Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 октября 2006 г. N А56-25478/2005 Иск ООО о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за непредставление в установленный срок деклараций по НДС и за неполную уплату налога удовлетворен по нескольким эпизодам, так как, в частности, учитывая, что нарушение Обществом срока представления налоговой декларации превысило 180 дней, Инспекция неправильно квалифицировала действия налогоплательщика

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 11 октября 2006 г. N А56-25478/2005

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 сентября 2006 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 августа 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Асмыковича А.В., Михайловской Е.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Надежда" Христенко В.В. (доверенность от 11.01.2006), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу Миняевой Н.В. (доверенность от 20.06.2006 N 03-06/07608),

рассмотрев 11.10.2006 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Надежда" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2006 (судьи Будылева М.В., Петренко Т.И., Протас Н.И.) по делу N А56-25478/2005,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Надежда" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция) от 26.04.2005 N 12-11/11291.

Решением суда от 07.02.2006 заявление удовлетворено.

Постановлением апелляционной инстанции от 13.06.2006 решение суда от 07.02.2006 отменено, в удовлетворении требований обществу отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление и оставить в силе решение суда первой инстанции, ссылаясь на неправильное применение апелляционной инстанцией пунктов 1 и 2 статьи 119 и пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению подателя жалобы, вывод суда о том, что налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за июль, август, октябрь и ноябрь 2004 года являются первичными и не могут рассматриваться как уточненные, не соответствует нормам материального права. Общество также указывает, что на момент подачи уточненных деклараций - 02.03.2005 - у налогоплательщика существовала переплата по НДС, в связи с чем у инспекции не было оснований для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в жалобе, а представитель инспекции просил постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу общества - без удовлетворения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налогоплательщик 20.10.2004 представил в инспекцию декларацию по НДС за III квартал 2004 года и 20.01.2005 - за IV квартал 2004 года, согласно которым к возмещению из бюджета подлежит соответственно 29 548 руб. и 280 886 руб.

Общество 02.03.2005 представило в инспекцию помесячные налоговые декларации по НДС за июль-декабрь 2004 года как уточненные, поскольку выручка от реализации товаров (работ, услуг) за июль, август, октябрь 2004 года превысила 1 000 000 руб.

Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленных деклараций по НДС за июль, август, октябрь, ноябрь 2004 года.

Согласно декларациям за июль 2004 года уплате в бюджет подлежит 87 211 руб., за август 2004 года - 14 235 руб., за октябрь 2004 года - 184 388 руб. За ноябрь 2004 года возмещению из бюджета подлежит 459 511 руб. НДС.

При проверке инспекция установила, что декларации по НДС за июль, август октябрь и ноябрь 2004 года представлены 02.03.2005 при сроке представления соответственно 20.08.2004, 20.09.2004, 20.11.2004 и 20.12.2004, то есть с нарушением статьи 174 НК РФ. Обществом не выполнены условия освобождения от налоговой ответственности, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 НК РФ, поскольку суммы налога и пеней не были им уплачены до подачи измененных деклараций.

По результатам проверки инспекция вынесла решение от 26.04.2005 N 12-11/11291 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде 50 467,5 руб. штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок деклараций по НДС за август, октябрь и ноябрь 2004 года, 43 605,5 руб. штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный срок декларации по НДС за июль 2004 года и по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумму НДС в результате иного неправильного исчисления налога за июль, август, октябрь 2004 года в виде 25 635 руб. штрафа.

Общество не согласилось с решением инспекции и оспорило его в арбитражный суд.

Суд первой инстанции удовлетворил требования полностью, указав, что налоговым органом при вынесении решения не учтены положения пункта 4 статьи 81 НК РФ. Представленные декларации по НДС за июль, август, октябрь, ноябрь 2004 года являются уточненными, в связи с чем привлечение налогоплательщика к ответственности по статье 119 НК РФ является неправомерным. У заявителя на 20.08.2004 имелась переплата в сумме 64 055 руб., а на 20.11.2004 - в сумме 93 603 руб.

Апелляционная инстанция признала решение суда ошибочным, в связи с чем отменила решение от 07.02.2006 и отказала обществу в удовлетворении заявленных требований.

В соответствии с пунктом 1 статьи 163 НК РФ налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее - налоговые агенты) устанавливается как календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 статьи 163 Кодекса.

В силу пункта 2 статьи 163 НК РФ для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 1 000 000 руб., налоговый период устанавливается как квартал.

Согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 6 статьи 174 НК РФ установлено, что налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими 1 000 000 руб., вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Из приведенных норм следует, что если выручка от реализации товаров (работ, услуг) в каком-либо месяце квартала превысила 1 000 000 рублей, то налоговым периодом для налогоплательщика признается месяц, а следовательно, этот налогоплательщик обязан представлять налоговые декларации по итогам каждого месяца, начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки.

Как видно из декларации налогоплательщика по НДС за III квартал 2004 года, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) составила 4 134 508 руб. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) по декларации за июль 2004 года составила 2 094 808 руб., за август 2004 года - 1 636 605 руб., за сентябрь 2004 года - 403 095 руб. Общая сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) по декларациям за июль, август и сентябрь 2004 года равна сумме, указанной в декларации за III квартал 2004 года -4 134 508 руб.

Из декларации по НДС за IV квартал 2004 года видно, что сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) составила 6 935 000 руб. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) по декларации за октябрь 2004 года составила 5 719 507 руб., за ноябрь 2004 года - 657 266 руб., за декабрь 2004 года - 558 227 руб. Общая сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) по декларациям за октябрь, ноябрь и декабрь 2004 года равна сумме, указанной в декларации за IV квартал 2004 года - 6 935 000 руб.

Исходя из изложенного налогоплательщику на 20.08.2004, 20.09.2004 и 20.11.2004 было достоверно известно, что ежемесячные в течение квартала суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за июль, август и октябрь 2004 года превысили 1 000 000 руб. Данные фактические обстоятельства дела не отрицаются налогоплательщиком. В связи с этим он в силу пунктов 5 и 6 статьи 174 НК РФ обязан был представлять в налоговый орган по месту своего учета налоговые декларации за июль-декабрь 2004 года помесячно в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Таким образом, общество, начиная с налогового периода - июль 2004 года, утратило право на представление декларации по НДС ежеквартально.

Согласно статье 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с начислением и уплатой налога.

В соответствии со статьей 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот. В силу пункта 1 статьи 55 Кодекса под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Пунктом 1 статьи 54 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Из материалов дела следует, что представленные обществом за III и IV кварталы 2004 года налоговые декларации содержали полную информацию совокупности данных, приведенных в помесячных декларациях по НДС за июль-декабрь 2004 года, в частности по спорным налоговым периодам. Следовательно, в квартальных налоговых декларациях налогоплательщик указал полученные им доходы и произведенные расходы, а также иные сведения, связанные с исчислением и уплатой налогов за спорные налоговые периоды (июль, август, октябрь, ноябрь 2004 года). При таких обстоятельствах следует признать, что данные квартальные декларации являются и заявлениями налогоплательщика по спорным налоговым периодам, поданным им с нарушением установленного порядка и срока их представления в налоговый орган.

С учетом изложенного кассационная инстанция считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что представленные обществом 02.03.2005 налоговые декларации за июль-декабрь 2004 года являются уточненными, поскольку общество, установив, что им нарушен порядок и срок представления налоговых деклараций за июль-декабрь 2004 года, обязано было в силу статьи 81 НК РФ представить надлежащие декларации. Подтверждением этому служит и то обстоятельство, что налоговый орган не посчитал, что обществом при подаче 02.03.2005 деклараций за июль-декабрь 2004 года нарушен срок представления налоговых деклараций за сентябрь и декабрь 2004 года, тем самым признав, что последние были поданы заявителем своевременно в рамках поданных за III и IV кварталы 2004 года налоговых деклараций.

Вместе с тем правильным является и вывод апелляционной инстанции о выявлении налоговым органом факта нарушения налогоплательщиком срока подачи налоговых деклараций за июль, август, октябрь, ноябрь 2004 года. Данный факт подтвержден материалами дела и не оспаривается обществом.

Согласно пункту 1 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 2 названной статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов от суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей. Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основании этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Установив факт нарушения налогоплательщиком срока представления налоговых деклараций за июль, август, октябрь и ноябрь 2004 года, инспекция неправильно определила дату правонарушения (02.03.2005), с которой подлежат исчислению налоговые санкции, предусмотренные статьей 119 НК РФ.

Так, при обязанности подачи в налоговый орган деклараций за июль 2004 года не позднее 20.08.2004 и за август 2004 года не позднее 20.09.2004 обществом они поданы 20.10.2004 (по сроку представления декларации за III квартал); а за октябрь 2004 года не позднее 20.11.2004, за ноябрь 2004 года не позднее 20.12.2004 им представлены 20.01.2005 (по сроку представления декларации за IV квартал). Следовательно, в данном случае срок нарушения подачи спорных налоговых деклараций не превысил 180 дней.

При таких обстоятельствах за указанные выше нарушения законодательства о налогах и сборах налогоплательщик подлежал привлечению к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

Учитывая, что нарушение обществом срока представления налоговой декларации за июль 2004 года не превысило 180 дней (декларация по сроку представления 20.08.2004 подана 20.10.2004), инспекция неправильно квалифицировала действия налогоплательщика, вменив в вину обществу нарушение пункта 2 статьи 119 НК РФ по данному эпизоду. При таких обстоятельствах решение инспекции о наложении на общество штрафа по данной норме закона является незаконным и в этой части оно подлежит признанию недействительным.

Поскольку обжалуемое постановление апелляционной инстанции по данному эпизоду содержит иной вывод, то оно подлежит изменению.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если предусмотренное пунктом 1 статьи 81 Кодекса заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 81 Кодекса, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с названным пунктом при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (пункт 4 статьи 81 НК РФ).

Из названных норм следует, что условиями освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, являются самостоятельное выявление допущенного нарушения до момента его выявления налоговым органом, подача налоговой декларации с дополнениями и изменениями, уплата сумм налога и соответствующих пеней в бюджет.

Несоблюдение одного из этих условий является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Общество не оспаривает, что на основании декларации за июль 2004 года надлежало уплатить 87 211 руб., за август 2004 года - 14 235 руб., за октябрь 2004 года - 184 388 руб. Названные суммы налога в бюджет не перечислены в соответствующий срок.

Как установлено судом апелляционной инстанции на основании материалов дела, у налогоплательщика на 20.08.2004 имелась переплата по этому налогу - 64 055 руб., на 20.11.2004-93 603 руб.

В пункте 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 разъяснено следующее.

При применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

Налоговый орган при начислении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в спорные налоговые периоды учел имевшиеся переплаты, которые не перекрывали сумм налога, подлежащих уплате на основании представленных 02.03.2005 налоговых деклараций по НДС. Однако в данном случае он не принял во внимание то, что на дату подачи обществом спорных налоговых деклараций и на дату вынесения обжалуемого решения инспекции налогоплательщик имел право на возмещение из бюджета 130 994 руб. НДС за сентябрь 2004 года, 495 511 руб. НДС за ноябрь 2004 года, 5 763 руб. НДС за декабрь 2004 года. В общей сумме подлежащий возмещению из бюджета налог значительно превышал суммы доначисленного НДС по спорным налоговым декларациям. Данные обстоятельства налоговый орган не оспаривает. Об этом свидетельствует и обжалуемое решение налогового органа, в котором он не начислил налогоплательщику к уплате в бюджет суммы налога и пеней, заявленные обществом к уплате на основании спорных налоговых деклараций. Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что на указанные выше даты у налогоплательщика отсутствовала неуплата в бюджет НДС в сумме доначисленного по спорным налоговым декларациям налога, соответствует материалам дела. При таких обстоятельствах правомерен и вывод суда первой инстанции о том, что у налогового органа не имелось оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Поэтому решение суда первой инстанции по данному эпизоду, которым ненормативный акт инспекции признан недействительным в отношении привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, является законным и обоснованным, а обжалуемое постановление апелляционной инстанции в этой части подлежит изменению.

Поскольку основанием к исчислению налоговой санкции по пункту 1 статьи 119 НК РФ является подлежащая к уплате (доплате) сумма налога, а на дату подачи спорных налоговых деклараций и на дату выявления налогового правонарушения подлежащие уплате суммы налога были перечислены в бюджет, то подлежащий взысканию в соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ размер штрафа за непредставление обществом в установленный срок налоговых деклараций за август, октябрь и ноябрь 2004 года составляет 100 руб. за каждое правонарушение, а в общей сумме - 300 руб. Следовательно, решение налогового органа в части привлечения заявителя к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ за нарушение срока представления налоговых деклараций по НДС за август, октябрь и ноябрь 2004 года в размере 300 руб. является законным и обоснованным. При таких обстоятельствах обжалуемое налогоплательщиком решение инспекции о наложении на общество 50 167 руб. 50 коп. штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере, превышающем 300 руб., является неправомерным и подлежит признанию недействительным. В этой части постановление апелляционной инстанции, отказавшей в удовлетворении требования общества о признании решения налогового органа недействительным по эпизоду наложения на него 50 167 руб. 50 коп. штрафа, подлежит изменению.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2006 по делу N А56-25478/2005 изменить, изложив в следующей редакции:

"Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 07.02.2006 по делу N А56-25478/2005 отменить частично.

В удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу от 26.04.2005 N 12-11/11291 в части наложения 300 руб. штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за нарушение срока представления налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за август, октябрь, ноябрь 2004 года обществу с ограниченной ответственностью "Надежда" отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-25478/2005 оставить без изменения".

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Надежда" уплаченную государственную пошлину в сумме 2 000 руб. из федерального бюджета.

Председательствующий Судьи

Н.А. Морозова А.В. Асмыкович

Е.А. Михайловская