Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 января 2007 г. N А42-5023/2005 Заявление Предпринимателя о признании недействительным решения ИФНС в части установления задолженности по патенту, доначисления НДС, ЕСН, налога с продаж, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов удовлетворено по нескольким эпизодам, в том числе по эпизоду по ЕСН, поскольку с момента регистрации и в проверяемый период Предприниматель должен был уплачивать налоги в соответствии с действовавшими в тот период правовыми нормами, предписывающими исчисление ЕСН исходя из стоимости патента

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 22 января 2007 г. N А42-5023/2005

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 05 июня 2008 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 декабря 2006 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Малышевой Н.Н., судей Блиновой Л.В., Ломакина С.А.,

при участии от предпринимателя Ефремова А.В. - Фигуриной Т.В. (доверенность от 21.04.2006),

рассмотрев 17.01.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.04.2006 (судья Быкова Н.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2006 (судьи Згурская М.Л., Горбачева О.В., Масенкова И.В.) по делу N А42-5023/2005,

установил:

Индивидуальный предприниматель Ефремов Алексей Вадимович обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску Мурманской области (после реорганизации - Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Мурманску; далее - инспекция) от 25.03.2005 в части установления задолженности по патенту в сумме 10 000 рублей, соответствующих пеней и штрафа; доначисления 101 520 руб. 36 коп. налога с продаж, соответствующих пеней и штрафа; доначисления 1 442 265 руб. 51 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафа; доначисления 1 166 руб. 79 коп. единого социального налога (далее - ЕСН), соответствующих пеней и штрафа; начисления 1 150 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением суда от 21.04.2006 заявление удовлетворено частично. Решение инспекции от 25.03.2005 признано недействительным в части установления задолженности по патенту в сумме 10 000 руб.; доначисления 101 520 руб. 36 коп. налога с продаж; доначисления 1 442 265 руб. 51 коп. НДС; доначисления 1 166 руб. 79 коп. ЕСН; начисления соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ; начисления 450 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением апелляционного суда от 11.09.2006 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить судебные акты в части удовлетворения требований заявителя и принять новый судебный акт.

В отзыве на жалобу предприниматель просит оставить ее без удовлетворения, а принятые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие представителей инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте судебного заседания.

В судебном заседании представитель предпринимателя, считая несостоятельными доводы кассационной жалобы, просил оставить судебные акты без изменения.

В соответствии со статьей 286 АПК РФ законность обжалуемых судебных актов проверена в пределах доводов кассационной жалобы.

Как видно из материалов дела, предприниматель зарегистрирован 08.12.1999 Муниципальным учреждением Управлением Ленинского административного округа города Мурманска. Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску Мурманской области 07.10.2004 внесена запись об индивидуальном предпринимателе Ефремове А.В. в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей, зарегистрированных до 1 января 2004 года, о чем Ефремову А.В. выдано свидетельство серии 51 N 000775301.

Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения предпринимателем налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на доходы, налога с продаж, НДС, ЕСН за период с 01.01.2002 по 31.12.2002.

В ходе проверки налоговый орган выявил ряд нарушений, которые отразил в акте от 24.02.2005 N 43. Инспекция установила, что предприниматель не представил в инспекцию декларацию о доходах за 2002 год; предпринимателю выдан патент на торгово-закупочную деятельность стоимостью 100 000 рублей с 01.01.2002, задолженность составила 10 000 руб.; Ефремов А.В. представлял декларации по налогу с продаж и уплачивал налог, однако инспекцией установлено, что предприниматель не вел раздельный учет по реализации товаров облагаемых и не облагаемых налогом, что повлекло доначисление 101 520 руб. 36 коп. этого налога.

Инспекция так же указала, что при реализации товаров юридическим лицам предприниматель выставлял счета-фактуры с включением НДС, в связи с чем налоговый орган доначислил ему 1 443 461 руб. 80 коп. НДС за 2002 год.

В акте инспекция отразила, что предпринимателем не полностью уплачен ЕСН за 2002 год, недоимка составила 1 166 руб. 79 коп.

С учетом представленных налогоплательщиком возражений налоговый орган вынес решение от 25.03.2005 о привлечении Ефремова А.В. к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 316 697 руб. штрафа, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде 1 150 руб. штрафа, начислении 1 546 148 руб. 95 коп. налогов и 735 237 руб. 28 коп. пеней.

На основании принятого решения инспекция выставила предпринимателю требования от 25.03.2005 N 01-02.6-28/29460 об уплате налога и N 01-02.6-28/29459 об уплате налоговой санкции.

Предприниматель частично не согласился с решением налогового органа и обжаловал его в арбитражный суд.

Кассационная инстанция считает, что суды, удовлетворяя требования заявителя, правомерно исходили из следующего.

На основании патента АН 51 914148 предприниматель в 2002 году имел право на применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности на розничную торговлю.

На дату регистрации предпринимателя и выдачи ему патента действовал Закон Мурманской области от 18.11.1996 года N 40-01-ЗМО "О порядке реализации в Мурманской области Федерального закона от 29.12.1995 N 222 "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (далее - Закон N 40-01-ЗМО). В соответствии со статьей 1 Закона N 40-01-ЗМО годовая стоимость патента для индивидуальных предпринимателей, занимающихся торговлей и общественным питанием, была установлена в 300-кратном размере минимального размера оплаты труда и составляла на тот период 25 047 руб.

Законом Мурманской области от 28.11.2000 N 229-01-ЗМО в статью 1 Закона N 40-01-ЗМО внесены изменения, согласно которым годовая стоимость патента для индивидуальных предпринимателей, занимающихся розничной торговлей, установлена в 1000-кратном размере минимального размера оплаты труда и составляла на 2002 год 100 000 руб. (1000 х 100 руб.).

Инспекция определила стоимость патента на 2002 год в 100 000 руб. предпринимателем оплачено 90 000 рублей.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона Российской Федерации от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 88-ФЗ) в случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действующими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 01.07.1999 N 111-О, ухудшение условий для субъектов малого предпринимательства может заключаться как в возложении дополнительного налогового бремени, так и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности по исчислению и уплате налога, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности. Поэтому новая норма налогового законодательства не применяется к длящимся правоотношениям, возникшим до дня официального введения нового регулирования, на основании абзаца второго части 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации".

В соответствии с Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 19.06.2003 N 11-П норма абзаца второго части 1 статьи 9 Федерального закона "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" направлена на регулирование налоговых отношений и гарантирует субъектам малого предпринимательства в течение указанного периода стабильность режима налогообложения в целом, включая неизменность перечня взимаемых налогов и сборов и элементов налогового обязательства по каждому из них.

В постановлении от 23.03.2004 N 14498/03 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что изменение налогового законодательства, связанное с увеличением стоимости патента на право применения упрощенной системы налогообложения, привело к ухудшению условий для предпринимателя, возложению на него обязанностей по исчислению и уплате налога в большем размере, чем это было предусмотрено ранее. При этом сохранение права предпринимателя применять упрощенную систему налогообложения или возможность перейти на применение обычной системы налогообложения не являются обстоятельствами, исключающими гарантии, установленные для субъектов малого предпринимательства. Как правильно указали суды первой и апелляционной инстанций, на 2002 год стоимость патента для предпринимателя, получившего статус индивидуального предпринимателя в 1999 году, должна составлять 25 047 руб. Таким образом, ссылка инспекции на наличие задолженности по патенту в сумме 10 000 рублей, а также начисление пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ по данному эпизоду неправомерно.

Доводы подателя жалобы о правомерности начисления 101 520 руб. 36 коп. налога с продаж и 1 442 265 руб. 51 коп. НДС, соответствующих пеней и штрафов отклоняются кассационной инстанцией.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что в 2002 году Ефремов А.В. применял упрощенную систему налогообложения.

Согласно пункту 1 статьи 1 Федерального закона "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" упрощенная система налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства - организаций и индивидуальных предпринимателей применяется наряду с принятой ранее системой налогообложения, учета и отчетности, предусмотренной законодательством Российской Федерации. Пунктом 3 данной нормы установлено, что применение упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты установленного законодательством Российской Федерации подоходного налога на доход, полученный от осуществляемой предпринимательской деятельности, уплатой стоимости патента на занятие данной деятельностью.

Согласно части 2 статьи 9 Закона N 88-ФЗ в случае, если изменения налогового законодательства создают менее благоприятные условия для субъектов малого предпринимательства по сравнению с ранее действовавшими условиями, то в течение первых четырех лет своей деятельности указанные субъекты подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 07.02.2002 N 37-О, само по себе расширение законом состава плательщиков того или иного налога - при условии, что требование о его уплате не распространяется на период, предшествовавший новому налоговому регулированию, - не может рассматриваться как придание закону, ухудшающему положение налогоплательщиков, обратной силы. Иное привело бы к неправомерному ограничению дискретных полномочий законодателя при проведении налоговой реформы, предусматривающей в том числе и более справедливое перераспределение налогового обременения между различными категориями налогоплательщиков.

Однако ухудшение условий хозяйствования для субъектов малого предпринимательства может заключаться не только в возложении дополнительного налогового бремени, но и в необходимости исполнять иные, ранее не предусмотренные законодательством обязанности, за неисполнение которых применяются меры налоговой ответственности.

Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 19.06.2003 N 11-П признана не соответствующей Конституции Российской Федерации норма пункта 3 статьи 1 Федерального закона "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", поскольку - по смыслу, придаваемому данной норме последующим правовым регулированием и сложившейся на его основе правоприменительной практикой, - она не освобождает индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, от уплаты НДС и налога с продаж.

При этом в пункте 2.1 постановления от 19.06.2003 N 11-П Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что единство правового режима налогообложения субъектов малого предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, свидетельствует о намерении законодателя закрепить для них равные обязанности в данной сфере. Это означает, что конституционная обязанность платить законно установленные налоги, исходя из принципа равенства (статьи 57 и 19 части 1 и 2 Конституции Российской Федерации), для субъектов малого предпринимательства не должна носить дискриминационный характер в зависимости от того, относятся они к организациям либо к индивидуальным предпринимателям.

Введение НДС ухудшает условия хозяйствования для предпринимателя, поскольку возлагает на него дополнительные обязанности по ведению налогового учета, составлению счетов-фактур, ведению книги продаж и книги покупок.

Следовательно, субъекты малого предпринимательства в течение первых четырех лет деятельности после государственной регистрации подлежат налогообложению в том же порядке, который действовал на момент их государственной регистрации.

Налоговый орган в соответствии со статьями 106 - 109 НК РФ обязан установить в наличие в действиях налогоплательщика вины, как обязательного элемента состава налогового правонарушения, а также наличие обстоятельств указывающих на виновность плательщика. При доначислении налога с продаж и НДС налоговый орган не доказал, что в проверяемый период предприниматель включал в цену товара эти налоги и взимал их с покупателей, а также в счетах-фактурах указывал НДС отдельной строкой. При таких обстоятельствах дела, суды сделали правильный вывод о том, что предпринимателю, применяющему упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, не являющемуся плательщиком налога с продаж и НДС в 2002 году неправомерно произведено их доначисление.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пени выплачиваются в связи с уплатой налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. На суммы доначисленных налогов инспекцией начислены пени, так же оспариваемые предпринимателем.

В соответствии со статьей 109 НК РФ при отсутствии события налогового правонарушения лицо не может быть привлечено к налоговой ответственности.

В связи с неправомерным начислением НДС и налога с продаж судом правильно признано недействительным решение инспекции в части начисления предпринимателю пеней и привлечения его к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ.

Кассационная инстанция считает, что суды с учетом положений части 1 статьи 9 Закона N 88-ФЗ правомерно удовлетворили требования заявителя о признании недействительным решения инспекции от 25.03.2005 в части доначисления 1 166 руб. 79 коп. ЕСН, соответствующих пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

С 01.01.2001 введена в действие глава 24 Налогового кодекса Российской Федерации "Единый социальный налог", которая возложила на индивидуальных предпринимателей дополнительные обязанности по уплате авансовых платежей, а также по представлению налоговых деклараций по итогам налогового периода. С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 01.07.1999 N 111-О, от 07.02.2002 N 37-О, Постановлении от 19.06.2003 N 11-П, режим налогообложения предпринимателя ухудшился, в связи с чем в течение четырех лет со дня регистрации он не является плательщиком ЕСН.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) для индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения является доход, определяемый исходя из стоимости патента.

Таким образом, с момента регистрации и в проверяемый период предприниматель должен был уплачивать налоги в соответствии с действовавшими в тот период правовыми нормами, предписывающими исчисление ЕСН исходя из стоимости патента.

Кроме того, изменения объекта налогообложения по единому социальному налогу и порядка определения налоговой базы Федеральным законом от 31.12.2001 N 198-ФЗ, исходя из доначисления налога произведенного инспекцией, привели к значительному увеличению суммы налога, подлежащего уплате предпринимателем за 2002 год.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у кассационной инстанции нет оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы инспекции.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 21.04.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2006 по делу N А42-5023/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Н. Малышева Л.В. Блинова

С.А. Ломакин