Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 октября 2006 г. N А56-28496/2005 Иск ЗАО о признании недействительным решения ИФНС не удовлетворен, так как предоставление работникам ЗАО дополнительного оплачиваемого отпуска за особые условия труда и ненормированный рабочий день предусмотрено Правилами внутреннего трудового распорядка, и в соответствии с НК РФ оплата этого дополнительного отпуска подлежит включению в состав расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу текущего отчетного (налогового) периода, в полном объеме

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 октября 2006 г. N А56-28496/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Дмитриева В.В. и Клириковой Т.В.,

при участии от закрытого акционерного общества "РАСКОМ" Герасимовой И.А. (доверенность от 22.06.2006 N 197-06), Шехтман Т.И. (доверенность от 22.06.2006 N 196-06) и Константиновой А.Г. (доверенность от 22.06.2006 N 199-06), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу Суконкиной Ю.С. (доверенность от 13.02.2006 N 02/193).

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.03.2006 (судья Рыбаков С.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2006 (судьи Шестакова М.А., Савицкая И.Г., Старовойтова О.Р.) по делу N А56-28496/2005,

установил:

Закрытое акционерное общество "РАСКОМ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району Санкт-Петербурга, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 27 по Санкт-Петербургу, (далее - налоговая инспекция) от 14.06.2005 N 421.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.03.2006 заявленное Обществом требование удовлетворено.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2006 решение суда от 14.03.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Обществу в удовлетворении заявленного требования, ссылаясь на неправильное применение судами обеих инстанций норм материального права - статей 236, 255 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, при проведении камеральной проверки представленной Обществом в марте 2005 года налоговой декларации по единому социальному налогу за 2004 год инспекция установила занижение налогоплательщиком облагаемой единым социальным налогом базы на 646 717 руб.

Общество не включило в объект обложения единым социальным налогом суммы оплаты своим работникам дополнительного отпуска. По мнению налогового органа, названные выплаты соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ, и в соответствии с пунктом 7 статьи 255 НК РФ относятся к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Следовательно, названные выплаты Общество обязано было учесть при определении базы, облагаемой единым социальным налогом.

Решением от 14.06.2005 N 421, принятым по результатам проверки, налоговая инспекция привлекла Общество к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 11 572 руб. штрафа за неуплату (неполную) уплату единого социального налога за 2004 год, а также предложила налогоплательщику в срок до 25.06.2005 уплатить 57 861 руб. единого социального налога и 1 129,44 руб. пеней, начисленных за нарушение срока у платы этого налога.

Общество, считая решение налогового органа незаконным, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции удовлетворил требования налогоплательщика. Суд признал, что Общество правомерно, с учетом положений пункта 3 статьи 236 НК РФ, не включило суммы, направленные на оплату дополнительных отпусков работников, в базу, облагаемую единым социальным налогом. Спорные выплаты были осуществлены за счет чистой прибыли Общества, и, соответственно, не учтены налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за проверяемый период (2004 год).

Апелляционная инстанция, оставляя без изменения решение суда, дополнительно сослалась на пункт 4 статьи 236 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ), согласно которому указанные в пунктах 1 и 2 статьи 236 НК РФ выплаты не признаются объектом налогообложения, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций, или средств, оставшихся в распоряжении индивидуального предпринимателя либо физического лица после уплаты налога на доходы физических лиц.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы налоговой инспекции и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает принятые по данному делу судебные акты ошибочными, а потому подлежащими отмене.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Одновременно в пункте 3 статьи 236 НК РФ (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) установлено, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из пункта 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога" следует, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Если конкретный вид выплат отнесен нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным пунктом 2 статьи 255 НК РФ, налогоплательщик не имеет права исключать суммы таких расходов из налоговой базы по единому социальному налогу, независимо от того, за счет каких средств осуществлены такие выплаты.

Таким образом, при решении вопроса об отнесении спорных выплат к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пункту 7 статьи 255 НК РФ в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, включаются расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации.

При этом расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам не учитываются для целей налогообложения прибыли в силу особого на то указания в пункте 24 статьи 270 НК РФ.

Трудовым кодексом Российской Федерации (далее - ТК РФ) предусмотрено, что работникам предоставляются ежегодные основные, а также ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска.

Продолжительность ежегодного основного оплачиваемого отпуска составляет 28 календарных дней (статья 115 ТК РФ).

Ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска предоставляются согласно статье 116 ТК РФ работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, работникам, имеющим особый характер работы, работникам с ненормированным рабочим днем, работникам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в других случаях, предусмотренных федеральными законами.

Организации с учетом своих производственных и финансовых возможностей могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников, если иное не предусмотрено федеральными законами. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами.

Из статьи 118 ТК РФ следует, что перечень категорий работников, которым устанавливается ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск за особый характер работы, а также минимальная продолжительность этого отпуска и условия его предоставления определяются Правительством Российской Федерации.

Согласно статье 119 ТК РФ ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск предоставляется работникам с ненормированным рабочим днем. Продолжительность этого отпуска определяется коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка организации, но он не может быть менее трех календарных дней.

То есть законодательством установлен порядок определения продолжительности дополнительного отпуска и его минимальный размер.

В соответствии со статьей 100 ТК РФ режим рабочего времени должен предусматривать, в частности, работу с ненормированным рабочим днем для отдельных категорий работников.

Таким образом, работа с ненормированным рабочим днем для отдельных категорий работников устанавливается коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка организации в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации, иными федеральными законами, коллективным договором, соглашениями.

Если в отношении работника режим труда и отдыха отличается от общих правил, установленных в организации, то такие различия должны быть предусмотрены трудовым договором (статья 57 ТК РФ).

Из материалов дела следует, что в Правилах внутреннего трудового распорядка для работников ЗАО "РАСКОМ" (л.д. 23-32) предусмотрена возможность установления для отдельных работников Общества в трудовых договорах ненормированного рабочего дня, гибкого режима рабочего времени или сменного режима работы по графику.

Здесь же установлено предоставление дополнительно оплачиваемого отпуска продолжительностью 7 календарных дней за особые условия труда и ненормированный рабочий день. Аналогичное положение закреплено в трудовых договорах с конкретными работниками (л.д. 4).

Поскольку нормой статьи 119 ТК РФ утвержден только минимальный размер продолжительности дополнительного отпуска (не менее трех календарных дней), Общество правомерно воспользовалось предоставленным правом установить его в большем размере - 7 календарных дней.

Оплата этого дополнительного отпуска подлежит включению в соответствии с пунктом 7 статьи 255 НК РФ в состав расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу текущего отчетного (налогового) периода в полном объеме.

Следовательно, налоговая инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что оплата Обществом своим работникам дополнительного отпуска подлежит учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль и признается объектом обложения единым социальным налогом.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что суды первой и апелляционной инстанций неправомерно удовлетворили заявленное Обществом требование о признании недействительным решения налоговой инспекции от 14.06.2005 N 421 о привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 11 572 руб. штрафа за неуплату (неполную) уплату единого социального налога за 2004 год и доначислении 57 861 руб. единого социального налога с соответствующей суммой пеней за нарушение срока уплаты этой суммы налога.

Поскольку выводы судов основаны на неправильном применении норм материального права, не соответствуют представленным в дело доказательствам, принятым судами по данному делу судебные акты подлежат отмене, а требование Общества - отклонению.

Принимая во внимание результат рассмотрения настоящего дела, с Общества подлежит взысканию в доход федерального бюджета 4000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в судах первой (2000 руб.), апелляционной (1000 руб.) и кассационной (1000 руб.) инстанций.

Руководствуясь статьей 286, подпунктом 2 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 14.03.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2006 по делу N А56-28496/2005 отменить.

В удовлетворении заявленного закрытым акционерным обществом "РАСКОМ" требования отказать.

Взыскать с закрытого акционерного общества "РАСКОМ" в доход федерального бюджета 4 000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова В.В. Дмитриев

Т.В. Клирикова