Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 января 2007 г. N А52-1059/2006/2 Заявление Общества о признании частично недействительным решения ИФНС частично удовлетворено, в том числе по эпизоду доначисления НДС с соответствующими суммами пеней и штрафов, поскольку ИФНС не доказала факт поступления денежных средств в оплату реализованных Обществом товаров, либо факт проведения зачета взаимных требований между Организацией и Обществом, соответственно следует признать не доказанным факт превышения суммы выручки от реализации данных товаров без учета НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 25 января 2007 г. N А52-1059/2006/2

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Дмитриева В.В. и Морозовой Н.А., при участии от Себежского районного потребительского общества Ефимовой Л.Н. (доверенность от 18.01.2004 N 28), Душак Л.А. (доверенность от 18.01.2007 N 27) и Луппо Е.Б. (доверенность от 18.01.2007 N 26), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области Михайловой Н.И. (приказ Федеральной налоговой службы от 18.12.2006 N САЭ-2б-15/568@) и Латышевой Т.В. (доверенность от 22.01.2007 N 00/708),

рассмотрев 23.01.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области на решение от 04.08.2006 (судья Манясева Г.И.) и постановление апелляционной инстанции от 09.10.2006 (судьи Циттель С.Г., Радионова И.М., Разливанова Т.А.) Арбитражного суда Псковской области по делу N А52-1059/2006/2,

установил:

Себежское районное потребительское общество (далее - Общество, Себежское райпо) обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением (после уточнения требований) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области (далее - налоговая инспекция) от 31.03.2006 N 08-27/349.

Решением суда первой инстанции от 04.08.2006 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Суд признал оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части доначисления 658 760 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 266 376 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога, привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 85 067 руб. штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость и по пункту 2 статьи 119 НК РФ в виде взыскания 70 171 руб. штрафа за непредставление в установленный срок деклараций по налогу на добавленную стоимость, а также в части доначисления 79 154 руб. единого социального налога, начисления 18 954 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и наложения 15 833 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) единого социального налога. В удовлетворении остальной части заявленных Себежским райпо требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции того же суда от 09.10.2006 решение суда от 04.08.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов в части признания недействительным ее решения о доначислении налога на добавленную стоимость и единого социального налога с соответствующими суммами пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и наложении штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ и отказать Обществу в удовлетворении заявления в этой части, ссылаясь на нарушение судами обеих инстанций норм материального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятые судами по данному делу решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными.

В заседании суда кассационной инстанции представители налоговой инспекции поддержали доводы жалобы, а представители Себежского райпо просили оставить ее без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция в ноябре - декабре 2005 года провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость за период с 01.07.2002 по 30.09.2005 и единого социального налога за период с 01.01.2002 по 31.12.2004. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 21.02.2006.

Решением налогового органа от 31.03.2006 N 08-27/349, принятым на основании акта проверки и с учетом возражений налогоплательщика, Общество привлечено к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость и единого социального налога. Этим же решением Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 1 323 047 руб. налога на добавленную стоимость за 2002-2005 годы, 301 808 руб. единого социального налога за 2002-2004 годы и 567 168 руб. пеней, начисленных за нарушение сроков уплаты этих налогов.

Общество, считая решение налоговой инспекции частично незаконным, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования заявителя частично.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы налогового органа и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, установила следующее.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что Общество в 2003-2005 году неправомерно, в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации не облагало этим налогом стоимость товаров, реализованных Себежскому городскому потребительскому обществу (далее - Себежское горпо), что привело к неуплате в бюджет 369 953 руб. налога на добавленную стоимость.

Этот вывод обоснован следующим. Налогоплательщик отгружал Себежскому горпо товары, а взамен получат продукцию (работы, услуги), произведенную (выполненные, оказанные) этой организацией.

Инспекция считает, что расчеты между назваными организациями производились путем зачета взаимных требований. Об этом свидетельствует, по мнению проверяющих, следующий порядок отражения Обществом совершенных операций на счетах бухгалтерского учета. Операции реализации товаров покупателю Общество отражало бухгалтерскими проводками: дебет счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" кредит счета 41 "Товары", минуя счет 90 "Продажи". Поступившую от Себежского горпо продукцию Общество отражало в бухгалтерском учете проводками: дебет счета 41 кредит счета 60. По состоянию на 01.10.2005 задолженность Общества перед Себежским горпо составляла 665 500 руб. Факт наличия дебиторской задолженности Себежского горпо перед Обществом в бухгалтерской отчетности налогоплательщика по состоянию на 01.01.2004 и на 01.10.2005 не отражен.

Кроме того, инспекция провела встречную налоговую проверку Себежского горпо, в результате которой установила, что в книгах доходов и расходов этой организации за 2003-2005 годы отражена оплата товаров, полученных от Себежского райпо, путем осуществления зачетов взаимных требований. Представленный горпо акт сверки расчетов с райпо по состоянию на 01.10.2005 подтверждает наличие у райпо задолженности перед горпо в сумме 665 500 руб.

В ходе проверки выявлено также, что Себежское райпо и Себежское горпо являются взаимозависимыми лицами, поскольку руководителем и главным бухгалтером этих организаций выступают одни и те же лица.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным решение налогового органа от 31.03.2006 N 08-27/349 в части доначисления налога на добавленную стоимость с соответствующей суммой пеней за нарушение срока уплаты этого налога и наложении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по вышеописанному эпизоду.

Проверив обоснованность доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость со стоимости реализованных Обществом товаров, оплата которых, по мнению налоговой инспекции, осуществлена путем зачета взаимных требований, суды пришли к выводу об отсутствии документов, подтверждающих факт проведения зачетов взаимных требований Общества и Себежского горпо, равно как и иных документов, подтверждающих прекращение взаимных обязательств по оплате товаров (работ, услуг) названых организаций.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения и постановления судов в этой части.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются, в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено пунктами 6-11 названной статьи, является:

- для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

- для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В соответствии с принятой учетной политикой Себежское райпо определяет налоговую базу по налогу на добавленную стоимость по мере поступления денежных средств, то есть по оплате.

Факт неполучения Обществом в 2003-2005 годах денежных средств в оплату реализованных Себежскому горпо товаров налоговый орган не оспаривает.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), в том числе прекращение обязательства зачетом. Таким образом, прекращение обязательства путем зачета является оплатой товара.

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При этом согласно пункту 2 указанной статьи первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, и их личные подписи.

В силу статьи 410 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования.

Для зачета достаточно заявления одной стороны. Это может быть письменное уведомление в произвольной форме, адресованное другому участнику взаимозачета, причем у инициатора обязательно должно быть подтверждение получения заявления о зачете соответствующей стороной.

Поскольку Гражданский кодекс Российской Федерации не устанавливает каких-либо требований к оформлению взаимозачетов, хозяйствующие субъекты составляют документ (акт взаимозачета), подтверждающий проведение зачета взаимных требований, в любой форме с соблюдением требований к первичным документам, предъявляемым статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Судебные инстанции, признавая недействительным оспариваемое решение налоговой инспекции о доначислениях по налогу на добавленную стоимость по рассматриваемому эпизоду, обоснованно сослались на наличие в действующем законодательстве порядка проведения зачета взаимных обязательств (который установлен статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации) и на непредставление налоговым органом доказательств проведения в установленном порядке зачета взаимных обязательств между Обществом и Себежским горпо.

Ссылка налоговой инспекции на сведения бухгалтерского учета Общества и на результаты проведенной встречной проверки Себежского горпо как на доказательства проведения зачета признана судами несостоятельной.

Из материалов дела следует, что в период проведения выездной налоговой проверки Общество внесло исправления в бухгалтерский учет совершенных в 2003-2005 годах хозяйственных операций (сделало исправительные проводки), в связи с чем в приложении N 5 к бухгалтерскому балансу по состоянию на 01.01.2006 отражена дебиторская задолженность Себежского горпо в сумме 6 638 224 руб.

Из справки (л.д. 144-145 т. 4). составленной по результатам встречной проверки Себежского горпо, следует, что горпо также внесло исправления в книги доходов и расходов за 2003-2005 годы, и представило в налоговый орган уточненные декларации, которыми подтверждается неоплата горпо отгруженных Обществом в 2003-2005 годах товаров.

Поскольку вывод судов подтвержден материалами дела, кассационная инстанция не находит правовых оснований для его переоценки с учетом положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая изложенное, жалоба налогового органа по вышеописанному эпизоду отклоняется.

Кассационная инстанция не находит оснований и для отмены решения и постановления судов в части признания недействительным решения налоговой инспекции о доначислении 54 759 руб. налога на добавленную стоимость за май - сентябрь 2005 года с соответствующей суммой пеней за нарушение срока уплаты этого налога и наложении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При проведении выездной проверки налоговый орган установил, что в период с по 30.04.2005 Себежское райпо было освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 145 НК РФ. Налогоплательщик в мае 2005 года представил в инспекцию уведомление о продлении использования права на освобождение на период с по 30.04.2006.

В ходе проверки обоснованности освобождения Общества от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, налоговая инспекция пришла к выводу, что в нарушение пунктов 1 и 3 статьи 145 НК РФ Себежское райпо представило в налоговый орган уведомление и пакет документов, в которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) отражена не в полном объеме, а именно: не учтена выручка от реализации товаров Себежскому горпо, оплата которых осуществлена путем зачета взаимных обязательств. С учетом неправомерно не учтенной Обществом стоимости реализованных товаров без учета налога на добавленную стоимость выручка от реализации товаров за три предшествующих последовательных календарных месяца превысила один миллион рублей.

Суды не согласились с выводами налоговой инспекции, обоснованно указав следующее.

С 01.05.2005 Себежское райпо в соответствии со статьей 145 НК РФ освобождено от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость.

В соответствии с принятой учетной политикой Себежское райпо определяет налоговую базу по налогу на добавленную стоимость по мере поступления денежных средств, то есть по оплате.

Налоговый орган не доказал факт поступления денежных средств в оплату реализованных Обществом Себежскому горпо товаров, либо факт проведения зачета взаимных требований между Себежским горпо и Обществом в период с 01.05.2004 по 30.04.2005, в том числе с февраля по апрель 2005 года.

Соответственно следует признать не доказанным факт превышения суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость за три предшествующих последовательных календарных месяцев одного миллиона рублей.

Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления 54 759 руб. налога на добавленную стоимость за май - сентябрь 2005 года.

Поскольку этот вывод судов зависит от решения по первому эпизоду, а решение инспекции по первому эпизоду признано недействительным, кассационная инстанция не находит правовых оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции и по второму эпизоду.

В зависимости от решения судов по первому эпизоду находится решение вопроса по третьему эпизоду - правомерности доначисления налоговым органом 251 828 руб. единого социального налога с соответствующей суммой пеней и наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога.

Из решения налогового органа от 31.03.2006 N 08-27/349 следует, что основанием для доначисления Обществу указанных сумм явилось неправильное определение налогоплательщиком налоговой базы по единому социальному налогу. Инспекция установила, что в проверяемый период Общество осуществляло розничную и оптовую торговлю, а также производственную деятельность, то есть наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению единым налогом на вмененный доход, Общество осуществляло иные виды предпринимательской деятельности, облагаемые по общей системе налогообложения.

В решении инспекции указано, что в нарушение пункта 7 статьи 346.26 НК РФ Общество не вело раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает налоги в соответствии с общим режимом налогообложения. Налоговая база по единому социальному налогу, указанная в декларациях за 2002 и 2004 годы, в нарушение пункта 1 статьи 237 НК РФ определена налогоплательщиком произвольно, а за 2003 год - отсутствует.

Принимая во внимание допущенные Обществом нарушения, налоговая инспекция для целей исчисления единого социального налога определила сумму выплат, начисленных Обществом работникам по каждому виду деятельности, пропорционально размеру выручки, полученной Себежским райпо по видам деятельности, облагаемым по общеустановленной системе налогообложения, в общей сумме выручке от всех видов деятельности, и с учетом полученного результата доначислила единый социальный налог, начислила пени и наложила штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суды первой и апелляционной инстанций признали оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части доначисления 79 154 руб. единого социального налога, начисления 18 954 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и наложения 15 833 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога. Судами указана на необоснованное включение налоговым органом в сумму выручки, полученной Обществом по видам деятельности, облагаемым по общеустановленной системе налогообложения, стоимость переданных (отгруженных) Себежскому горпо товаров.

Принимая во внимание результат рассмотрения спора по первому эпизоду, жалоба инспекции по этому эпизоду удовлетворению не подлежит.

При рассмотрении дела суды подтвердили законность и обоснованность вывода налоговой инспекции о неправомерном занижении Обществом во втором полугодии 2002 года и в 2003-2004 годах базы, облагаемой налогом на добавленную стоимость, на стоимость собственной продукции общественного питания, реализованной через розничную торговую сеть (магазин). В то же время суды пришли к выводу о нарушении налоговым органом при расчете подлежащей доплате суммы налога установленного пунктом 1 статьи 173 НК РФ порядка исчисления этого налога: налоговый орган неправомерно не учел наличие у налогоплательщика права на налоговые вычеты (вычеты сумм налога, уплаченных поставщикам при приобретении товаров (работ, услуг). Суды обязали стороны провести сверку расчетов по налогу на добавленную стоимость за спорный период с учетом представленных Обществом документов, предусмотренных статьями 169 и 172 НК РФ, подтверждающих право на налоговые вычеты, по результатам которой установили необоснованное завышение доначисленной суммы налога на 234 048 руб. налога.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения и постановления судов в части признания недействительным решения налогового органа от 31.03.2006 N 08-27/349 о доначислении 234 048 руб. налога на добавленную стоимость за май - сентябрь 2005 года с соответствующей суммой пеней за нарушение срока уплаты этого налога и наложении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ вычеты налога на добавленную стоимость производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

Оценив представленные Обществом документы, суды пришли к выводу о соблюдении налогоплательщиком предусмотренных статьями 171-172 НК РФ условий получения права на вычет налога на добавленную стоимость. Этот вывод судов соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам и не оспаривается налоговым органом.

Поскольку в рассматриваемом случае расчет суммы доначисленного налога на добавленную стоимость произведен налоговым органом с нарушением требований пункта 1 статьи 173 НК РФ, суды на законных основаниях обязали налоговый орган произвести перерасчет налога с учетом предусмотренных статьей 171 НК РФ налоговых вычетов, и правомерно признали недействительным решение инспекции в части необоснованно доначисленных сумм налога и пеней, а также штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Учитывая изложенное, жалоба налогового органа по рассмотренному эпизоду подлежит отклонению.

Поскольку дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, нормы материального права не нарушены, оснований для отмены принятых по данному делу судебных актов и удовлетворения жалобы налоговой инспекции у кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 04.08.2006 и постановление апелляционной инстанции от 09.10.2006 Арбитражного суда Псковской области по делу N А52-1059/2006/2 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Псковской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова В.В. Дмитриев

Н.А. Морозова