Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 мая 2006 г. N А26-11191/2005-216 Дело по иску ООО о признании недействительным решения ИФНС в части отказа в возмещении из бюджета НДС по экспортным операциям направлено на новое рассмотрение, так как, в частности, налоговый орган неправомерно отказал Обществу в возмещении из бюджета НДС, однако из решения Инспекции, иных материалов дела и судебного акта по данному делу невозможно установить сумму налога, правомерно предъявленного Обществом к возмещению из бюджета

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 23 мая 2006 г. N А26-11191/2005-216

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Лесэко" Круглихиной Н.А. (доверенность от 21.12.2005) и Прошкиной С.В. (доверенность от 21.12.2005), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия Филимонова Д.А. (доверенность от 05.05.2006),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 24.01.2006 по делу N А26-11191/2005-216 (судья Романова О.Я.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Лесэко" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Карелия (далее - налоговая инспекция) от 07.10.2005 N 597/1205 в части отказа в возмещении из бюджета 391 961 руб. налога на добавленную стоимость по декларации за июнь 2005 года по экспортным операциям.

Решением суда первой инстанции от 24.01.2006 заявленные Обществом требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права. По мнению подателя жалобы, налогоплательщик не подтвердил в установленном порядке право применения налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость к выручке от реализации продукции в сумме 30954,45 евро, отраженной в декларации за июнь 2005 года по экспортным операциям. Общество не представило предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) выписки банка, подтверждающие факт поступления валютной выручки от иностранного лица (покупателя товара) по контракту от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7. Кроме того, Общество не доказало факт поступления выручки от иностранного покупателя - стороны по контракту от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2, поскольку товар оплачен третьим лицом, не поименованным в контракте. Налоговый орган также считает необоснованным применение Обществом льготной ставки 0 процентов к стоимости отгруженных на экспорт лесоматериалов, оплата которых осуществлена иностранной фирмой путем выполнения работ по заготовке древесины, поскольку заключенный сторонами экспортный контракт от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7 не относится к внешнеторговым бартерным сделкам.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятое по данному делу решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель налоговой инспекции поддержал доводы жалобы, а представители Общества просили оставить ее без удовлетворения.

Законность обжалуемого решения суда проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, во исполнение экспортных контрактов от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7, от 10.12.2004 N 978-49022823-05/1, от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2, от 14.12.2001 N 49022823-02/3 и от 04.04.2002 N 49022823-02/4, заключенных с иностранными фирмами, Общество в апреле 2005 года реализовало на экспорт товары (пиломатериалы). Собрав в соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ комплект предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ документов, Общество 08.07.2005 представило в налоговую инспекцию декларацию по налогу на добавленную стоимость за июнь 2005 года по налоговой ставке 0 процентов. В этой декларации Общество указало выручку от реализации продукции на экспорт, облагаемую налогом по ставке 0 процентов, и предъявило к возмещению из бюджета 1 776 466 руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), связанных с реализацией товара на экспорт.

В подтверждение обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов налогоплательщик представил в налоговую инспекцию документы, предусмотренные пунктом 1 статьи 165 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Налоговая инспекция провела камеральную проверку полученных декларации и документов. Решением от 07.10.2005 N 597/1205 Обществу возмещено из бюджета 1 038 682 руб. налога на добавленную стоимость. В возмещении из бюджета 737 784 руб. налога отказано.

Отказ налогового органа в возмещении из бюджета 391 961 руб. налога на добавленную стоимость налогоплательщик посчитал неправомерным.

Принимая решение об отказе возмещении из бюджета 391 961 руб. налога, налоговый орган исходил из того, что Общество не подтвердило в установленном порядке обоснованность применения льготной ставки 0 процентов к соответствующей сумме указанной в декларации выручки. Так, налогоплательщик не представил предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ документы, подтверждающие факт поступления от иностранного лица валютной выручки в сумме 30 954,45 евро за товары, реализованные по грузовым таможенным декларациям N 10223040/040405/0001443, 10223040/060405/0001498, 10223040/080405/0001536, 10223040/090405/0001554, 10223040/100405/0001569, 10223040/120405/0001598, 10223040/180405/0001700, 10223040/180405/0001707, 10223040/190405/0001719 и 10223040/190405/0001720. Выданные Сортавальским отделением N 6638 Сбербанка России документы под названием "Справка по лицевому счету N " налоговый орган не признал выпиской банка, предусмотренной подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ. Документы, подтверждающие поступление выручки от иностранного лица в оплату лесоматериалов, отгруженных на экспорт во исполнение контракта от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2, также не приняты налоговым органом, поскольку плательщиком в них указано иностранное лицо, не поименованное в контракте. Кроме того, по мнению налоговой инспекции, Общество неправомерно включило в сумму выручки от реализации продукции на экспорт, облагаемой налогом по ставке 0 процентов, 2 952 409 руб. - стоимость лесоматериалов, оплата которых осуществлена не денежными средствами, а путем зачета взаимных требований, а также предъявило к возмещению из бюджета относящуюся к этой выручке сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную поставщикам товаров (работ, услуг). В соответствии с контрактом от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7, заключенным с иностранной фирмой "LESECO Оу", Общество поставляло лесоматериалы, оплата за часть которых осуществлена иностранным покупателем денежными средствами, зачисленными на расчетный счет налогоплательщика, а в оплату стоимости другой ее части фирма "LESECO Оу" выполнила работы по заготовке древесины. Обязательства Общества по оплате стоимости выполненных работ по заготовке древесины и обязательства фирмы "LESECO Оу" по оплате отгруженных ему Обществом лесоматериалов, равной стоимости выполненных работ, погашены в результате зачета взаимных требований. Налоговый орган считает, что подпункт 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ не предусматривает возможность подтверждения факта поступления выручки от иностранного покупателя экспортного товара представлением соглашения экспортера и иностранного покупателя о зачете взаимных требований.

Общество, считая отказ налогового органа возместить 391 961 руб. налога на добавленную стоимость незаконным, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании решения налоговой инспекции от 07.10.2005 N 597/1205 недействительным в этой части.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные Обществом требования.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает решение суда подлежащим отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Право налогоплательщика на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 165, 171, пунктом 3 статьи 172, пунктом 4 статьи 176 НК РФ. Согласно названным нормам для подтверждения права на возмещение сумм налога на добавленную стоимость путем зачета или возврата из бюджета налогоплательщик обязан представить в налоговый орган отдельную декларацию по ставке 0 процентов с предусмотренными статьей 165 НК РФ документами.

В пункте 1 статьи 165 НК РФ приведен перечень документов, которые подлежат представлению налогоплательщиком в налоговый орган в целях подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров на экспорт:

1) контракт (копия контракта), заключенный с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара (припасов) на счет налогоплательщика в российском банке;

В случае, если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанных товаров (припасов).

В случае, если незачисление валютной выручки от реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с порядком, предусмотренным законодательством Российской Федерации о валютном регулировании и валютном контроле, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации.

В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их оприходование;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации.

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающими вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Таким образом, только при наличии документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ, налогоплательщик имеет право на налоговую ставку 0 процентов, предусмотренную подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 названного Кодекса.

При этом, как указано в абзаце первом пункта 4 и пункте 10 статьи 165 НК РФ, документы, подтверждающие право на применение налоговой ставки 0 процентов, должны быть представлены в налоговый орган вместе с налоговой декларацией.

Кассационная инстанция считает не основанным на материалах дела вывод суда первой инстанции о подтверждении налогоплательщиком факта поступления выручки от иностранной фирмы "LESECO Оу" за экспортированный Обществом товар по грузовым таможенным декларациям N 10223040/180405/0001700, 10223040/180405/0001707, 10223040/190405/0001719 и 10223040/190405/0001720.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ установлено, что для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговый орган представляется выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товара, поставленного за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Согласно решению налоговой инспекции от 07.10.2005 N 597/1205 Обществом не представлены предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ выписки банка, подтверждающие фактическое поступление выручки.

Этот факт подтверждается описью документов, направленных налогоплательщиком в налоговый орган вместе с декларацией по налогу на добавленную стоимость за июнь 2005 года (л.д. 51-52 т. 1), сведениями об идентификации поступивших денежных средств (л.д. 72 т. 1), а также кредитным авизо от 01.04.2005 (л.д. 73 т. 1), из которых следует, что выписки банка по вышеперечисленным грузовым таможенным декларациям в налоговый орган не представлены.

То есть налогоплательщиком не выполнены требования подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ. Поскольку Общество не подтвердило в установленном порядке право на применение налоговой ставки 0 процентов, не представило в налоговый орган выписки банков о зачислении денежных средств на его счет в банке, налоговая инспекция правомерно исходила из того, что налогоплательщиком не подтверждено право на применение налоговой ставку 0 процентов к выручке в сумме 20 000 евро (грузовые таможенные декларации N 10223040/180405/0001700, 10223040/180405/0001707, 10223040/190405/0001719 и 10223040/190405/0001720).

Следовательно, решение суда в части признания недействительным решения налогового органа от 07.10.2005 N 597/1205 об отказе в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость по декларации за июнь 2005 года по данному эпизоду подлежит отмене как принятое с нарушением норм материального права.

Налоговый орган пришел также к выводу о том, что Общество не подтвердило в установленном порядке обоснованность применения льготной ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость к части стоимости лесоматериалов, отгруженных Обществом на экспорт по контракту от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7, расчеты за которые осуществлены путем зачета в их оплату стоимости работ по заготовке древесины, оказанных иностранной фирмой "LESECO Оу" - покупателем лесоматериалов.

Признавая решение налоговой инспекции недействительным в части отказа Обществу в возмещении из бюджета спорной суммы налога на добавленную стоимость, суд первой инстанции исходил из того, что налогоплательщик вместе с декларацией по налоговой ставке 0 процентов за июнь 2005 года представил в налоговую инспекцию все документы, предусмотренные пунктом 1 статьи 165 НК РФ, и правомерно предъявил к вычету в этой декларации налог на добавленную стоимость, уплаченный иностранной фирме "LESECO Оу" при расчетах за работы по заготовке древесины.

Кассационная инстанция считает такой вывод суда ошибочным, не соответствующим положениям подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ, фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В соответствии с контрактом от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7, заключенным с иностранной фирмой "LESECO Оу", Общество поставляло лесоматериалы, оплата за которые осуществлялась иностранным покупателем частично путем перечисления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика, а частично - путем выполнения фирмой "LESECO Оу" работ по заготовке древесины.

То есть в отношении стоимости части лесоматериалов, отгруженных за пределы Российской Федерации, у Общества отсутствуют предусмотренные подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ документы.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товаров на счет налогоплательщика в российском банке, является одним из обязательных документов, которые подлежат представлению налогоплательщиком в налоговый орган для подтверждения применения налоговой ставке 0 процентов и налоговых вычетов при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Одновременно в подпункте 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ приведены случаи, при наличии которых налогоплательщик вправе применить налоговую ставку 0 процентов в отсутствие вышеназванной выписки банка (ее копии).

Налоговый орган обоснованно установил, что совершенные с иностранной фирмой сделки в части оказания услуг на территории Российской Федерации нельзя отнести к внешнеторговым товарообменным (бартерным) операциям, о которых идет речь в подпункте 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ. С этим согласно и Общество.

У Общества отсутствуют и иные случаи, когда налогоплательщик-экспортер вправе не представлять в налоговый орган выписки банка.

Отсутствие выписки банка (ее копии) в связи с особым условием контракта, заключенного с иностранным покупателем, согласно которому оплата экспортируемых товаров осуществляется путем выполнения иностранной фирмой каких-либо работ на территории Российской Федерации с последующим зачетом стоимости этих работ в оплату стоимости экспортированных товаров, не относится к случаям, когда налогоплательщик имеет право на налоговую ставку 0 процентов в отсутствие выписки банка.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ не предусмотрена возможность представления в рассматриваемой ситуации акта (соглашения) о зачете взаимных требований в подтверждение оплаты экспортированного товара его иностранным покупателем.

В статье 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указано, что обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Общество не исполнило обязанность налогоплательщика, предусмотренную пунктом 10 статьи 165 НК РФ, не представило в налоговый орган документы, поименованные в подпункте 2 пункта 1 названной статьи Кодекса, одновременно с представлением налоговой декларации за июнь 2005 года.

Следовательно, в силу положений подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ и статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документ, подтверждающий проведенный между Обществом и иностранной фирмой "LESECO Оу" зачет взаимных требований, не является надлежащим доказательством наличия права на применение налоговой ставки 0 процентов.

Представление налогоплательщиком налоговому органу документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, является необходимым условием для подтверждения обоснованности применения им налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при экспортных операциях. По смыслу указанной статьи эти документы должны быть достоверными, составлять единый комплект, относящийся к определенной экспортной операции, и не иметь противоречий в содержащихся в них сведениях, которые исключают идентификацию полученного налогоплательщиком и впоследствии поставленного им на экспорт товара.

Отказ налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по операции реализации товаров, в отношении которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0 процентов, автоматически лишает его права на такой вычет (возмещение) по названной декларации в силу правил пункта 1 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 НК РФ.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает правильным вывод налоговой инспекции о том, что налогоплательщиком не подтверждено право на применение налоговой ставки 0 процентов к выручке от реализации товара по контракту от 21.09.2001 N 978-49022823-01/7, в сумме 2 952 409 руб.

Вывод суда о представлении Обществом в налоговую инспекцию всех документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 165 НК РФ, по рассмотренному эпизоду, и удовлетворение требований налогоплательщика о признании недействительным решения налоговой инспекции от 07.10.2005 N 597/1205 в этой части является ошибочным, а решение суда в этой части - подлежащим отмене.

В то же время кассационная инстанция считает правильным вывод суда о незаконном отказе налоговым органом налогоплательщику в возмещении налога на добавленную стоимость по мотиву неподтверждения Обществом надлежащим образом факта получения выручки от иностранного лица (покупателя товара) - стороны по контракту от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2 ввиду оплаты товара третьим лицом, не поименованным в контракте.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается налоговым органом, что факт поступления выручки от иностранной фирмы за экспортированный Обществом товар по грузовым таможенным декларациям N 10223040/040405/0001443, 10223040/060405/0001498, 10223040/080405/0001536, 10223040/090405/0001554, 10223040/100405/0001569, 10223040/120405/0001598 подтверждается представленными в налоговый орган выписками банка (справками) по расчетному счету от 22.11.2004 и 26.11.2004 с приложением сведений об идентификации поступивших денежных средств по спорным таможенным декларациям (л.д. 83-85 т. 1) и соглашением от 31.12.2004 (л.д. 89 т. 1), из которых следует, что денежные средства в сумме 10 954,45 евро поступили в оплату экспортируемых Обществом по контракту от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2 товаров.

В соглашении от 31.12.2004, подписанном Обществом с иностранным покупателем товара по контракту от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2 - фирмой "Lampolaari Оу" и иностранной компанией "LESECO Оу", предусмотрено, что поступившие на счет Общества денежные средства по контрактам от 05.12.2001 N 978-49022823-02/2 и от 21.09.2001 N 978-49022823-01/8 в сумме 28 101,15 евро в связи с окончанием срока действия указанных контрактов засчитываются в счет оплаты товаров, поставляемых налогоплательщиком, в том числе по контракту от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2.

Поскольку нормы Налогового кодекса Российской Федерации не регулируют правоотношения сторон по контракту, в том числе касающиеся исполнения обязательств по оплате покупателем товара, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ правомерно применение к спорным правоотношениям норм гражданского законодательства. В частности, статьей 313 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено право должника (покупателя) возложить исполнение обязательства на третье лицо. Согласно названной норме кредитор (в рассматриваемом случае экспортер) обязан принять исполнение, предложенное за должника третьим лицом.

По мнению налоговой инспекции, подпункт 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ не допускает оплату экспортированных товаров - в целях реализации права на использование налогоплательщиками льготной налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость 0 процентов - за иностранного покупателя иностранными третьими лицами.

Однако из содержащегося в подпункте 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ словосочетания "фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя отгруженного на экспорт товара" не следует однозначно, что выручка должна поступить только со счета иностранного лица - покупателя товаров.

Стороны в соглашении от 31.12.2004 согласовали условие, в соответствии с которым поступившие Обществу от компании "LESECO Оу" денежные средства в оплату товара, приобретенного у российского продавца, признаются выручкой, полученной Обществом от фирмы "Lampolaari Оу" по контракту от 10.12.2004 N 978-49022823-05/2. Следовательно, Общество правомерно приняло предложенное исполнение. Оснований для непризнания денежных средств, полученных налогоплательщиком от другого иностранного лица, выручкой, поступившей от иностранного покупателя за реализованную на экспорт продукцию, не имеется.

Таким образом, налоговый орган неправомерно отказал Обществу в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость по декларации за июнь 2005 года по данному эпизоду. Решение суда первой инстанции в этой части является законным и обоснованным. Однако поскольку из решения налогового органа от 07.10.2005 N 597/1205, иных материалов дела и судебного акта по данному делу невозможно установить сумму налога на добавленную стоимость, правомерно предъявленного Обществом к возмещению из бюджета в декларации за июнь 2005 года по экспортным операциям, принятое по данному делу решение суда подлежит отмене полностью, а дело - передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо установить с учетом вышеизложенного сумму налога на добавленную стоимость, обоснованно предъявленного налогоплательщиком к возмещению по декларации за июнь 2005 года по экспортным операциям, назначив при необходимости сверку расчетов и обязав стороны подтвердить расхождения соответствующими документами и расчетами, и с учетом выводов суда кассационной инстанции, принять законное и обоснованное решение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 24.01.2006 по делу N А26-11191/2005-216 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в тот же суд.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Т.В. Клирикова

Л.А. Самсонова