Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 сентября 2006 г. N А13-7765/2005-19 Иск ИФНС о взыскании с Предпринимателя НДС, пеней, а также штрафов за несвоевременное представление налоговой декларации и неполную уплату НДС удовлетворен по нескольким эпизодам, так как, в частности, лица, не являющиеся налогоплательщиками НДС, в том числе Предприниматель, обязаны в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога, исчислить и перечислить в установленном порядке в бюджет полученный от покупателей НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 сентября 2006 г. N А13-7765/2005-19

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 августа 2006 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 июля 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии индивидуального предпринимателя Мережина Анатолия Николаевича (паспорт N 19 00 130574, выданный 06.02.2001 УВД г. Вологды),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Вологодской области от 28.04.2006 по делу N А13-7765/2005-19 (судьи Богатырева В.А., Кудин А.Г., Тарасова О.А.),

установил:

Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Вологде, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области, (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о взыскании с индивидуального предпринимателя Мережина Анатолия Николаевича (далее - Предприниматель) 26 086,83 руб. налога на добавленную стоимость за I квартал 2003 года, 10 153,17 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога, а также 3 658,97 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на добавленную стоимость и 49 353,73 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 2 статьи 119 НК РФ, за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года.

Решением суда первой инстанции от 06.03.2006 (судья Потеева А.В.) заявленные налоговой инспекцией требования удовлетворены частично. Суд взыскал с Предпринимателя 23 054 руб. налога на добавленную стоимость, 7 557,92 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога, 3 346 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а также штраф по пункту 2 статьи 119 НК РФ, размер которого снижен судом на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ до 2 000 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции того же суда от 28.04.2006 решение суда от 06.03.2006 отменено в части взыскания с Предпринимателя 7 557, 92 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты налога на добавленную стоимость, и штрафов, предусмотренных пунктом 2 статьи 119 (2 000 руб.) и пунктом 1 статьи 122 НК РФ.(3 346 руб.). В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить постановление апелляционной инстанции в части отказа во взыскании с предпринимателя Мережина А.Н. пеней по налогу на добавленную стоимость и штрафных санкций по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ, и удовлетворить заявление налогового органа в этой части.

Податель жалобы считает правомерным привлечение Мережина А.Н. к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ. Предприниматель нарушил требования пункта 5 статьи 173 и пункта 4 статьи 174 НК РФ, не исчислил и не уплатил в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, полученные от покупателей при расчетах за товары в размере, выделенном в счетах-фактурах отдельной строкой. Кроме того, в нарушение пункта 5 статьи 174 НК РФ им своевременно не представлена в инспекцию налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года. Налоговый орган считает также правомерным начисление Предпринимателю предусмотренных статьей 75 НК РФ пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представитель в суд не явился, поэтому жалоба рассмотрена в его отсутствие.

В заседании суда кассационной инстанции Предприниматель просил оставить жалобу налоговой инспекции без удовлетворения, ссылаясь на то, что в силу положений статьи 9 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" не является налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в 2003 году, поскольку не истек четырехлетний срок с момента его регистрации в 2000 году. Предприниматель считает, что если он подал декларацию по налогу на добавленную стоимость, где указал сумму налога, полученную от отдельных покупателей, которым товары реализовывались с налогом на добавленную стоимость, размер которого указан в счетах-фактурах, то он обоснованно воспользовался правом на вычеты сумм этого налога, уплаченных поставщикам. Налоговая инспекция неправомерно не признала за ним это право, доначислив налог. Кроме того, Предприниматель ссылается на незаконное привлечение его как лица, не являющегося налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, к ответственности, предусмотренной статьями 119 и 122 НК РФ, а также начисление ему на основании статьи 75 НК РФ пеней за нарушение срока уплаты налога. Мережин А.Н. также указывает на пропуск налоговым органом установленного пунктом 1 статьи 115 НК РФ срока давности взыскания штрафных санкций.

Проверив законность обжалуемого постановления суда, суд кассационной инстанции установил следующее.

Мережин Анатолий Николаевич зарегистрирован в 2000 году администрацией города Вологды в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (свидетельство от 05.04.2000 N 29164). В 2004 году Предприниматель прошел перерегистрацию в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 23.06.2003 N 76-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственной регистрации юридических лиц", о чем ему выдано свидетельство от 14.01.2005 серия 35 N 001078716 о внесении в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей записи о нем. как предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004.

Предприниматель 11.11.2004 представил в налоговую инспекцию декларацию по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года, согласно которой сумма налога, исчисленного с базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, составила 26 014,58 руб., а сумма налоговых вычетов - 18 222,57 руб. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, составила 7 792.01 руб.

Налоговый орган провел камеральную проверку полученной декларации, в ходе которой установил нарушение Предпринимателем срока представления названной декларации, установленного статьей 174 НК РФ. При сроке представления декларации по налогу на добавленную стоимость не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (в данном случае 21.04.2003), Предприниматель представил декларацию за I квартал 2003 года 11 ноября 2004 года, то есть с просрочкой более 180 дней.

Налоговый орган пришел также к выводу о занижении Предпринимателем налоговой базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, на 24 157,49 руб. Этот вывод сделан налоговой инспекцией на основании сравнения суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), указанной в декларации (130 072,91 руб.), и суммы денежных средств (154 230,4 руб.), поступившей в I квартале 2003 года на счет предпринимателя Мережина А.Н. в ОАО КБ "АВТОБАНК-НИКОЙЛ" согласно выписке по лицевому счету.

Кроме того, инспекция признала неправомерным предъявление Предпринимателем к вычету 18 222,57 руб. налога на добавленную стоимость, поскольку Предприниматель не представил по требованию налоговой инспекции N 11-21 без даты (л.д. 26) документы, подтверждающие правомерность заявленных в декларации за I квартал 2003 года налоговых вычетов.

Перечисленные обстоятельства явились основанием для доначисления налоговым органом предпринимателю Мережину А.Н. 30 846,08 руб. налога на добавленную стоимость. Приняв во внимание уплату Мережиным А.Н. 17.04.2003 в бюджет 4 759,25 руб. налога на добавленную стоимость, налоговая инспекция признала Предпринимателя обязанным доплатить в бюджет по итогам камеральной проверки декларации за I квартал 2003 года 26 086,83 руб. налога на добавленную стоимость.

Решением налоговой инспекции 29.04.2005 N 1122, принятым по результатам проверки, Предприниматель привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде взыскания 3 658,97 руб. штрафа и по пункту 2 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года в виде взыскания 49 353,73 руб. штрафа. Кроме того, Мережину А.Н. предложено уплатить в бюджет в срок, указанный в требовании, 26 086,83 руб. налога на добавленную стоимость и 10 153,17 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога.

Требования о добровольной уплате налога, пеней и штрафа Предприниматель не исполнил, поэтому налоговая инспекция обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные налоговым органом требования частично.

При рассмотрении дела суд установил, что в 2003 году индивидуальный предприниматель Мережин А.Н. наряду с деятельностью, подпадающей под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (розничная торговля), осуществлял оптовую торговлю, налогообложение которой осуществляется в общеустановленном порядке. При этом Предприниматель не считал себя плательщиком налога на добавленную стоимость, основываясь на норме абзаца второго пункта 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" (протокол судебного заседания от 28.02.2006 - л.д. 95). В то же время в I квартале 2003 года предприниматель Мережин А.Н. реализовывал товары по цене, увеличенной на сумму налога на добавленную стоимость, что отражено в выставленных покупателям счетах-фактурах. В нарушение пункта 5 статьи 173 (в редакции Федерального закона от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ) и пункта 4 статьи 174 НК РФ Предприниматель своевременно не перечислил в бюджет 29 281,25 руб. налога на добавленную стоимость, полученного от покупателей, и не представил в нарушение пункта 5 статьи 174 НК РФ в налоговый орган в установленный срок декларацию по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 год.

При названных обстоятельствах суд первой инстанции признал законным и обоснованным взыскание с Предпринимателя 23 054,07 руб. налога на добавленную стоимость, 7 557,92 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и 3 346 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога, а также штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ. Размер штрафа, исчисленного налоговым органом в соответствии с пунктом 2 статьи 119 НК РФ, суд признал несоразмерным совершенному Предпринимателем налоговому правонарушению, снизив его размер на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ до 2000 руб.

Апелляционная инстанция согласилась с выводом суда первой инстанции о наличии у Мережина А.Н., зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя 05.04.2000. права на использование в 2003 году гарантии, закрепленной для субъектов малого предпринимательства в абзаце втором пункта 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации". Названный Закон предусматривал, что в случае, если изменения налогового законодательства создадут менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Суд апелляционной инстанции подтвердил, что в I квартале 2003 года Предприниматель не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость (протокол судебного заседания от 28.04.2006 - л.д. 120), однако указал, что поскольку при реализации товаров (работ, услуг) Мережин А.Н. увеличивал их цену на сумму налога на добавленную стоимость, выделяя ее отдельной строкой в выставленных покупателям в соответствии со статьями 168 (пункт 3) и 169 НК РФ счетах-фактурах, он в силу специального правила, установленного в пункте 5 статьи 173 НК РФ, для лиц, не являющихся налогоплательщиками этого налога, обязан был перечислить в бюджет всю сумму налога, полученного от покупателей, без уменьшения ее на сумму налоговых вычетов. Решение суда о взыскании с Предпринимателя 23 054,07 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года оставлено без изменения.

В то же время суд апелляционной инстанции отменил решение суда в части взыскания с Предпринимателя 7 557,92 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты налога на добавленную стоимость, и 5 346 руб. штрафных санкций по пункту 2 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ, отказав налоговому органу в удовлетворении заявления в этой части. Суд апелляционной инстанции признал, что в рассматриваемом случае не имеется правовых оснований для привлечения Предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 и пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а также начисления пеней за нарушение срока уплаты налога на добавленную стоимость за I квартал 2003 года.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы налоговой инспекции и проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, считает правильным выводы суда апелляционной инстанции об отсутствии у Предпринимателя права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и о неправомерном начислении ему предусмотренных статьи 75 НК РФ пеней и привлечении его к ответственности по статьи 119 НК РФ.

Статьей 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", действовавшей в период регистрации Мережина А.Н. в качестве индивидуального предпринимателя, субъектам малого предпринимательства гарантировалось сохранение в течение первых четырех лет того порядка налогообложения, который действовал на момент их государственной регистрации. На момент регистрации Мережина А.Н. в качестве предпринимателя - 05.04.2000 - индивидуальные предприниматели не являлись плательщиками налога на добавленную стоимость. Следовательно, Предприниматель вправе не считать себя плательщиком этого налога до истечения вышеназванного четырехлетнего срока.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что Предприниматель не считал себя налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в 2003 году, используя представленное статьей 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" право в течение первых четырех лет своей деятельности (05.04.2000-05.04.2004) исчислять и уплачивать те налоги и в том порядке, который действовал на момент его государственной регистрации.

Этот вывод судов подтверждается материалами дела (л.д. 49, 95, 106-110 и 120). Доказательства, опровергающие правильность этого вывода судов, ни налоговая инспекция, ни Мережин А.Н. не представили, в материалах дела их нет. Предприниматель в ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций заявлял, что в 2003 году не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость.

В то же время суды, исходя из представленных сторонами документов, установили, что Предприниматель, не считая себя в спорный период плательщиком налога на добавленную стоимость, при реализации товаров увеличивал их стоимость на сумму налога на добавленную стоимость. Покупателям этих товаров выставлялись счета-фактуры, где суммы налога на добавленную стоимость выделялись отдельной строкой.

Предприниматель полагает, что обязанность по уплате налога на добавленную стоимость может быть возложена только на плательщика этого налога.

При этом предпринимателем не принято во внимание, что Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ в пункт 5 статьи 173 НК РФ внесены дополнения.

Новая редакция подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ предусматривает обязанность лиц, не являющихся налогоплательщиками [налога на добавленную стоимость], исчислить и уплатить в бюджет сумму налога на добавленную стоимость в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

В четвертом абзаце пункта 5 статьи 173 НК РФ установлен порядок исчисления налога. Указано, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг). Право на налоговые вычеты для лиц, перечисленных в пункте 5 статьи 173 НК РФ, не предусмотрено.

Порядок и сроки уплаты налога лицами, указанными в пункте 5 статьи 173 НК РФ, изложен в пункте 4 статьи 174 НК РФ. Налог уплачивается по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров за истекший налоговый период не позднее 20-числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, после принятия Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ и вступления его в силу в установленном порядке, лица, не являющиеся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, в том числе индивидуальный предприниматель Мережин А.Н., обязаны в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога, исчислить и перечислить в установленном порядке в бюджет полученные от покупателей суммы налога на добавленную стоимость.

Это требование законодательства о налогах и сборах Предприниматель не исполнил, поэтому суды правомерно взыскали с Предпринимателя 23 054,07 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года (без учета суммы налоговых вычетов), то есть сумму налога, которая указана налоговым органом в требовании от 12.05.2005 N 54655 (л.д. 17).

Суд апелляционной инстанции правомерно указал на отсутствие законных оснований для начисления лицам, не являющимся налогоплательщиками, в том числе Предпринимателю, пеней, предусмотренных статьей 75 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Из содержания названной нормы следует, что пени как мера обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (сборов) применяется к налогоплательщикам (плательщикам сборов) и налоговым агентам и не подлежит применению к лицам, не признаваемым плательщиками налога на добавленную стоимость, в случае нарушения ими требований пункта 5 статьи 173 НК РФ.

Кассационная инстанция считает основанным на нормах Налогового кодекса Российской Федерации и вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии у налоговой инспекции оснований для привлечения лиц, не являющихся налогоплательщиками, в том числе Предпринимателя, к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ.

В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Пунктом 5 статьи 174 НК РФ установлено, что налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 НК РФ, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Лица, не являющиеся налогоплательщиками, не подпадают под действие пункта 5 статьи 174 НК РФ, так как не относятся ни к налогоплательщикам, ни к налоговым агентам. В пункте 5 статьи 174 НК РФ указаны две категории налогоплательщиков: налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика - (статья 145 НК РФ), и налогоплательщики, реализующие товары, операции по реализации которых не подлежат налогообложению (статья 149 НК РФ).

Кроме того, статья 119 НК РФ устанавливает ответственность за непредставление налоговой декларации в установленный законодательством о налогах и сборах срок только налогоплательщиков.

Согласно пункту 1 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 данной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

Ответственность, предусмотренная пунктом 2 статьи 119 НК РФ, применяется к налогоплательщику за непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации.

В 2003 году Предприниматель не являлся налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, следовательно, он не может быть привлечен к ответственности за нарушение срока представления декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года.

Учитывая изложенное, постановление апелляционной инстанции в части отказа во взыскании с Предпринимателя штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года и пеней, начисленных за нарушение срока уплаты налога на добавленную стоимость за этот период, является законным и обоснованным. Жалоба налоговой инспекции в этой части подлежит отклонению.

Вместе с тем кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии у налоговой инспекции оснований для привлечения Предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость за I квартал 2003 года.

В подпункте 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ и пункте 4 статьи 174 НК РФ установлена обязанность лица, не являющегося налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, уплатить сумму налога в бюджет в случае выставления им покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога, порядок исчисления налога, а также порядок и сроки его уплаты.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг). Налог уплачивается по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Применение ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, не ограничено по кругу лиц. Указания на то, что ее положения распространяются только на налогоплательщиков, нормы названной статьи не содержат.

Субъектами правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, являются лица, на которых возложена обязанность уплачивать в установленный срок налоги.

К таким лицам относятся и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Ответственность наступает в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок.

Факт и размер неполной уплаты налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2003 года вследствие неправильного исчисления налога, а также неправомерного бездействия Предпринимателя установлен судами.

Следовательно, налоговый орган правомерно привлек Предпринимателя к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за I квартал 2003 года. У суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для отмены решения суда первой инстанции в части взыскания с предпринимателя Мережина А.Н. 3 346 руб. штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, поэтому постановление апелляционной инстанции подлежит отмене в этой части с оставлением в силе решения суда первой инстанции в части взыскания названной суммы штрафа.

Кассационная инстанция отклоняет довод Предпринимателя о пропуске налоговым органом установленного пунктом 1 статьи 115 НК РФ срока давности взыскания штрафа.

Как указано в пункте 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).

В данном случае шестимесячный срок для взыскания штрафной санкции за правонарушение, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ, следует считать с даты окончания камеральной проверки представленной Предпринимателем 11.11.2004 декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2003 года.

Статья 88 НК РФ не предусматривает специального срока для вынесения решения по результатам камеральной проверки, поэтому такое решение должно быть принято в пределах срока самой проверки.

Согласно абзацу второму статьи 88 НК РФ камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

О выявленных в ходе камеральной проверки нарушениях инспекция уведомила Предпринимателя в письме от 02.02.2005 с предложением представить возражения.

Шестимесячный срок давности взыскания штрафных санкций, предусмотренный пунктом 1 статьи 115 НК РФ, налоговый орган исчислял с 02.02.2005.

В арбитражный суд с заявлением о взыскании с Предпринимателя предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость за I квартал 2003 года, налоговая инспекция обратилась 02.08.2005, то есть в пределах совокупности сроков (трехмесячного и шестимесячного), установленных в статье 88 и в пункте 1 статьи 115 НК РФ.

Кассационная инстанция учитывает и правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в пункте 4.1 мотивировочной части постановления от 14.07.2005 N 9-П.

Конституционный Суд Российской Федерации указал, что по смыслу статьи 113 во взаимосвязи со статьями 88, 89, 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации, если для оформления результатов налоговой проверки, в ходе которой обнаруживается налоговое правонарушение, акта налоговой проверки не требуется, процесс привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение начинается с соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя), выносимого по материалам проверки. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения прекращается (т.е. срок давности считается исчерпанным) с вынесением соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

С иском в суд о взыскании налоговой санкции налоговые органы, согласно статье 115 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик отказался добровольно уплатить сумму санкции или пропустил срок ее уплаты, могут обратиться не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (пункт 1). Если налоговое правонарушение, совершенное налогоплательщиком, обнаруживается и фиксируется актом выездной налоговой проверки, то начало течения шестимесячного срока давности взыскания налоговой санкции, как следует из статей 100, 101, 113 и 115 Налогового кодекса Российской Федерации, связывается именно с указанным актом, с принятием которого начинается процесс привлечения к налоговой ответственности, а не с решением руководителя налогового органа. В случаях же, когда акта налоговой проверки не требуется, начало течения шестимесячного срока давности для обращения в суд о взыскании налоговой санкции связывается с выносимым по материалам проверки решением руководителя налогового органа.

Принимая во внимание изложенное, а также то, что ни Мережиным А.Н., ни налоговым органом не оспаривается размер штрафа, определенный и взысканный судом первой инстанции, постановление апелляционной инстанции в части отказа во взыскании с Мережина А.Н. 3 346 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежит отмене, а решение суда первой инстанции в этой части - оставлению в силе.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Вологодской области от 28.04.2006 по делу N А13-7765/2005-19 отменить в части отказа во взыскании с индивидуального предпринимателя Мережина Анатолия Николаевича в соответствующий бюджет 3 346 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость за I квартал 2003 года.

В этой части оставить в силе решение суда первой инстанции от 06.03.2006.

В остальной части постановление суда оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Т.В. Клирикова

Л.А. Самсонова