Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 6 декабря 2006 г. N А56-10961/2006 Дело по иску ЗАО о признании недействительными ненормативных актов ИФНС направлено на новое рассмотрение, в том числе по эпизоду отказа Обществу в применении налоговых вычетов и доначислении НДС, поскольку в проверяемый период Общество осуществляло операции, как облагаемые НДС, так и не подлежащие обложению указанным налогом, не ведя при этом раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам; при этом судом не установлено, каким способом Общество рассчитывало долю совокупных расходов на совершение операций, не подлежащих обложению НДС, и насколько представленные Обществом расчеты соответствуют данным его бухгалтерского учета

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 6 декабря 2006 г. N А56-10961/2006

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Подвального И.О. и Самсоновой Л.А.

при участии от закрытого акционерного общества "Петербургское агентство недвижимости" Вержак М.В. (доверенность от 14.09.2006 N 92/06), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Санкт-Петербургу Гогиберидзе Т.Г. (доверенность от 15.11.2006 N 03-05/10981), Мулина В.В. (доверенность от 14.11.2006 N 03-05/04675) и Самаркиной Г.М. (доверенность от 19.07.2006 N 03-05/04674),

рассмотрев 06.12.2006 в открытом судебном заседании кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Петербургское агентство недвижимости" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2006 (судьи Фокина Е.А., Масенкова И.В., Старовойтова О.Р.) по делу N А56-10961/2006 и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.03.2006 (судья Захаров В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда по тому же делу,

установил:

Закрытое акционерное общество "Петербургское агентство недвижимости" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Санкт-Петербургу (далее - налоговая инспекция) от 20.12.2005 N 5170002 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования от 10.01.2006 N 21755 об уплате налога, решений налоговой инспекции от 25.01.2006 N 2568 о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика, N 2093 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке и постановления налоговой инспекции от 27.01.2006 N 197 о взыскании налога и пеней за счет имущества налогоплательщика.

Решением суда от 29.03.2006 заявление удовлетворено в полном объеме.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2006 решение суда изменено: обществу отказано в удовлетворении требования о признании недействительными актов налоговой инспекции в части возложения обязанности уплатить налог на прибыль, начисленный в связи с исключением из расходов затрат на приобретение права требования. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить постановление суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных обществом требований. По мнению подателя жалобы, к отношениям по уступке обществом права требования в 2002 году не подлежат применению положения пункта 3 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку указанное право возникло непосредственно у общества, а не было ранее приобретено им. Кроме того, общество считает необоснованным вывод суда о неподтверждении налогоплательщиком расходов на приобретение уступленного права.

Налоговая инспекция в своей кассационной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворения требований налогоплательщика, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. Податель жалобы считает, что суды неверно квалифицировали передачу обществом прав на незавершенный строительством объект обществу с ограниченной ответственностью "Мойка 22" (далее - ООО "Мойка 22") как произведенную в порядке реорганизации, в то время как, по мнению налогового органа, указанный объект был реализован вновь созданному юридическому лицу. Кроме того, по мнению налоговой инспекции, суды ошибочно не применили абзац восьмой пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Также налоговая инспекция представила отзыв на кассационную жалобу общества, в котором просит постановление суда апелляционной инстанции в обжалуемой обществом части оставить без изменения.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, изложенные в своей кассационной жалобе, а представители налоговой инспекции - в отзыве на нее, а также в кассационной жалобе налоговой инспекции.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества за период с 01.01.2002 по 30.09.2004, по результатам которой составлен акт от 19.07.2005 N 51700180 и принято решение от 20.12.2005 N 5170002. Указанным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость, налог на прибыль и пени. Кроме того, общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ. На основании данного решения налоговая инспекция направила обществу требование от 10.01.2006 N 21755 об уплате налога, а также приняла решения от 25.01.2006 N 2568 о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика и N 2093 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке и постановление от 27.01.2006 N 197 о взыскании налога и пеней за счет имущества налогоплательщика.

По результатам проверки налоговая инспекция пришла к выводу о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль в результате совершения следующих операций.

По договору от 09.12.2002 общество передало закрытому акционерному обществу ФК "Балтинвест" вексель закрытого акционерного общества "Балтийский банк" (далее - ЗАО "Балтийский банк") в обмен на собственный вексель общества. Вексель ЗАО "Балтийский банк" общество получило по договору от 02.07.2002 N ДУ-24/07 в качестве встречного предоставления от общества с ограниченной ответственностью "Вариант" за уступку права требования к обществу с ограниченной ответственностью "Лентрансгаз" (далее - ООО "Лентрансгаз"). Последнее право требования возникло на основании договора от 27.12.2000 N 1551/00, по условиям которого общество уступило ООО "Лентрансгаз" право требования к производственному кооперативу Городское газовое хозяйство "Ленгаз" (далее - ПК ГГХ "Ленгаз"). Право требования к ПК ГГХ "Ленгаз" общество приобрело от закрытого акционерного общества Промышленно-финансовая группа "Евросиб" (далее - ЗАО ПФГ "Евросиб") на основании договора уступки права от 05.01.1998 N 77. Поскольку общество не представило доказательств оплаты по последнему договору, налоговая инспекция посчитала документально не подтвержденными затраты общества в связи с реализацией финансовых услуг (права требования), доначислив налог на прибыль.

Признавая решение налоговой инспекции в указанной части недействительным, суд первой инстанции пришел к выводу о неприменимости в данном случае пункта 3 статьи 279 НК РФ, поскольку общество уступило не ранее приобретенное право требования, а право требования к ООО "Лентрансгаз", возникшее на основании договора общества с указанной организацией. Кроме того, суд учел, что налоговая инспекция приняла возражения общества по акту налоговой проверки, относящиеся к другому эпизоду, основанному на тех же фактических обстоятельствах, и обществом в суд представлены доказательства погашения задолженности перед ЗАО ПФГ "Евросиб".

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда в указанной части, сославшись на обязанность налогоплательщика хранить документы, подтверждающие произведенные расходы, и невозможность на основании представленных обществом документов достоверно установить факт расчетов с ЗАО ПФГ "Евросиб" за уступленное право требования.

Между тем суды не учли следующее.

В оспариваемом решении налоговая инспекция, ссылаясь на договор от 02.07.2002 N ДУ-24/07, указывает, что в соответствии с пунктом 3 статьи 279 НК РФ при реализации финансовых услуг в виде приобретенного ранее права требования налогоплательщик вправе уменьшить полученный доход на сумму расходов по приобретению указанного права требования. Поскольку, по мнению налоговой инспекции, соответствующие расходы документально не подтверждены, налогоплательщик не вправе был учитывать их при определении налоговой базы. В то же время далее налоговая инспекция указывает, что налог на прибыль занижен обществом в результате реализации векселя. Однако особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами определены статьей 280 НК РФ, а не статьей 279 НК РФ, на которую ссылается налоговая инспекция.

Таким образом, в материалах дела имеются противоречивые сведения о том, по какой операции налоговая инспекция произвела доначисление налога на прибыль. Без установления данного обстоятельства невозможно определить подлежащие применению нормы права и оценить правомерность вывода налоговой инспекции.

Кроме того, суд апелляционной инстанции не дал оценку доводам общества о том, что по договору от 02.07.2002 N ДУ-24/07 общество уступило ООО "Вариант" право требования к ООО "Лентрансгаз", возникшее из договора от 27.12.2000 N 1551/00, а не к ПК ГГХ "Ленгаз", приобретенное по договору от 05.01.1998 N 77, в отношении которого, по мнению налоговой инспекции, обществом не представлены доказательства произведенных расходов.

Таким образом, в указанной части дело подлежит передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого следует установить основания доначисления обществу налога на прибыль, а также принятый обществом порядок признания доходов и расходов и исходя из этих, а также дополнительно установленных обстоятельств оценить соответствие закону оспариваемого решения в рассматриваемой части.

Кроме того, по результатам проверки налоговая инспекция доначислила обществу налог на добавленную стоимость и налог на прибыль в связи с переквалификацией совершенных обществом сделок.

Налоговым органом установлено, что в 2003 году общество было реорганизовано путем выделения из его состава ООО "Мойка 22". В соответствии с разделительным балансом к указанной организации перешли активы в виде прав на незавершенный строительством объект недвижимого имущества (гостиничный комплекс) и пассивы в виде задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью "Н.П.К." (далее - ООО "Н.П.К.") по договору займа от 15.08.2001 N ЗЦ-Д3 и перед обществом с ограниченной ответственностью "Петеркам" (далее - ООО "Петеркам") по договору займа от 11.11.2002 N 1ПАН/Д3. На основании исследования расчетов общества с контрагентами налоговая инспекция посчитала, что фактически общество произвело реализацию имущества вновь созданной организации, с которой оно находится в отношениях взаимозависимости, и, рассчитав в соответствии со статьей 40 НК РФ стоимость переданного объекта, доначислила обществу суммы налогов.

Суды первой и апелляционной инстанций посчитали доводы налоговой инспекции в рассматриваемой части несостоятельными, указав на отсутствие достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что стороны в действительности имели ввиду не передачу имущества в порядке реорганизации, а его реализацию.

Между тем судами не учтено следующее.

В оспариваемом решении налоговая инспекция приходит к выводу о взаимозависимости общества и его контрагентов. В частности, указано, что общество в целях исполнения договора об инвестиционной деятельности от 10.04.2003 N 00-(И)004278(03), заключенного с Администрацией Санкт-Петербурга, осуществляло реконструкцию здания по адресу Санкт-Петербург, набережная р. Мойки, дом 22. Денежные средства для выполнения работ общество получило по договорам займа от ООО "Н.П.К." и ООО "Петеркам", при этом руководитель первой организации одновременно получает выплаты в качестве компенсации командировочных расходов от общества, а вторая организация выплачивает дивиденды руководителю общества - Петрову А.В., который также является вице-президентом ЗАО "Балтийский банк". Названные организации, а также общество осуществляют расчеты, связанные с предоставлением денежных средств и исполнением договоров займа, через счета, открытые в ЗАО "Балтийский банк". Кроме того, первоначально договоры займа не предусматривали выплаты процентов заимодавцам, однако впоследствии в обоих договорах было предусмотрено вознаграждение в размере 0,02 процентов годовых.

Также налоговой инспекцией установлено, что ООО "Н.П.К." предоставило ООО "Петеркам" заем, который погашался путем перечисления денежных средств обществу в счет договора займа от 15.08.2001 N ЗЦ-Д3, заключенного между обществом и ООО "Н.П.К.". При этом полученные денежные средства общество в тот же день использовало для оплаты работ, выполненных третьими лицами (подрядчиками).

Задолженность общества перед ООО "Н.П.К." и ООО "Петеркам" передана обществом выделенному из его состава юридическому лицу - ООО "Мойка 22". Одновременно общество выступило поручителем перед заимодавцами за возврат суммы займа. Суд первой инстанции указал, что общество, действуя в качестве поручителя, вернуло денежные средства ООО "Н.П.К." и ООО "Петеркам", а ООО "Мойка 22" (должник) компенсировало обществу понесенные расходы.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "пунктом 3 статьи 20 НК РФ" следует читать "пунктом 2 статьи 20 НК РФ"

В соответствии с пунктом 3 статьи 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми, если отношения между ними могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок и осуществление расчетов с использованием одного банка могут в совокупности с другими обстоятельствами свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 6). В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (пункт 5 постановления N 53).

Если при оценке правомерности получения налогоплательщиком налоговой выгоды суд придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции. При этом при изменении юридической квалификации гражданско-правовых сделок следует учитывать, что мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ (пункты 7 и 8 постановления N 53).

В данном случае налоговая инспекция указывает на наличие у названных выше организаций одних руководителей и взаимной согласованности действий налогоплательщика и его контрагентов, что привело к искажению действительного экономического смысла совершенной обществом операции по передаче имущества в собственность ООО "Мойка 22". Однако суды, не проверив соответствующие доводы налогового органа и представленные в их подтверждение доказательства, ограничились ссылкой на отсутствие факта признания регистрации ООО "Мойка 22" недействительной.

При таких обстоятельствах дело в рассматриваемой части подлежит направлению на новое рассмотрение, в ходе которого суду в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует дать оценку всем имеющимся в деле и дополнительно представленным сторонами доказательствам в их совокупности и установить, имела ли налоговая инспекция достаточно оснований для вывода о фактической реализации обществом незавершенного строительством объекта.

Налоговой инспекцией также установлено, что общество в проверяемый период осуществляло операции, как облагаемые налогом на добавленную стоимость, так и не подлежащие обложению указанным налогом (реализация ценных бумаг и предоставление денежных средств по договорам займа), не ведя при этом раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам. Сославшись на абзац восьмой пункта 4 статьи 170 НК РФ, налоговая инспекция отказала обществу в применении налоговых вычетов и доначислила налог на добавленную стоимость.

При этом налоговая инспекция отклонила довод общества о том, что в рассматриваемые налоговые периоды доля совокупных расходов на совершение не подлежащих налогообложению операций не превышала 5 процентов от общей величины совокупных расходов на производство, что давало обществу право принимать к вычету все предъявленные и уплаченные поставщикам суммы налога (абзац девятый пункта 4 статьи 170 НК РФ). По мнению налоговой инспекции, примененная обществом методика определения указанной доли расходов как соотношения количества работников, занятых в такой деятельности, к среднесписочной численности работников общества, не соответствует абзацу девятому пункта 4 статьи 170 НК РФ, поскольку показатель, исчисленный подобным образом, не имеет отношения к расходам общества.

Суд первой инстанции удовлетворил требования общества, сославшись на то, что налоговая инспекция не представила доказательств недостоверности составленного налогоплательщиком расчета доли расходов на совершение не подлежащих налогообложению операций.

Суд апелляционной инстанции, оставляя решение суда в силе, принял также во внимание представленные обществом дополнительные доказательства - копии оборотно-сальдовых ведомостей по счету 26 бухгалтерского учета, из которых видно превышение затрат на совершение подлежащих налогообложению операций над затратами на совершение операций, которые налогом на добавленную стоимость не облагаются.

Между тем при рассмотрении дела не было учтено, что в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, организации, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность), используют счет 26 "Общехозяйственные расходы" для обобщения информации о расходах на ведение этой деятельности. На указанном счете отражаются также административно-управленческие расходы и расходы на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом.

В возражениях на акт выездной налоговой проверки общество рассчитывало долю затрат на осуществление не облагаемых налогом операций исходя из времени, потраченного работниками для оформления необходимых документов (приложение N 2, л. д. 168-171). К указанным работникам общество отнесло заместителя директора, юриста, главного бухгалтера и секретаря, то есть тех лиц, затраты на оплату труда которых учитываются на счете 26. Однако из представленных в суд апелляционной инстанции документов видно, что затраты на совершение не облагаемых налогом на добавленную стоимость операций включены обществом не в затраты на оплату труда, а в прочие затраты.

При таких обстоятельствах судами не установлено, каким способом общество рассчитывало долю совокупных расходов на совершение операций, не подлежащих обложению налогом на добавленную стоимость, в целях применения абзаца девятого пункта 4 статьи 170 НК РФ и насколько представленные обществом в суд первой инстанции расчеты соответствуют данным его бухгалтерского учета.

Кроме того, подлежит проверке и обоснованность методики, примененной налоговой инспекцией, по праву и по размеру.

Поэтому в указанной части дело также подлежит направлению на новое рассмотрение, в ходе которого суду следует, оценив представленные обществом доказательства, сделать вывод о правомерности применения им абзаца девятого пункта 4 статьи 170 НК РФ.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 286 и 287 (пункт 3 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.03.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда 24.08.2006 по делу N А56-10961/2006 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий Судьи

Л.В. Блинова И.О. Подвальный

Л.А. Самсонова