Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 августа 2006 г. N А66-8330/2005 Дело по заявлению ИФНС о взыскании с Предпринимателя недоимок по НДФЛ, ЕСН, штрафа и соответствующих пеней частично направлено на новое рассмотрение, поскольку, в частности, часть расходов Предпринимателя понесена в целях осуществления деятельности по арбитражному управлению в отношении отсутствующих должников, и эти расходы не могли быть возмещены за счет имущества организаций-должников, также суд счел не основанным на нормах законодательства о налогах и сборах вывод налогового органа о неправомерном исключении Предпринимателем указанных расходов из состава доходов арбитражного управляющего

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 29 августа 2006 г. N А66-8330/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Шевченко А.В., при участии от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области Селявко Д.Н. (доверенность от 14.03.2006 N 04-59),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Попова Никиты Владимировича на решение от 20.01.2006 (судья Белов О.В.) и постановление апелляционной инстанции от 15.05.2006 (судьи Владимирова Г.А., Бачкина Е.А., Ильина В.Е.) Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-8330/2005,

установил:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Тверской области (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Попова Никиты Владимировича (далее - Предприниматель) 22 119 руб. недоимки по налогу на доходы физических лиц за 2001 и 2003 годы с соответствующей суммой пеней, начисленных за нарушение сроков уплаты налога, 19 550,8 руб. недоимки по единому социальному налогу за 2001 и 2003 годы с соответствующей суммой пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, а также 8 334 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Решением суда первой инстанции от 20.01.2006 заявленные налоговой инспекцией требования удовлетворены полностью. Суд взыскал с Предпринимателя 41 669,8 руб. недоимки по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу за 2001 и 2003 годы, 7 190 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и 8 334 руб. штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Постановлением апелляционной инстанции от 15.05.2006 решение суда от 20.01.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Предприниматель просит отменить решение и постановление судов и отказать налоговому органу в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит оставить принятые судами по данному делу решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными.

В заседании суда кассационной инстанции представитель налогового органа просил отклонить жалобу Предпринимателя.

Индивидуальный предприниматель Попов Никита Владимирович о времени и месте слушания дела извещен надлежащим образом, однако в суд не явился, поэтому жалоба рассмотрена в его отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Попов Никита Владимирович зарегистрирован в 1999 году Тверской государственной регистрационной палатой в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (свидетельство от 29.06.1999 N 1650-99). В 2004 году Предприниматель прошел перерегистрацию в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ - "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц", о чем ему выдано свидетельство о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи о нем как предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004.

Основными видами деятельности Предпринимателя являются арбитражное управление и оказание юридических услуг. Попов Н.В. имеет лицензию арбитражного управляющего серии БВ N 002036 регистрационный номер 0000014462 со сроком действия до 09.12.2004.

Налоговая инспекция в сентябре 2004 года - январе 2005 года (с учетом решения от 06.10.2004 о приостановлении проверки) провела выездную налоговую проверку соблюдения Предпринимателем законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц и единого социального налога за период с 01.01.2001 по 31.12.2003.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 27.01.2005 N 14-19/10.

Решением налогового органа от 22.02.2005 N 14-19/22, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц и единого социального налога в виде взыскания 8 334 руб. штрафа. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 22 119 руб. налога на доходы физических лиц за 2001 и 2003 годы, 19 550,8 руб. единого социального налога за 2001 и 2003 годы и 7 190 руб. пеней, начисленных за нарушение сроков уплаты этих налогов, а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Во исполнение решения от 22.02.2005 Предпринимателю направлены требования от 22.02.2005 N 04-14/10 и N 04-14/11 об уплате в срок до 07.03.2005 налогов, пеней и штрафа. Предприниматель в установленный срок требования не исполнил, поэтому налоговый орган обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили требования заявителя.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, установила следующее.

Как следует из решения налогового органа от 22.02.2005 N 14-19/22, сумма доходов, полученных Поповым Н.В. от предпринимательской или иной профессиональной деятельности в 2001 году, составила 22 500 руб. (в том числе от арбитражного управления - 15 000 руб.), сумма понесенных расходов - 22 500 руб. по налогу на доходы физических лиц и 24 000 руб. по единому социальному налогу. Эти данные указаны Предпринимателем в представленных в налоговую инспекцию декларациях по единому социальному налогу и по налогу на доходы физических лиц за 2001 год.

В ходе выездной проверки налоговая инспекция установила, что указанные в декларации за 2001 год расходы связаны с осуществлением Предпринимателем арбитражного управления в отношении отсутствующих должников. В проверяемый период Попов Н.В. был назначен Арбитражным судом Тверской области конкурсным управляющим девяти организаций. Предприниматель для обеспечения осуществления своих полномочий, связанных с проведением конкурсного производства, заключил с ООО "Дело и право" девять договоров на оказание услуг. Суммы, выплаченные ООО "Дело и право" за оказанные услуги, Предприниматель включил в состав расходов, уменьшающих облагаемый налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом доход.

Налоговая инспекция считает, что эти расходы не могут уменьшать облагаемый названными налогами доход Предпринимателя, поскольку Федеральным законом от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", действовавшим в 2001 году, предусмотрено, что все расходы, связанные с ведением конкурсного производства, в том числе и по договорам, заключенным с третьими лицами, покрываются за счет имущества должника вне очереди.

В связи с названными нарушениями решением налоговой инспекции от 22.02.2005 N 14-19/22 Предпринимателю доначислено 2 411 руб. налога на доходы физических лиц и 5 130 руб. единого социального налога за 2001 год, начислено 3 910 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 1 508 руб. штрафа.

Требование налогового органа об уплате доначисленных сумм налогов, пеней и штрафа Предприниматель не исполнил, поэтому налоговая инспекция обратилась за их взысканием в суд.

Суды удовлетворили требование налогового органа о взыскании с Предпринимателя указанных сумм налогов, пеней и штрафа. Принимая такое решение, суды руководствовались положениями статей 22, 25 и 54 Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", согласно которым расходы на оплату услуг лиц, привлекаемых арбитражными управляющими для обеспечения исполнения своей деятельности, по общему правилу, относятся на имущество должника и возмещаются за счет этого имущества вне очереди. Расходы же по реализации процедуры банкротства отсутствующего должника осуществляются, в том числе за счет специализированного фонда, создаваемого государственным органом по делам о банкротстве и финансовому оздоровлению. По мнению судов, названные положения Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" подтверждают отсутствие у Предпринимателя законных оснований для включения в состав расходов, предусмотренных пунктом 1 статьи 221 НК РФ, стоимости оказанных ООО "Дело и право" услуг, поскольку возмещение этих расходов производится за счет другого источника.

Кассационная инстанция считает решение и постановление судов в этой части ошибочным и подлежащим отмене с направлением дела на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом, как указано в пункте 5 статьи 244 НК РФ, расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ.

Объектом обложения налогом на доходы физических лиц статья 209 НК РФ определяет доход, полученный налогоплательщиком. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ). В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.

Как следует из подпункта 1 абзаца первого статьи 221 НК РФ "Профессиональные налоговые вычеты", такие вычеты предоставляются индивидуальным предпринимателям в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от осуществляемой ими деятельности, по окончании того налогового периода, в котором были произведены вышеуказанные расходы.

Из решения 22.02.2005 N 14-19/22 следует, что в 2001 году Предприниматель получил доход как от деятельности в качестве арбитражного управляющего, так и от иных видов деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 20 Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" арбитражный управляющий имеет право привлекать для обеспечения осуществления своих полномочий на договорной основе иных лиц с оплатой их деятельности из средств должника, если иное не установлено настоящим Федеральным законом или соглашением с кредиторами. Статьями 22 и 54 названного Закона также предусмотрено, что расходы на оплату услуг лиц, привлекаемых арбитражными управляющими для обеспечения исполнения своей деятельности, относятся на имущество должника и возмещаются за счет этого имущества вне очереди.

В то же время в 2001 году порядок финансирования процедур банкротства отсутствующего должника определен не был. Федеральным законом от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" порядок возмещения расходов арбитражного управляющего по отсутствующим должникам, у которых нет денежных средств и имущества для покрытия расходов арбитражного управляющего, не урегулирован. Это обстоятельство подтверждается и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам в письме от 07.05.2004 N 04-3-01/265@.

Предприниматель Попов Н.В. осуществлял деятельность арбитражного управляющего в отношении ряда организаций-должников, по которым проводилась упрощенная процедура банкротства, в связи с чем у них отсутствовала конкурсная масса, необходимая для погашения расходов конкурсного управляющего, произведенных по договорам, заключенным с ООО "Дело и право".

Принимая во внимание действующие нормы законодательства о налоге на доходы физических лиц и едином социальном налоге, предусматривающие уменьшение облагаемых названными налогами доходов на сумму расходов, связанных с осуществлением налогоплательщиком предпринимательской деятельности, отсутствие у должников конкурсной массы, необходимой для покрытия расходов арбитражного управляющего на выполнение своих обязанностей, а также неустановление в 2001 году порядка финансирования процедур банкротства отсутствующего должника и отсутствие иного реального источника возмещения расходов арбитражных управляющих, отнесение Предпринимателем расходов на оплату услуг третьих лиц к профессиональным налоговым вычетам не противоречит статье 221 НК РФ.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления как единого социального налога, так и налога на доходы физических лиц, необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В данном случае расходы Предпринимателя по оплате услуг третьего лица, привлеченного для обеспечения исполнения деятельности Попова Н.В. в качестве арбитражного управляющего в отношении организаций-должников, по которым проводилась упрощенная процедура банкротства, подтверждены первичными документами, соответствующими требованиям статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Таким образом, учитывая, что часть расходов Предпринимателя понесена последним в целях осуществления деятельности по арбитражному управлению в отношении отсутствующих должников, и эти расходы не могли быть возмещены за счет имущества организаций-должников, кассационная инстанция считает не основанным на нормах законодательства о налогах и сборах вывод налогового органа, поддержанный судами первой и апелляционной инстанций, о неправомерном исключении Предпринимателем указанных расходов из состава доходов арбитражного управляющего.

В то же время из материалов дела следует, что из девяти организаций два должника - ООО "Фамель-У" и ООО "Сварполимер" - приняли решение о добровольной ликвидации, не относятся к отсутствующим должникам, в связи с чем сумма понесенных Предпринимателем расходов на оплату услуг ООО "Дело и право" по договорам от 15.11.2001 N 8 и от 03.12.2001 N 9 в отношении названных организаций неправомерно включена Поповым Н.В. в состав расходов, уменьшающих облагаемые налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом базы. Поскольку кассационная инстанция не имеет возможности на основании решения налогового органа от 22.02.2005 N 14-19/22, имеющихся в деле материалов, а также судебных актов выделить сумму расходов, правомерно включенных Предпринимателем в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом за 2001 год, без дополнительно составленного сторонами расчета, принятые по данному делу решение и постановление судов подлежат отмене в части взыскания с Предпринимателя 2 411 руб. налога на доходы физических лиц за 2001 год, 5 130 руб. единого социального налога за 2001 год, 3 910 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и 1 508 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налогов, а дело в этой части - передаче на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

При новом рассмотрении дела по этому эпизоду суду надлежит определить сумму расходов, обоснованно исключенных Предпринимателем из доходов за 2001 год, и с учетом выводов суда кассационной инстанции установить суммы налога на доходы физических лиц и единого социального налога, пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ, подлежащих взысканию с налогоплательщика по решению налоговой инспекции от 22.02.2005 N 14/19-22.

В ходе выездной проверки налоговый орган пришел также к выводу о неправомерном включении Поповым Н.В. в состав расходов, принимаемых при исчислении за 2003 год налога на доходы физических лиц и единого социального налога, 151 600 руб. - стоимости услуг, оплаченных ООО "Анна Вита" и ЗАО "Вышневолоцкая ПМК-5" за период с сентября по декабрь 2003 года. Эта сумма расходов подлежит исключению, по мнению налогового органа, из состава расходов, уменьшающих доходы от предпринимательской деятельности, поскольку фактически с сентября 2003 года эти организации никакой деятельности не осуществляли и фактически услуги по договорам от 04.01.2003 Предпринимателю не оказывали.

Решением налоговой инспекции от 22.02.2005 N 14-19/22 Предпринимателю доначислено 19 708 руб. налога на доходы физических лиц и 14 420,8 руб. единого социального налога за 2001 год, начислено 3 280 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 6 826 руб. штрафа.

Суды первой и апелляционной инстанций подтвердили законность решения налогового органа в этой части и удовлетворили требования налогового органа о взыскании с Предпринимателя начисленные по этому эпизоду суммы налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2003 год с соответствующими пенями, а также штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены принятых по данному делу судебных актов в этой части.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что предприниматель Попов Н.В. в январе 2003 года заключил с ООО "Анна Вита" и ЗАО "Вышневолоцкая ПМК-5" договоры от 04.01.2003 возмездного оказания транспортных и юридических услуг.

Решениями Арбитражного суда Тверской области от 14.09.2004 по делу N А66-5810/2004 и от 06.04.2004 по делу N А66-1393-04 названные организации признаны банкротами и в отношении них открыты конкурсное производство. Из решения суда по делу N А66-5810/2004 и письма конкурсного управляющего ЗАО "Вышневолоцкая ПМК-5" от 11.10.2004 N 56 следует, что ООО "Анна Вита" и ЗАО "Вышневолоцкая ПМК-5" хозяйственную и предпринимательскую деятельность не ведут с осени 2003 года.

Состав расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Под расходами понимаются фактически произведенные при осуществлении деятельности и подтвержденные первичными учетными документами затраты. Первичные документы должны быть составлены по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Расходы (затраты) должны быть обоснованными, то есть экономически оправданными, а их оценка должна выражаться в денежной форме. Экономически оправданными затратами считаются затраты (расходы), непосредственно связанные с извлечением доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Судебные инстанции в соответствии с названной нормой, оценив в совокупности представленные сторонами доказательства, пришли к выводу о том, что Предприниматель не имеет права на включение в состав расходов, уменьшающих полученные им доходы, 151 600 руб. - стоимости услуг, оплаченных ООО "Анна Вита" и ЗАО "Вышневолоцкая ПМК-5" за период с сентября по декабрь 2003 года. Представленные документы (акты выполненных работ за сентябрь- декабрь 2003 года, путевые листы и т.д.) оформлены ненадлежащим образом, содержат недостоверные сведения, а потому не подтверждают факты оказания услуг по договорам от 04.01.2003 за период с сентября по декабрь 2003 года именно ООО "Анна Вита" и ЗАО "Вышневолоцкая ПМК-5".

У суда кассационной инстанции в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют основания для переоценки этих выводов судов.

При таких обстоятельствах решение и постановление судов в части взыскания с Предпринимателя 19 708 руб. налога на доходы физических лиц за 2003 год, 14 420,8 руб. единого социального налога за 2001 год, 3 280 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и 6 826 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ является законным и обоснованным. Жалоба Предпринимателя в этой части подлежит отклонению.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 20.01.2006 и постановление апелляционной инстанции от 15.05.2006 Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-8330/2005 отменить в части взыскания с индивидуального предпринимателя Попова Никиты Владимировича в доходы соответствующих бюджетов 2 411 руб. налога на доходы физических лиц за 2001 год, 5 130 руб. единого социального налога за 2001 год, 3 910 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и 1 508 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

В остальной части решение и постановление судов оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Т.В. Клирикова

А.В. Шевченко