналогичным налогоплательщикам, которые занимались торгово-закупочной деятельностью.

Подоходный налог, доначисленный налоговым органом по результатам выездной проверки с неучтенного Тихоновой М.В. дохода по договору о совместной деятельности от 01.01.95 в сумме 352 877,85 руб., составил 123 507 руб.

Налоговый орган также установил занижение дохода от сдачи имущества в аренду в результате неправомерного завышения Тихоновой М.В. расходов по этому виду деятельности. Налоговая инспекция не приняла расходы в сумме 17 841 руб., в том числе 173 руб. - стоимость запасных частей к автомобилю, приобретенные другим индивидуальным предпринимателем; 4 000 руб. - стоимость приобретенного по договору купли-продажи торгового оборудования; 13 668,8 руб. - амортизационные отчисления по автомобилю, принадлежащему Тихоновой М.В.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в постановлении от 25.08.2003 согласился с выводом судов о том, что Тихонова М.В. осуществляла в 1997 году предпринимательскую деятельность в рамках договора о совместной деятельности от 01.01.95, но признал недостаточно обоснованным вывод судов о законности доначисления налоговой инспекцией Предпринимателю подоходного налога за 1997 год на основании пункта 6 Указа N 1006 и подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. В то же время суд кассационной инстанции подтвердил законность и обоснованность вывода судов о правомерном исключении налоговым органом из расходов, уменьшающих облагаемый подоходным налогом доход, 13 841 руб., а также обоснованность включения Предпринимателем в состав расходов 4 000 руб. - стоимости приобретенного Тихоновой М.В. по договору купли-продажи торгового оборудования.

Дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию арбитражного суда.

При новом рассмотрении дела суды пришли к правильному выводу о необоснованном применении налоговым органом в рассматриваемом случае положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и пункта 6 Указа N 1006 при определении размера дохода предпринимателя Тихоновой М.В. от посреднической (торгово-закупочной) деятельности по договору о совместной деятельности от 01.01.95.

В соответствии с пунктом 6 Указа N 1006 и подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем, если в течение более двух месяцев налоговому органу не представлены необходимые для расчета налогов документы.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах.

При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, подлежит применению правило вышеуказанных нормативных актов, обеспечивающее дополнительные гарантии прав налогоплательщика при соблюдении баланса публичных и частных интересов.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации от 07.12.1991 N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (действовавшего в рассматриваемый период) объектом налогообложения у физических лиц является совокупный доход, полученный в календарном году. При этом совокупный доход, полученный физическими лицами в налогооблагаемый период, уменьшается в том числе на суммы документально подтвержденных физическими лицами расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода от выполнения ими работ по гражданско-правовым договорам и дохода от предпринимательской деятельности.

Как указано в статье 13 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц", в которой предусмотрены особенности налогообложения доходов физических лиц от предпринимательской деятельности, подоходный налог исчисляется налоговыми органами на основании фактически полученных в отчетном календарном году физическим лицом доходов, указанных им в декларации.

Суды первой и апелляционной инстанций признали, что налоговой инспекцией не доказано получение Тихоновой М.В. в 1997 году дохода от заключенного с Ивановым В.А. договора о совместной деятельности от 01.01.1995 (л.д. 106, том 1).

В соответствии со статьей 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. Согласно статье 1048 ГК РФ прибыль, полученная участниками договора простого товарищества в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей. Статьей 1046 ГК РФ предусмотрено, что порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

При заключении договора простого товарищества должны быть решены вопросы: денежной оценки вкладов; обязанностей товарищей по содержанию общего имущества и пользованию им; собственности; порядка возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей; порядка ведения общих дел; ответственности товарищей по общим обязательствам; порядка распределения доходов и покрытия расходов и другие вопросы, необходимые для выполнения договора. Доля дохода, причитающаяся каждому участнику договора простого товарищества, определяется исходя из общего дохода по данным учета за минусом фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с получением дохода от совместной деятельности.

Доход, полученный в результате совместной деятельности, распределяется между участниками до налогообложения в соответствии с условиями договора.

Из пункта 1.1 договора от 01.01.95 (лист дела 106 тома 1) следует, что участники договора путем совместной деятельности организуют продажу продовольственных и промышленных товаров населению с целью получения прибыли. Согласно пункту 4.1 договора распределение прибыли, полученной в результате совместной деятельности, осуществляется по итогам года в отношениях: Иванов В.А. - 3 процента, Тихонова М.В. - 97 процентов.

Налоговая инспекция не представила суду доказательств получения Тихоновой М.В. от совместной деятельности по договору от 01.01.95 и распределения между сторонами этого договора полученного дохода, а также сообщения Тихоновой М.В. о размере причитающегося ей дохода. В деле таких документов нет.

Налоговая инспекция ни в заявлении в суд, ни в кассационной жалобе о наличии соответствующих доказательств не заявляла.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Довод налоговой инспекции о получении Тихоновой М.В. доходов от осуществления предпринимательской деятельности по договору от 01.01.95 не подтвержден материалами дела.

Судами обоснованно указано на то, что факт наличия договора о совместной деятельности от 01.01.95 равно как и факт осуществления деятельности в рамках этого договора, недостаточны для утверждения о наличии дохода от такой деятельности.

Суды признали недоказанным довод налогового органа о том, что вся сумма дохода, указанная индивидуальным предпринимателем Ивановым В.А. в декларации о его доходах за 1997 год, является доходом по договору о совместной деятельности от 01.01.1995, заключенным с Тихоновой М.В. Суды подтвердили право предпринимателя Иванова В.А. на осуществление предпринимательской деятельности вне рамок договора от 01.01.95 и получение доходов в результате иных сделок, поскольку наличие договора от 01.01.95 не исключает возможности заключения и исполнения других договоров.

Материалами дела подтверждается получение предпринимателем Тихоновой М.В. в 1997 году дохода в сумме 6 000 руб. по другому договору о совместной деятельности от 01.01.97, заключенным с предпринимателем Ивановым В.А. (л.д. 105, 146-147, том 1). Этот доход Тихонова М.В. отразила в декларации о доходах за 1997 год.

Доводы налогового органа о получении предпринимателем Тихоновой М.В. дохода от деятельности по договору от 01.01.95 суды правомерно признали основанными лишь на предположениях.

При названных обстоятельствах кассационная инстанция считает законным и обоснованным вывод судов о неправомерном доначислении налоговой инспекцией 123 507 руб. подоходного налога и соответствующей суммы пеней с дохода по договору о совместной деятельности от 01.01.95, определенного налоговым органом расчетным путем.

В то же время кассационная инстанция считает, что суды, отклоняя в полном объеме заявленные налоговым органом требования и удовлетворяя в полном объеме требования налогоплательщика, не приняли во внимание следующее.

В представленной Тихоновой М.В. декларации о доходах за 1997 год помимо доходов от посреднической (торгово-закупочной) деятельности (6 000 руб.) указаны доходы от сдачи в аренду имущества - 194 800 руб. с расходами в сумме 140 685, 2 руб.

Налоговая инспекция по результатам проверки представленных Предпринимателем документов признала правомерным уменьшение налогооблагаемого дохода от сдачи имущества в аренду на 122 843, 4 руб. - сумму документально подтвержденных расходов по этому виду деятельности. Кроме того, судами первой, апелляционной и кассационной инстанций подтверждена обоснованность включения налогоплательщиком в состав расходов 4 000 руб. стоимости приобретенного Тихоновой М.В. по договору купли-продажи торгового оборудования, и неправомерность уменьшения им доходов от сдачи имущества в аренду на 13 841,8 руб.

Налоговый орган в кассационной жалобе утверждает, что суды, отказывая при новом рассмотрении дела во взыскании с предпринимателя Тихоновой М.В. всей заявленной налоговым органом суммы подоходного налога (128 352 руб.) и пеней и удовлетворяя встречное требование налогоплательщика о признании частично недействительным решения налогового органа от 19.03.2001 N 08-35/1300, не приняли во внимание то обстоятельство, что в спорную сумму вошло 4 845 руб. налога с соответствующей суммой пеней, доначисленных по доходу от сдачи имущества в аренду. Занижение этого дохода имело место вследствие неправомерного завышения Предпринимателем расходов на 13 841,8 руб., что подтверждено судами трех инстанций.

Содержание судебных актов, принятых по делу после нового рассмотрения дела, подтверждает этот довод жалобы налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, и имеющимся в деле доказательствам, нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Принимая во внимание изложенное, обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части отказа налоговому органу во взыскании с налогоплательщика 4 845 руб. недоимки по подоходному налогу за 1997 год и пеней, начисленных за нарушение срока уплаты налога по эпизоду, связанному с занижением дохода от сдачи имущества в аренду вследствие завышения расходов на 13 841, 8 руб., а также в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 19.03.2001 N 08-35/1300 о доначислении подоходного налога и пеней по указанному эпизоду. Вместе с тем, поскольку в деле нет расчета суммы пеней, приходящейся на сумму подоходного налога, доначисленного по эпизоду, связанному с неучетом дохода от совместной деятельности по договору от 01.01.95, и по эпизоду, связанному с занижением дохода от сдачи имущества в аренду, а у суда кассационной инстанции отсутствуют полномочия на осуществление такого расчета, решение судов по пеням подлежит отмене в полном объеме.

В отмененной части дело подлежит передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо проверить законность и обоснованность доначисления 4 845 руб. подоходного налога по эпизоду, связанному с занижением дохода от сдачи имущества в аренду вследствие завышения расходов на 13 841, 8 руб., а также предложить сторонам представить расчет суммы пеней, начисленных по этому эпизоду, и с учетом вышеназванных обстоятельств дела принять законное и обоснованное решение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.12.2004 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2005 по делу N А42-5527/01-16-155/02 отменить в части отказа во взыскании с индивидуального предпринимателя Тихоновой Марины Васильевны 4 845 руб. недоимки по подоходному налогу за 1997 год и 153 584, 08 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты подоходного налога, а также о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Кировску Мурманской области от 19.03.2001 N 08-35/1300 в части доначисления 4 845 руб. подоходного налога за 1997 год с соответствующей суммой пеней.

Дело в отмененной части передать на новое рассмотрение в суд первой инстанции - Арбитражный суд Мурманской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Л.В. Блинова

Н.Н. Малышева