Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 ноября 2006 г. N А52-522/2006/2 Заявлению Инспекции о взыскании с Предпринимателя недоимки по ЕНВД, НДФЛ, ЕСН, НДС, пеней за просрочку уплаты названных налогов, а также штрафов за неуплату налога, непредставление деклараций и непредставление в установленный срок сведений о доходах физических лиц частично не удовлетворено, поскольку, в частности, в оспариваемый период Предприниматель был вправе применять упрощенную систему налогообложения, а следовательно, как субъект малого предпринимательства, не являлся плательщиком НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 ноября 2006 г. N А52-522/2006/2

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Михайловской Е.А., Хохлова Д.В. при участии представителей предпринимателя Николаевой В.И. Алексеевой В.А. (доверенность от 08.10.05 N 2-1603 Д), Николаевой B.C. (доверенность от 06.07.04 N д-638), рассмотрев 09.11.06 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области на решение от 31.05.06 (судья Манясева Г.И.) и постановление апелляционной инстанции от 01.08.06 (судьи Разливанова Т.А., Героева Н.В., Орлов В.А.) по делу N А52-522/2006/2,

установил:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области (далее - Инспекция, налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о взыскании с предпринимателя Николаевой Валентины Ивановны 1 051 704,89 руб., в том числе: 706 757,89 руб. недоимки по единому налогу на вмененный доход (далее - ЕНВД) за 2002-2004 год и 1 квартал 2005 года; 488,8 руб. недоимки по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ); 686,4 руб. недоимки по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2003 год; 1 040 руб. недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за апрель 2003 года; 202 921,19 руб. пеней за просрочку уплаты названных налогов; 134 923,06 руб. штрафа, начисленного на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); 4 688,32 руб. штрафа, начисленного на основании пункта 2 статьи 119 НК РФ за непредставление деклараций за 2003 год по НДФЛ и ЕСН, а также декларации по НДС за апрель 2003 года; 200 руб. штрафа, начисленного на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок сведений о доходах физических лиц.

Решением суда от 31.05.06 требования инспекции удовлетворены частично. Суд взыскал с предпринимателя Николаевой В.И. 340 609,33 руб. налогов, пеней и штрафов, в том числе: 309 994 руб. ЕНВД за 2004 год и первый квартал 2005 года; 20 176,51 руб. пеней по этому налогу; 10 000 руб. штрафа за неуплату ЕНВД; 74 руб. НДФЛ; 15,15 руб. пеней по этому налогу; 14,8 руб. штрафа за неуплату НДФЛ; 50 руб. штрафа за непредставление декларации по НДФЛ; 167,2 руб. ЕСН; 34,23 руб. пеней по этому налогу; 33,44 руб. штрафа за неуплату ЕСН; 50 руб. штрафа за непредставление декларации по ЕСН. В остальной части требования инспекции отклонены. При решении вопроса о взыскании с предпринимателя налоговых санкций суд применил положения подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ, в связи с чем снизил их размер. Отклоняя требования налогового органа в части взыскания с предпринимателя сумм ЕНВД, начисленных за 2002 и 2003 год, пеней и штрафов, примененных за эти периоды, суд указал, что предприниматель Николаева В.И. осуществляет предпринимательскую торгово-закупочную деятельность на основании свидетельства о регистрации от 14.12.99 N 21631 и в 2000 - 2001 годах применяла упрощенную систему налогообложения. Перевод предпринимателя в 2002 году на другую систему налогообложения в виде ЕНВД ухудшил положение налогоплательщика, а следовательно, налоговым органом должен был в ходе проверки применяться абзац 2 части 1 статьи 9 Федерального закона от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", то есть инспекция была не вправе при доначислении налогов за 2002 и 2003 год (в течение четырех лет с момента государственной регистрации) применять системы налогообложения, ухудшающие положение налогоплательщика. Отказывая Инспекции во взыскании с предпринимателя доначисленной суммы ЕНВД за 2004 год и первый квартал 2005 года, а также пеней, по магазину, расположенному по адресу: г. Псков, ул. Воровского, д. 6 (помещение арендуется у ЗАО "Центральный рынок), суд сделал вывод о том, что Инспекция не доказала соответствие указанного объекта торговли требованиям, предъявляемым статьей 346.27 НК РФ к стационарной торговой сети, а следовательно, предприниматель обоснованно производил расчет ЕНВД по этой торговой точке, исходя из физического показателя "торговое место"; налоговый орган необоснованно доначислил предпринимателю Николаевой В.И. 114 184 руб. ЕНВД и соответствующую сумму пеней на доход, полученный от этого магазина.

Постановлением апелляционной инстанции от 01.08.06, принятым по жалобе предпринимателя, решение суда оставлено без изменения. Инспекция в апелляционную инстанцию решение суда в части отклоненных требований не обжаловала.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, просит отменить решение суда от 31.05.06 в части отказа во взыскании с предпринимателя Николаевой В.И. ЕНВД за 2002-2003 годы, пеней и штрафа по этому налогу, недоимки по НДС за апрель 2003 года, пеней и штрафа по этому налогу, а также недоимки по ЕНВД за 2004 год, первый квартал 2005 года в сумме 114 184 руб., пеней и штрафа, начисленных по магазину, расположенному по адресу: г. Псков, ул. Воровского, 6. Инспекция считает, что предприниматель Николаева В.И. сама выбрала в качестве системы налогообложения ЕНВД и с заявлением о выдаче патента на право применения упрощенной системы налогообложения в 2002-2003 годах в налоговый орган не обращалась. Инспекция также считает, что предприниматель необоснованно применяла при расчете ЕНВД физический показатель "торговое месте" вместо показателя "площадь торгового зала" по всем торговым точкам, в том числе и по магазину, расположенному по адресу: г. Псков, ул. Воровского, 6. В связи с этим Инспекция считает, что обоснованно начислила предпринимателю ЕНВД за 2002-2003 годы, пени и штраф по этому налогу, НДС за апрель 2003 года, пени и штраф по этому налогу, а также ЕНВД за 2004 год, первый квартал 2005 года в сумме 114 184 руб., пени и штраф за неуплату этой суммы налога.

Представители Инспекции, надлежащим образом извещенной о месте и времени слушания дела, в судебное заседание не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие. Представители предпринимателя в судебном заседании кассационной инстанции просили отказать Инспекции в удовлетворении кассационной жалобы, считая решение суда в обжалуемой части законным и обоснованным.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы жалобы и возражения предпринимателя на кассационную жалобу, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что налоговая инспекция провела выездную проверку деятельности предпринимателя Николаевой Валентины Ивановны за период с 01.01.02 по первый квартал 2005 года включительно. По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 31.08.05 N 14-04/1424, на основании которого принято решение от 03.11.05 N 14-04/2400 о начислении налогов, пеней и штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ, пунктом 2 статьи 119 НК РФ, пунктом 1 статьи 126 НК РФ. В целях исполнения решения налоговый орган направил предпринимателю требования от 07.11.05 об уплате начисленных сумм налогов и пеней N 18780 и об уплате начисленных штрафов N 209. Поскольку предпринимателем требования в установленный в них срок добровольно не исполнены, Инспекция обратилась в арбитражный суд с настоящим иском.

В частности, в ходе проверки было установлено, что предприниматель Николаева В.И., зарегистрированная 14.12.99, в проверяемый период осуществляла торгово-закупочную деятельность. В 2000-2001 году Николаева В.И. применяла упрощенную систему налогообложения, а с 01.01.02 на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 3 Закона Псковской области от 31.12.98 N 20-ОЗ в редакции, введенной в действие с 01.01.02, признавалась плательщиком ЕНВД, исчисляя сумму налога по всем своим торговым точкам с применением физического показателя "торговое место". По мнению Инспекции, предпринимателю следовало применять при расчете ЕНВД физический показатель "площадь торгового зала". В связи с изложенными обстоятельствами налоговый орган начислил налогоплательщику ЕНВД за 2002, 2003, 2004 год и первый квартал 2005 года, пени и штраф. Кроме того, в ходе проверки Инспекцией установлено, что предприниматель в 2003 году осуществлял оптовую торговлю, доходы от которой не подлежат обложению ЕНВД, а облагаются по общей системе налогообложения. С учетом этой деятельности предприниматель должен был в 2003 году исчислить 488,8 руб. НДФЛ, 686,4 руб. ЕСН и 1040 руб. НДС (апрель 2003 года). Поскольку названные суммы налогов исчислены и уплачены предпринимателем не были, Инспекцией начислены к уплате предпринимателю Николаевой В.И. 488,8 руб. НДФЛ, 686,4 руб. ЕСН, а также пени, финансовые санкции за неуплату этих сумм налогов (п.1 статьи 122 НК РФ) и за непредставление деклараций по этим налогам (пункт 2 статьи 119 НК РФ), 1040 руб. НДС (апрель 2003 года) и штраф за непредставление декларации по НДС (п.2 статьи 119 НК РФ).

Отклоняя требования налогового органа в части взыскания с предпринимателя сумм начисленного ЕНВД за 2002 и 2003 год, пеней и штрафов, примененных за эти периоды, суд указал, что предприниматель Николаева В.И. осуществляет предпринимательскую торгово-закупочную деятельность на основании свидетельства о регистрации от 14.12.99 N 21631 и в 2000 - 2001 годах применяла упрощенную систему налогообложения. Перевод предпринимателя в 2002 году на другую систему налогообложения в виде ЕНВД ухудшил положение налогоплательщика, поскольку суммы подлежащих уплате налогов возросли в несколько десятков раз, а следовательно, налоговым органом должен был в ходе проверки применяться абзац 2 части 1 статьи 9 Федерального закона от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", то есть инспекция была не вправе при доначислении налогов за 2002 и 2003 год (в течение четырех лет с момента государственной регистрации) применять системы налогообложения, ухудшающие положение налогоплательщика. Отказывая во взыскании с предпринимателя 1040 руб. НДС за апрель 2003 года и штрафа, начисленного за непредставление декларации по НДС, суд также сослался на то, что товар реализован предпринимателем покупателю - ОАО "Псковская ГТС" без НДС.

Кассационная инстанция считает выводы суда по этому эпизоду правильными, а жалобу налогового органа в этой части необоснованной.

Абзацем 2 части 1 статьи 9 Федерального закона от 14.06.95 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" установлено, что в случае если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Судом установлено, что предприниматель Николаева В.И. зарегистрирована 14.12.99. В 2000-2001 годах применяла упрощенную систему налогообложения, оплачивая стоимость патента, которая в 2000 году составила 2 604,7 руб., в 2001 году - 3 000 руб. Таким образом, на основании приведенной нормы Закона в течение 2002 и 2003 года предприниматель вправе применять ту же систему налогообложения, если введение ЕНВД с 01.01.02 ухудшило положение налогоплательщика. Ухудшение положения налогоплательщика в связи с введением ЕНВД установлено судом первой инстанции, поскольку при применении этой системы налогообложения налоговое бремя предпринимателя возросло в несколько десятков раз (2002 год - сумма ЕНВД составила по расчету предпринимателя 337 085 руб.; 2003 год - 208 470 руб.). Выводы суда первой инстанции по этому эпизоду соответствуют и позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в определениях от 01.07.99 N 111-О, от 04.12.03 N 445-О, согласно которой Федеральный закон "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" изменил условия налогообложения индивидуальных предпринимателей. В отличие от Федерального закона "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства в Российской Федерации", позволявшего свободно выбирать более выгодные условия для ведения предпринимательской деятельности - уплачивать налоги либо по обычной системе, либо по патенту, он обязывает предпринимателей перейти на уплату единого налога на вмененный доход. Поэтому положение Федерального закона "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" о недопустимости применения в дальнейшем абзаца второго части первой статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" не может иметь обратной силы и не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального опубликования нового регулирования, включая соответствующий нормативный акт законодательного (представительного) органа субъекта Российской Федерации о введении на его территории единого налога. Подобное истолкование указанного положения обусловлено конституционно - правовым режимом стабильных условий хозяйствования, выводимым из статей 8 (часть 1), 34 (часть 1) и 57 Конституции Российской Федерации.

Правильным и соответствующим законодательству, а также позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 19.06.03 N 11-П, является вывод суда о необоснованном начислении предпринимателю суммы НДС за апрель 2003 года, поскольку в этот период предприниматель был вправе применять упрощенную систему налогообложения, а следовательно, как субъект малого предпринимательства, зарегистрированный до введения в действие главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, не являлся плательщиком НДС в 2002 и 2003 году. Кроме того, судом установлено, что товар, реализованный предпринимателем оптом покупателю - ОАО "Псковская ГТС", оплачен покупателем в соответствии с выставленным ему счетом-фактурой без НДС.

С учетом изложенного, кассационная жалоба налогового органа в части этих эпизодов не подлежит удовлетворению.

В ходе проверки Инспекцией предпринимателю Николаевой В.И. доначислен ЕНВД за 2004 год и первый квартал 2005 года в сумме 114 184 руб., пени, а также применена ответственность за неуплату этой суммы налога. Доначисляя названную сумму ЕНВД, Инспекция сделала вывод о том, что предпринимателем необоснованно при расчете суммы ЕНВД, подлежащей уплате в бюджет по магазину, расположенному по адресу: г. Псков, ул. Воровского, д. 6, применен физический показатель "торговое место", а следовало применить физический показатель "площадь торгового зала". Неправильное применение физического показателя привело к занижению суммы ЕНВД, подлежащей уплате в бюджет.

Отказывая Инспекции во взыскании с предпринимателя 114 184 руб. ЕНВД за 2004 год и первый квартал 2005 года, а также пеней, суд сделал вывод о том, что Инспекция не доказала соответствие указанного объекта торговли требованиям, предъявляемым статьей 346.27 НК РФ к стационарной торговой сети, а следовательно, предприниматель обоснованно производил расчет ЕНВД по этой торговой точке, исходя из физического показателя "торговое место".

В кассационной жалобе Инспекция, считая, что суд не полно оценил имеющиеся в деле доказательства и неправильно применил положения статьи 346.27 НК РФ, просит отменить судебные акты. Налоговый орган, ссылаясь на имеющиеся в деле доказательства, не получившие, по его мнению, должной оценки, утверждает, что названный объект является стационарной торговой точкой (каменное строение), имеющей отдельный вход, торговый зал, помещения для хранения товара, отопление и электроснабжение, поэтому налогоплательщик должен был при расчете ЕНВД применить физический показатель "площадь торгового зала".

В соответствии с положениями статьи 346.27 НК РФ стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в специально оборудованных, предназначенных для ведения торговли зданиях (их частях) и строениях. Стационарную торговую сеть образуют строительные системы, прочно связанные фундаментом с земельным участком и подсоединенные к инженерным коммуникациям. К данной категории торговых объектов относятся магазины, павильоны и киоски;

нестационарная торговая сеть - торговая сеть, функционирующая на принципах развозной и разносной торговли, а также иные объекты организации торговли, не относимые в соответствии с требованиями предыдущего абзаца названной статьи к стационарной торговой сети;

площадь торгового зала (зала обслуживания посетителей) - площадь всех помещений и открытых площадок, используемых налогоплательщиком для торговли, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов;

магазин - специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже;

торговое место - место, используемое для совершения сделок купли-продажи;

Статьей 346.29 НК РФ установлено, что объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц. Так, для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, используется физический показатель - площадь торгового зала (в квадратных метрах); для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, и розничной торговли, осуществляемой через объекты нестационарной торговой сети, используется физический показатель - торговое место.

В материалах дела имеются договоры аренды помещения, расположенного по адресу: г. Псков, ул. Воровского, д.6, заключенные предпринимателем Николаевой В.И. с ЗАО "Центральный рынок" на 2001, 2002, 2003, 2004, 2005 годы, акты приема-передачи помещения, план объекта, составленный областным бюро технической инвентаризации. В названных документах имеется характеристика сдаваемого в аренду помещения и цель использования (том 2, листы дела 24-42). В ходе проверки Инспекцией проведено обследование названного помещения и составлен протокол его осмотра от 09.06.05 с участием представителя предпринимателя. В протоколе также имеется подробное описание магазина и порядок его использования для осуществления торговли (том 2, лист дела 18). Судом первой инстанции оценка этим доказательствам не дана. Делая вывод о том, что Инспекция не доказала соответствие спорного помещения требованиям статьи 346.27 НК РФ и обоснованность применения физического показателя "площадь торгового зала", суд не указал, почему он не принял в качестве доказательств вышеперечисленные документы и в чем выражено несоответствие помещения требованиям названной статьи Кодекса.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что решение суда в этой части является недостаточно обоснованным, а потому подлежит отмене с передачей дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует оценить вышеперечисленные доказательства, определить суммы ЕНВД, пеней и штрафа, начисленных Инспекцией и относящихся к этому эпизоду, и, правильно применив нормы материального и процессуального права, принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 31.05.06 и постановление апелляционной инстанции от 01.08.06 Арбитражного суда Псковской области по делу N А52-522/2006/2 отменить в части отказа Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области во взыскании с предпринимателя Николаевой Валентины Ивановны ЕНВД, пеней и штрафа, установленного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за 2004 год и первый квартал 2005 года по магазину, расположенному по адресу: г. Псков, ул. Воровского, дом 6.

В этой части дело передать на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В остальной части названные судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова Е.А. Михайловская

Д.В. Хохлов