Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 марта 2007 г. N А42-113/2006 Заявление ИФНС о взыскании с Воинской части налоговых санкций, НДФЛ и пеней не удовлетворено по эпизоду взыскания налога, поскольку сумма НДФЛ не была удержана ответчиком как налоговым агентом со своих работников (на это указано Инспекцией в акте проверки, решении и заявлении, направленном в суд), а уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 марта 2007 г. N А42-113/2006

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Корпусовой О.А., Кузнецовой Н.Г.,

рассмотрев 28.03.07 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Министерства обороны Российской Федерации в лице в/ч 40105 на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.08.06 (судья Сигаева Т.К.) и постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.06 (судьи Старовойтова О.Р., Зотеева Л.В., Фокина Е.А.) по делу N А42-113/2006,

установил:

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области (далее - инспекция, налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о взыскании с Министерства обороны Российской Федерации в лице в/ч 40105 налоговых санкций, налогов и пеней, всего в сумме 478 374,69 руб.

Решением суда требования налогового органа удовлетворены частично. С ответчика взыскано 17 431 руб. налога на доходы физических лиц, 18 925,44 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление названного налога и 3 485.4 руб. штрафа, предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). В удовлетворении остальной части иска инспекции отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.06 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Министерство обороны Российской Федерации в лице в/ч 40105 (далее - МО РФ в лице в/ч 40105, ответчик, податель жалобы), ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального права, просит отменить решение суда в части взысканных с него сумм налога, пеней и штрафа. Податель жалобы считает, что пени в сумме 11900,77 руб. начислены необоснованно, поскольку несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в бюджет за 2002 год произошло в связи с бюджетным недофинансированием. Ответчик также считает, что обоснованно применял стандартные вычеты при исчислении сумм подоходного налога с доходов, выплаченных сотрудникам в/ч 40105, которые не являлись военнослужащими, до месяца фактической выплаты единовременного денежного вознаграждения по итогам 2002 года, так как указанные средства на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ должны включаться в объект налогообложения в том периоде, когда они фактически выплачены сотрудникам, а не в периоде их начисления. При применении такого порядка определения налогооблагаемой базы для исчисления налога на доходы физических лиц, у налогоплательщиков сумма ежемесячного дохода до фактической выплаты указанного вознаграждения не превышала 20 000 руб., следовательно, оснований для удержания налога на доходы физических лиц без учета стандартных вычетов у ответчика как налогового агента не имелось. МО в лице в/ч 40105 в кассационной жалобе также считает неправомерным то, что судебные инстанции не решили в рамках этого дела вопрос о зачете или возврате излишне уплаченных им 12 493,36 руб. единого социального налога, а инспекция на заявление о возврате этой суммы налога, направленное в налоговый орган 07.04.06, не ответила.

Представители заявителя и ответчика, надлежащим образом извещенных о месте и времени слушания дела, в судебное заседание не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность решения и постановления судов первой и апелляционной инстанций проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что налоговая инспекция провела выездную проверку соблюдения МО РФ в лице в/ч 40105 законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.02 по 31.12.02. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 30.06.05 N 02-23/73 и принято решение от 22.07.05 N 2254-юр.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в нарушение требований подпунктов 3 и 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ ответчик как работодатель при исчислении налога на доходы физических лиц предоставлял стандартный налоговый вычет за каждый месяц 2002 года на самого налогоплательщика (работника) и каждого ребенка с месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года превысил 20 000 руб., в результате чего сумма недоудержанного налога составила 17 192 руб., с заявлением о взыскании которой, а также пеней и штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, инспекция обратилась в арбитражный суд. В кассационной жалобе ответчик частично не согласен с требованием инспекции и обжалует решение суда в части взыскания с него по этому основанию 16 984 руб. налога на доходы физических лиц, 6 844,52 руб. пеней и 3 396,8 руб. штрафа.

Из акта проверки, пояснений ответчика следует и судом установлено, что в 2002 году гражданскому персоналу ответчика было начислено в январе 2002 года, а выплачено в июле 2002 года после поступления на расчетный счет войсковой части бюджетных средств, единовременное денежное вознаграждение по итогам 2001 года. Выплата по итогам прошедшего года такого вознаграждения предусмотрена постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.94 N 1349 и Инструкцией о порядке выплаты гражданскому персоналу Вооруженных Сил Российской Федерации единовременного денежного вознаграждения за добросовестное выполнение должностных обязанностей по итогам календарного года, утвержденной приказом Министра обороны Российской Федерации от 04.02.98 N 61 (далее - Инструкция). Ответчик считает, что указанное вознаграждение подлежит учету в доходах физического лица для целей исчисления налога на доходы физических лиц в том периоде, когда оно фактически выплачено, так как это предусмотрено подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 и пунктом 4 статьи 226 НК РФ, инспекция полагает, что в соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ вознаграждение должно включаться в доход физических лиц в том периоде, когда оно начислено, а следовательно, в периодах начисления вознаграждения ответчик неправомерно применял стандартный налоговый вычет до месяца фактической выплаты вознаграждения, поскольку доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года с учетом начисленного вознаграждения, превысил 20 000 руб.

По мнению кассационной инстанции, вывод инспекции о необоснованном неудержании налога на доходы физических лиц по этому эпизоду является правильным, а следовательно, МО в лице в/ч 40105 правомерно начислены пени и налоговые санкции.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 210 НК РФ в целях исчисления налога на доходы физических лиц при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Кодекса (13 %), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Согласно подпунктам 3 и 4 пункта 1 статьи 218 НК РФ при определении размера налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц налогоплательщик имеет право на получение следующих стандартных налоговых вычетов:

- налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода, действующий до месяца, в котором доход налогоплательщика, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13 %) работодателем, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 рублей, налоговый вычет, не применяется;

- налоговый вычет в размере 300 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок, являющихся родителями или супругами родителей. опекунами или попечителями, и действует до месяца, в котором их доход исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении которого предусмотрена налоговая ставка 13 %) работодателем, предоставляющим данный стандартный налоговый вычет, превысил 20 000 рублей. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 20 000 рублей. налоговый вычет не применяется.

При исчислении ежемесячного дохода, облагаемого налогом на доходы физических лиц, следует руководствоваться положениями статьи 223 Кодекса, определяющими для целей налогообложения дату фактического получения дохода. Так, в соответствии с подпунктом 1 пунктом 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 Кодекса, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 223 НК РФ, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Вместе с тем пунктом 2 статьи 223 Кодекса при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Поскольку в данном случае выплата единовременного денежного вознаграждения по итогам года гражданскому персоналу относится к оплате труда, так как согласно пунктам 4 - 10 Инструкции осуществляется за добросовестное выполнение должностных обязанностей, начисляется пропорционально отработанному времени в течение года, по размеру зависит от должностного оклада (тарифной ставки) каждого работника, включается в средний заработок для оплаты ежегодных отпусков и в других случаях, предусмотренных законодательством, производится за счет средств предусмотренных на выплату заработной платы гражданского персонала; единовременное денежное вознаграждение может быть снижено либо не выплачено в случаях, предусмотренных коллективным договором, в частности, за нарушение трудовой дисциплины, следует признать, что датой выплаты такого дохода является последний день месяца, за который работникам был начислен доход.

Учитывая изложенное, суды обоснованно удовлетворили заявлений инспекции о взыскании с ответчика 6 844,52 руб. пени и 3 396,8 руб. штрафа, начисленных налогоплательщику по этому эпизоду.

Однако, при удовлетворении заявления инспекции о взыскании с МО в лице в/ч 40105 16 984 руб. налога на доходы физических лиц судебные инстанции не учли, что названная сумма налога не была удержана ответчиком как налоговым агентом со своих работников (на это указано инспекцией в акте проверки, решении и заявлении, направленном в суд), и не применили положения пункта 9 статьи 226 НК РФ, согласно которым уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При таких обстоятельствах обжалуемые судебные акты в части удовлетворения заявления инспекции о взыскании с ответчика 16 984 руб. налога на доходы физических лиц подлежат отмене, а заявление налогового органа в этой части - отклонению.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, материалами дела подтверждается несвоевременное перечисление в бюджет сумм налога на доходы физических лиц, удержанных с выплаченного денежного довольствия за 2002 год. Выплата денежного довольствия предусмотрена постановлением Правительства Российской Федерации от 19.04.93 N 340 (с изменениями от 02.02.98, от 20.05.99, от 28.03.01, от 01.07.02, от 21.01.03). Налог на доходы физических лиц удержан в период выплаты довольствия с 30.12.02 по 27.02.03, а в бюджет перечислялся с нарушением срока, установленного статьей 226 НК РФ. В результате этого нарушения инспекция начислила МО в лице в/ч 40105 11 900,77 руб. пени.

В кассационной жалобе ее податель, не оспаривая несвоевременность перечисления в бюджет удержанных сумм налога, считает, что ему не могут быть начислены пени, так как задержка исполнения обязанности по перечислению налога в бюджет произошла в связи с несвоевременным бюджетным финансированием, поэтому вины ответчика в нарушении сроков перечисления налога на доходы физических лиц нет.

Кассационная инстанция отклоняет приведенные в отношении этого эпизода доводы ответчика, поскольку в соответствии положениями главы 15 Налогового кодекса Российской Федерации вина лица, совершившего налоговое правонарушение, в том числе и налогового агента либо ее отсутствие учитываются при решении вопроса о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к установленной этой главой Кодекса налоговой ответственности. Начисление пеней не является мерой ответственности. В соответствии с пунктом 1 статьи 72 НК РФ начисление пени является одним из способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов. Согласно статье 75 НК РФ пеней признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Не начисляются пени на сумму недоимки, которую налогоплательщик не мог погасить в силу того, что по решению налогового органа или суда были приостановлены операции налогоплательщика в банке или наложен арест на имущество налогоплательщика.

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.

Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Таким образом, из приведенной нормы права следует, что несвоевременное получение бюджетных средств не является основанием для освобождения налогоплательщика (налогового агента) от уплаты пеней в связи с несвоевременным исполнением обязательств перед бюджетом.

Следовательно, судебные инстанции обоснованно удовлетворили заявление инспекции о взыскании с ответчика 11 900,77 руб. пеней, оснований для отмены судебных актов в части этого эпизода у суда кассационной инстанции не имеется.

В кассационной жалобе МО в лице в/ч 40105 ссылается на то, что суды в рамках настоящего дела не обязали инспекцию произвести зачет или возврат излишне уплаченной суммы единого социального налога (12 493,36 руб.), начисленной в ходе проверки на выплаты денежной компенсации за неиспользованный отпуск. Письмо ответчика о возврате этой суммы налога, ошибочно уплаченной в бюджет, от 07.04.06 N 418, направленное в инспекцию, ,оставлено без ответа и удовлетворения.

Кассационная инстанция считает, что в указанной части жалоба МО в лице в/ч 40105 не подлежит удовлетворению, поскольку в рамках настоящего дела вопрос о возврате излишне уплаченной суммы налога решен быть не мог. Податель жалобы в суде первой инстанции встречное требование к инспекции не заявлял, доказательства того, что им соблюдена процедура возврата излишне уплаченного налога, установленная статьей 78, либо процедуры возврата излишне взысканной суммы налога, предусмотренная статьей 79 НК РФ, не представлял. При наличии переплаты по единому социальному налогу, возврат излишне уплаченной (взысканной) суммы налога может быть произведен вне рамок настоящего дела путем обращения в арбитражный суд с самостоятельным требованием к налоговому органу.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.08.06 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.06 по делу N А42-113/2006 изменить.

Взыскать с Министерства обороны Российской Федерации в лице в/ч 40105 в доход бюджетов соответствующего уровня 18 925,44 руб. пени по налогу на доходы физических лиц и 3 485,4 руб. штрафа, начисленного на основании статьи 123 НК РФ.

В удовлетворении остальной части иска Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области отказать.

Взыскать с Министерства обороны Российской Федерации в лице в/ч 40105 в доход федерального бюджета 896 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области в пользу Министерства обороны Российской Федерации в лице в/ч 40105 расходы по уплате государственной пошлины в судах апелляционной и кассационной инстанций в общей сумме 600 руб.

Председательствующий Судьи

Л.И. Кочерова О.А. Корпусова

Н.Г. Кузнецова