Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 марта 2006 г. N А21-2408/2005-С1 Иск ОАО о признании недействительным решения ИФНС о начислении акциза, пеней и взыскании штрафа удовлетворен в части взыскания штрафа, поскольку Общество действовало на основании письменных разъяснений - ранее принятых решений налогового органа, в которых не указывалось на неполную уплату акциза как на основание для взыскания штрафа при обстоятельствах, аналогичным рассматриваемым, из чего суд сделал вывод об отсутствии оснований для привлечения истца к налоговой ответственности и в данном случае

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 марта 2006 г. N А21-2408/2005-С1

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Ломакина С.А., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от открытого акционерного общества "СПИ РВВК" Авдеева Ю.Б. (доверенность от 20.03.2006 N 237), Бойченко С.И. (доверенность от 29.12.2005 N 1677),

рассмотрев 21.03.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 9 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 19.09.2005 по делу N А21-2408/2005-С1 (судья Лузанова З.Б.),

установил:

Открытое акционерное общество "СПИ РВВК" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства по налогам и сборам Российской Федерации N 9 по городу Калининграду (далее - Инспекция переименованная в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 9 по городу Калининграду) от 28.03.2005 N 2.14/05/100.

Инспекция предъявила встречный иск о взыскании с Общества 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа за неуплату акцизов за октябрь 2004 года.

Решением суда первой инстанции от 19.09.2005 заявленные Обществом требования частично удовлетворены. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части взыскания 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа за неуплату акцизов за октябрь 2004 года. В удовлетворении остальной части заявления Обществу отказано.

Суд также отказал Инспекции в удовлетворении встречного иска.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом положений подпункта 3 пункта 1 статьи 181, подпункта 4 пункта 1 статьи 183, статьи 184 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), просит отменить решение суда первой инстанции и принять новый судебный акт об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований и взыскании с него 21 490 570 руб. 40 коп. налоговых санкций за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В судебном заседании представители Общества представили отзыв и просили оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

Инспекция о месте и времени рассмотрения дела извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого решения суда первой инстанции проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемый период Общество поставляло на экспорт оригинальную русскую водку (включая горькие настойки и бальзамы) в соответствии с контрактами, заключенными с иностранными фирмами.

25.11.2004 Общество представило в Инспекцию налоговую декларацию по акцизам на подакцизные товары, за исключением алкогольной продукции, реализуемой с акцизных складов оптовой торговли, и нефтепродуктов, за октябрь 2004 года и комплект документов, перечисленных в пункте 7 статьи 198 НК РФ.

При этом налогоплательщик указал в налоговой декларации в строке 020 "Реализация подакцизных товаров на экспорт" сумму акциза 107 452 852 руб., также указал эту сумму в строке 100 "Сумма акциза, предъявленная к возмещению, но не отразил ее в строке 040 "Реализация в отчетном периоде на экспорт подакцизных товаров., по которым не представлены поручительство банков или банковские гарантии".

По результатам проведения камеральной налоговой проверки представленной Обществом декларации налоговый орган вынес решение от 28.03.2005 N 2.14/05/100, которым начислил Обществу к уплате акциз в сумме 107 452 852 руб., 4 772 128 руб. 08 коп. пеней и 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа за неуплату акциза за октябрь 2004 года.

Налоговый орган мотивировал принятое решение тем, что Общество в нарушение статьи 184 НК РФ не уплатило акциз по реализованным на экспорт подакцизным товарам, по которым не представлены поручительства банков или банковские гарантии; в декларации заявитель не отразил начисление акциза, но указал сумму акциза к возмещению, то есть осуществил возмещение акциза без подтверждения его обоснованности Инспекцией. По мнению Инспекции, Общество совершило налоговое правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Налоговый орган направил в адрес заявителя требование от 22.04.2005 N 3514 об уплате налоговой санкции в виде взыскания 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа.

Вместе с тем, Инспекция приняла решение от 28.03.2005 без номера о возмещении Обществу 54 649 227 руб. 15 коп. акциза за октябрь 2004 года и отказе в возмещении 52 803 624 руб. 60 коп. в связи с тем, что оплата части экспортного товара произошла в ноябре 2004 года и соответствующая сумма акциза подлежит возмещению за ноябрь 2004 года.

Поскольку 02.06.2005 налогоплательщик представил в Инспекцию корректирующую декларацию по акцизам на подакцизные товары, за исключением алкогольной продукции, реализуемой с акцизных складов оптовой торговли, и нефтепродуктов, за ноябрь 2004 года решением налогового органа от 09.06.2005 N 2.14/05/195 акциз в сумме 52 803 624 руб. 85 коп. за ноябрь 2004 года был также зачтен Обществу.

Общество не согласилось с решением Инспекции от 28.03.2005 N 2.14/05/100 и обжаловало его в арбитражный суд.

Налоговый орган обратился в суд со встречным заявлением о взыскании с Общества 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа, неуплаченного последним в сроки, установленные требованием от 22.04.2005 N 3514.

Частично удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции указал на то, что ранее Инспекция не привлекала Общество к налоговой ответственности при аналогичных обстоятельствах, в связи с чем оснований для взыскания штрафных санкций не имеется. В то же время суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при отсутствии банковской гарантии или поручительства банка, до принятии Инспекцией решения о возмещении акциза при экспорте подакцизных товаров заявитель обязан уплатить акциз уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации, и соответствующие ему пени при несвоевременной уплате акциза.

Кассационная инстанция считает такие выводы суда правильными.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 181 НК РФ алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5 процента, за исключением виноматериалов) признается подакцизным товаром.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 НК не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли.

Освобождение указанных операций от налогообложения производится в соответствии со статьей 184 НК РФ, которая устанавливает, что освобождение от налогообложения операций, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 названного Кодекса, производится только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта.

На основании пункта 2 статьи 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов) и (или) передаче подакцизных товаров (за исключением нефтепродуктов), произведенных из давальческого сырья, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 Кодекса или банковской гарантии. Такое поручительство банка (банковская гарантия) должно (должна) предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления в порядке и сроки, которые установлены пунктом 7 статьи 198 Кодекса, налогоплательщиком документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и неуплаты им акциза и (или) пеней.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 184 НК РФ при уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Возмещение сумм акциза производится в порядке, предусмотренном статьей 203 НК РФ.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что Общество не представило в Инспекцию поручительство банка (банковскую гарантию) и не уплатило акциз в соответствии с порядком, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации. Указанные обстоятельства являются основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Поскольку на момент представления Обществом декларации за октябрь 2004 года Инспекция не приняла решение в порядке статьи 184 НК РФ о возмещении налогоплательщику 107 452 852 руб. акциза, Общество не имело права уменьшать подлежащий уплате акциз.

Суд первой инстанции также сделал правомерный вывод об обоснованном начислении пеней за несвоевременную уплату акциза.

Однако, как правильно указал суд, вследствие принятия Инспекцией решения от 28.03.2005 без номера и решения от 09.06.2005 N 2.14/05/195 о возмещении Обществу акциза в общей сумме 107 452 852 руб. пени не подлежат взысканию в силу положений пункта 4 статьи 203 НК РФ, предусматривающих, что в случае, если налоговым органом принято решение о возмещении, при наличии недоимки по акцизу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.

В связи с принятием указанных решений Инспекции о возмещении акциза не подлежит взысканию и акциз в сумме 107 452 852 руб. ввиду отсутствия в настоящее время обязанности по его уплате.

Кассационная инстанция также согласна с выводом суда первой инстанции о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части взыскания налоговых санкций и об отказе в удовлетворении встречного иска налогового органа.

Согласно пункту 2 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.

Как следует из подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или его должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, при наличии которого согласно пункту 2 той же статьи лицо не подлежит привлечению к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В материалах дела имеются копии решений Инспекции от 28.01.2005 N N 2.9/05/183, 2.9/05/184, 2.9/05/185, 2.9/05/186 и 2.9/05/187 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятых по результатам камеральных налоговых проверок деклараций Общества по акцизам на подакцизные товары, за исключением алкогольной продукции, реализуемой с акцизных складов оптовой торговли, и нефтепродуктов за период май-сентябрь 2004 года. В перечисленных решениях налоговый орган указывает на представление Обществом полного комплекта документов, подтверждающих факт экспорта, одновременно с декларацией как на основание освобождения налогоплательщика от ответственности.

Более того, как указывает заявитель в отзыве, решением от 06.07.2005 N 271 Инспекция также не привлекала Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, по обстоятельства экспорта таких же подакцизных товаров за ноябрь 2004 года.

Таким образом, Общество действовало на основании письменных разъяснений - ранее принятых решений налогового органа, в которых не указывалось на неполную уплату акциза как на основание для взыскания штрафа при обстоятельствах, аналогичным рассматриваемым, из которых суд сделал вывод об отсутствии оснований для привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ.

Кроме того, требование Инспекции от 22.04.2005 N 3514 о взыскании 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа не соответствует обжалуемому решению налогового органа, поскольку в нем содержится ссылка на акт проверки от 01.01.2000, которого нет в материалах дела и который (по утверждению заявителя) не имеет отношения к рассматриваемому делу. В резолютивной части решения Инспекции от 28.03.2005 также не указано, что всего по решению подлежит взысканию 21 490 570 руб. 40 коп. штрафа.

Следует также отметить, что, из анализа действующего порядка освобождения от уплаты и возмещения акцизов, предусмотренного положениями главы 22 НК РФ, можно сделать вывод, что гарантия банка (или поручительство банка) представляет собой инструмент, с помощью которого налогоплательщик получает отсрочку от уплаты акциза до момента экспорта товаров, а бюджет защищает свои фискальные интересы, если по каким-либо причинам товар не будет экспортирован. Само по себе поручительство банка или банковская гарантия не могут являться основанием для освобождения от уплаты акциза, так как требование об уплате акциза должно направляться прежде должнику-налогоплательщику, а уже потом (в случае неуплаты или неполной уплаты) - поручителю (гаранту).

Следовательно, безусловным основанием, в силу которого налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, является достоверный факт экспорта подакцизных товаров, подтвержденный документами, указанными в пункте 7 статьи 198 НК РФ, что и следует из буквального смысла этого пункта: "при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 дней со дня реализации указанных товаров представляются следующие документы".

Таким образом, законодатель освобождает налогоплательщика от уплаты акциза на основании документов, подтверждающих экспорт, что следует также из смысла пункта 8 статьи 198 НК РФ: "при непредставлении или представлении в неполном объеме перечисленных в пункте 7 настоящей статьи документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, которые должны быть представлены в налоговые органы по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя), по указанным подакцизным товарам акциз уплачивается в порядке, установленном настоящей главой в отношении операций с подакцизными товарами на территории Российской Федерации".

Что касается ссылки Инспекции на решение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.03.2005 по делу N А21-5807/04-С1, то по названному делу Инспекция также не привлекала заявителя к ответственности, но порядок заполнение налогоплательщиком налоговой декларации был иной, чем в настоящем деле.

Кассационная инстанция также считает необходимым отметить, что в отзыве на кассационную жалобу имеются отдельные несогласия заявителя с мотивировочной частью решения суда первой инстанции (не связанные с соблюдением норм процессуального права), которые не подлежат исследованию кассационной инстанцией, поскольку не подавалось Обществом отдельной жалобы.

Таким образом, решение суда первой инстанции соответствует нормам материального и процессуального права и оснований для его отмены или изменения не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 19.09.2005 по делу N А21-2408/2005-С1 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 9 по городу Калининграду - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

А.В. Асмыкович С.А. Ломакин

Л.Л. Никитушкина