Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 марта 2006 г. N А13-7469/2005-14 Иск ЗАО о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления НДС не удовлетворен, поскольку факт отгрузки Обществом товаров на экспорт в том же налоговом периоде, но после получения авансовых платежей не влияет на обязанность налогоплательщика осуществить уплату НДС с сумм авансов

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 ноября 2006 г. N 8483/06 прекращено производство по заявлению закрытого акционерного общества "Агро-Череповец" о пересмотре в порядке надзора постановления апелляционной инстанции от 09.12.2005 г. и настоящего постановления

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 марта 2006 г. N А13-7469/2005-14

Резолютивная часть постановления объявлена 22.03.2006.

Полный текст постановления изготовлен 27.03.2006.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Асмыковича А.В., Ломакина С.А.,

при участии от закрытого акционерного общества "Агро-Череповец" Кучур К.Л. (доверенность от 01.03.2006 N 3), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Туркина Д.Е. (доверенность от 14.10.2005 N 03-14/5181),

рассмотрев 22.03.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Агро-Череповец" на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Вологодской области от 09.12.2005 по делу N А13-7469/2005-14 (судьи Осокина Н.Н., Ковшикова О.С., Чельцова Н.С.),

установил:

Закрытое акционерное общество "Агро-Череповец" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее - инспекция) от 05.05.2005 N 20 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления обществу 13 689 354 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС).

Решением суда от 13.09.2005 заявление удовлетворено.

Постановлением апелляционной инстанции от 09.12.2005 решение суда от 13.09.2005 отменено, в удовлетворении заявления обществу отказано.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит отменить постановление апелляционной инстанции от 09.12.2005. По мнению подателя жалобы, полученные обществом в декабре 2004 года авансовые платежи не подлежат включению в облагаемую НДС базу, поскольку они были получены в том же налоговом периоде, в котором состоялась отгрузка товаров. Общество считает, что при таких обстоятельствах денежные средства, полученные в счет предстоящих поставок, нельзя признать авансовыми платежами.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить обжалуемое постановление без изменения. Налоговый орган считает, что налогоплательщик неправомерно занизил облагаемую НДС базу на сумму авансовых платежей. В обоснование своего вывода инспекция ссылается на отсутствие у общества комплекта документов, подтверждающих обоснованность применение им налоговой ставки 0%. Кроме того, инспекция указывает, что денежные средства, полученные обществом до даты оформления таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товара в режиме экспорта, подлежат включению в налоговую базу в периоде их поступления.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои правовые позиции по делу.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что инспекция провела камеральную проверку представленной обществом 17.02.2005 уточненной декларации по НДС за декабрь 2004 года и по ее итогам составила акт от 07.04.2005 N 33. По результатам рассмотрения материалов камеральной проверки и представленных заявителем разногласий, инспекция вынесла решение от 05.05.2005 N 20 об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе камеральной проверки инспекцией установлено, что общество в декабре 2004 года получило авансовые платежи в размере 3 209 235 долларов США от фирмы "Transport and Trade Technology" (Гибралтар) в счет предстоящих поставок по контракту от 08.10.2004 N Р011004, которые не включило в облагаемую НДС базу за декабрь 2004 года. Налоговый орган посчитал, что полученные денежные средства заявитель должен был учесть как авансовый платеж, полученный в счет предстоящей поставки товара, выполнения работ или оказания услуг. Со ссылкой на подпункт 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) инспекция сделала вывод о неправомерном занижении обществом облагаемой НДС базы на сумму авансовых платежей и доначислила ему 13 689 354 руб. налога.

Признавая недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления обществу налога, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что для целей налогообложения поступившие налогоплательщику в декабре 2004 года денежные средства не являются авансовым платежом, поскольку получение денежных средств за товар и его отгрузка произошли в одном налоговом периоде.

Суд апелляционной инстанции не согласился с решением суда первой инстанции, указав, что денежные средства поступили в качестве предоплаты до момента отгрузки заявителем товара в адрес иностранного покупателя и оформления таможенными органами его грузовых таможенных деклараций (далее - ГТД). Кроме того, ни на момент получения обществом авансовых платежей, ни на момент подачи в инспекцию декларации по НДС за декабрь 2004 года у налогоплательщика не было полного комплекта документов для получения права на применение налоговой ставки 0 процентов. Поэтому, по мнению суда апелляционной инстанции, при получении авансовых платежей общество было обязано включить данные денежные средства в облагаемую НДС базу в том периоде, в котором они получены.

Кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что денежные средства, поступившие налогоплательщику в порядке предварительной оплаты в том налоговом периоде, в котором осуществлена отгрузка товаров на экспорт, не являются авансовым платежом, а следовательно, обжалуемое постановление апелляционной инстанции, отменившее решение суда, законным и обоснованным и не подлежащим отмене на основании следующего.

Согласно пункту 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, за исключением авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0% в соответствии с подпунктами 1 и 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации). При этом под авансовым платежом понимается полная или частичная предварительная оплата товара (работы, услуги).

Следовательно, названные положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусматривают возникновение обязанности налогоплательщика по уплате НДС с поступивших авансовых платежей еще до возникновения объекта налогообложения.

При этом в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ обложение НДС сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, производится по расчетной ставке, которая определяется как процентное соотношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 названной статьи Кодекса, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Абзацем 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ предусмотрено единственное исключение из данного правила в отношении авансовых или иных платежей, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0% в соответствии с подпунктами 1 и 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации).

Вместе с тем обстоятельства, связанные с возможностью применения в отношении общества положений абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, отсутствуют.

В определении от 30.09.2004 N 318-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что поскольку в положении подпункта 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ используется понятие авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то в данном случае для увеличения налоговой базы по НДС на сумму этих платежей необходимо, чтобы дата получения налогоплательщиком платежей от покупателей в оплату товаров (выполнения работ, оказания услуг) предшествовала моменту фактической отгрузки налогоплательщиком товаров (выполнения работ, оказания услуг) этим покупателям. В противном случае, а именно когда дата поступления платежей следует за моментом фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), такие платежи не могут рассматриваться в качестве авансовых и не должны увеличивать налоговую базу по НДС в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ.

В данном случае из материалов дела следует и налогоплательщиком не оспаривается, что даты получения обществом денежных средств в оплату товара предшествовали датам фактической отгрузки товара иностранному лицу - покупателю товаров.

Таким образом, факт отгрузки обществом товаров на экспорт в том же налоговом периоде, то есть в декабре 2004, но после получения авансовых платежей, в силу положений подпункта 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ не влияет на обязанность налогоплательщика осуществить уплату НДС с сумм авансов.

Следовательно, согласно пункту 4 статьи 166 НК РФ налогоплательщик обязан исчислить общую сумму НДС по итогам декабря 2004 года применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (иными словами, в том налоговом периоде, в котором они фактически поступили к налогоплательщику), то есть с учетом увеличения налоговой базы на суммы авансовых платежей, поступивших обществу в этом налоговом периоде, что соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.03.2004 N 147-О.

Согласно пункту 8 статьи 171 НК РФ налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты по суммам НДС, исчисленным и уплаченным с сумм авансовых платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, но только при представлении в налоговый орган отдельной налоговой декларации по ставке 0% и полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ (пункт 3 статьи 172 Кодекса), то есть в данном случае в декабре 2004 года.

Следовательно, общество, не включив полученные авансовые платежи в налоговую базу по НДС за декабрь 2004 года, совершило налоговое правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде неуплаты НДС в результате занижения налоговой базы.

По пункту 8 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм НДС, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ (экспортные операции), производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, на основании отдельной налоговой декларации.

В силу пункта 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм НДС, указанных в пункте 8 статьи 171 Кодекса, производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Из содержания вышеприведенных норм следует, что вычеты сумм НДС, начисленных с авансовых платежей по экспортным операциям, производятся при наличии их уплаты после реализации соответствующих товаров (работ, услуг) и представления соответствующих документов согласно статье 165 НК РФ.

Иными словами, приведенные условия применения налогового вычета по НДС с аванса в отношении экспортных операций должны быть соблюдены налогоплательщиком в совокупности. При комплексном соблюдении данных условий применение вычета с экспортного аванса правомерно.

Отсутствие же соблюдения налогоплательщиком хотя бы одного условия (отсутствие уплаты, реализации (перехода права собственности) либо отсутствие соответствующего пакета документов согласно статье 165 НК РФ) влечет неправомерность применения налогового вычета по НДС с экспортного аванса.

Аналогичная позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2005 N 6068/05.

Вместе с тем кассационная инстанция считает ошибочным довод инспекции, изложенный в отзыве на жалобу, о том, что после даты оформления ГТД на экспорт продукции получение денежных средств не должно рассматриваться как авансовый платеж для целей исчисления НДС, поскольку ни Налоговым кодексом Российской Федерации, ни иными актами законодательства о налогах и сборах не установлено, что в целях налогообложения моментом передачи товара является день оформления ГТД.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что постановление суда апелляционной инстанции от 09.12.2005 соответствует нормам материального права и не подлежит отмене.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Вологодской области от 09.12.2005 по делу N А13-7469/2005-14 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Агро-Череповец" - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.А. Морозова А.В. Асмыкович

С.А. Ломакин