Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 июня 2007 г. N А42-3796/2006 Заявление ЗАО о признании недействительными решения ИФНС о доначислении ЕСН и пеней, а также требований об уплате налога и пеней частично удовлетворено, поскольку выплаты в иностранной валюте взамен суточных, производимых членам экипажей судов заграничного плавания, являющиеся, по существу, компенсационными выплатами, в пределах норм, установленных законодательством, не подлежат налогообложению ЕСН, что свидетельствует о наличии неустранимых сомнений, противоречий и неясностей, содержащихся в НК РФ, которые должны толковаться в пользу налогоплательщика

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 22 июня 2007 г. N А42-3796/2006

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Троицкой Н.В., судей Михайловской Е.А., Подвального И.О.,

рассмотрев 21.06.07 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 13.02.07 по делу N А42-3796/2006 (судья Галко Е.В),

установил:

Закрытое акционерное общество "Карат-1" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - Инспекция) от 29.03.06 N 13 и направленных на основании этого решения требований от 06.04.06 N 53810, N 53815 и N 53816.

Определением от 01.06.06 (том 1, листы дела 1-4) суд выделил в порядке части 3 статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в отдельное производство заявленные Обществом требования в части доначисления 2 743 225,57 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) и соответствующих пеней с присвоением делу N А42-3796/2006.

Определением от 07.02.07 (том 2, листы дела 74-75) суд прекратил производство по настоящему делу в отношении требования Общества о признании решения Инспекции и требования от 06.04.06 N 53810 недействительными в части доначисления ЕСН по эпизоду включения в налоговую базу компенсационных выплат за неиспользованные отпуска в связи с увольнением в сумме 54 219,77 руб., приняв в порядке части 2 статьи 49 АПК РФ отказ заявителя от этой части требований.

Решением от 13.02.07 суд признал недействительными решение Инспекции от 29.03.06 N 13 и требование от 06.04.06 N 53810 в части доначисления к уплате ЕСН и соответствующих пеней в связи с включением в налоговую базу выплат иностранной валюты взамен суточных в сумме 10 716 158,7 руб., повлекшим доначисление 2 676 927,94 руб. ЕСН, и компенсационных выплат за неиспользованные отпуска в связи с увольнением в сумме 212 632,03 руб., обязав налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение суда в части признания оспариваемых ненормативных актов недействительными по эпизоду доначисления 2 676 924,94 руб. ЕСН и соответствующих пеней, связанному с включением в налоговую базу выплат иностранной валюты взамен суточных в сумме 10 716 158,7 руб., и отказать в удовлетворении этой части заявленных требований. Повторяя при этом доводы, изложенные в оспариваемой части решения налогового органа и в отзыве, податель жалобы считает, что Общество неправомерно не включило в объект налогообложения при исчислении ЕСН выплаты иностранной валюты взамен суточных, которые в силу статей 129 и 146 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) являются дополнительной оплатой труда в особых условиях, что в соответствии со статьей 237 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) повлекло занижение налога на 2 676 924,94 руб.

Представители сторон, извещенных о месте и времени слушания дела в установленном порядке, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы Инспекции, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, установила следующее.

Согласно материалам дела Инспекция в ходе выездной проверки соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах в период с 01.01.02 по 31.12.02, результаты которой отражены в акте от 28.02.06 N 14, выявила ряд налоговых правонарушений, повлекших неполную уплату налогов, в том числе ЕСН. В частности налоговый орган вменил налогоплательщику в вину нарушение статей 236-238 и 243 НК РФ, признав неправомерным невключение в объект налогообложения при исчислении ЕСН выплат иностранной валюты взамен суточных, произведенных в 2002 годы членам экипажей судов МИ-1615 "Амбер", МГ-1348 "Георгиевск" и МИ-0104 "Азурит" в сумме 10 716 158,7 руб., что повлекло занижение налога на 2 676 927,94 руб. Данный вывод Инспекции обоснован тем, что выплата иностранной валюты взамен суточных не является компенсацией командировочных расходов, а включается в заработную плату работника в качестве доплат за особые условия труда. По мнению Инспекции, данные выплаты не могут быть квалифицированы как компенсационные суммы не подлежащие налогообложению при исчислении ЕСН в соответствии со статьей 238 НК РФ, так как согласно статье 164 ТК РФ компенсации - это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. При этом налоговый орган указал на то, что постановления и распоряжения Правительства Российской Федерации, на основании которых приказами Общества утверждены нормы и порядок выплаты иностранной валюты членам экипажей судов, "в силу статьи 115 Конституции Российской Федерации обязательны к исполнению, но не являются федеральным законодательным актом, так как издаются на основании и во исполнение Конституции РФ, федеральных законов и указов Президента Российской Федерации", а в случае их противоречия названным нормативным актам могут быть отменены Президентом РФ.

Принятым по результатам выездной проверки решением от 29.03.06 N 13 Инспекция доначислила Обществу по указанному эпизоду 2 676 927,94 руб. ЕСН и соответствующую сумму пеней, предложив налогоплательщику в срок, указанный в требовании, уплатить начисленные суммы недоимки и пеней, а также внести необходимые изменения в бухгалтерский учет. В соответствии с этим решением Обществу направлено требование от 06.04.06 N 53810 об уплате налога.

Кассационная коллегия считает, что суд первой инстанции правомерно признал указанные ненормативные акты Инспекции недействительными в части начисления к уплате 2 676 927,94 руб. ЕСН и соответствующей суммы пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 этого Кодекса (в том числе для организаций, производящих выплаты физическим лицам), признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Вместе с тем из абзаца 2 пункта 1 статьи 237 НК РФ следует, что при определении налоговой базы таких налогоплательщиков учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Согласно же подпункту 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат обложению ЕСН все виды компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Поскольку Налоговый кодекс РФ не разъясняет понятие компенсационных выплат, в силу пункта 1 статьи 11 этого Кодекса к спорным правоотношениям следует применить нормы Трудового кодекса РФ, которые определяют понятие "компенсация". Так, согласно статье 164 ТК РФ компенсация - денежная выплата, установленная в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей.

В данном случае Инспекция не оспаривает, что выплата иностранной валюты членам экипажей судов заграничного плавания произведена Обществом в 2002 году в соответствии с распоряжением Правительства Российской Федерации от 01.06.94 N 819-р "Об установлении предельных размеров норм выплаты иностранной валюты взамен суточных членам экипажей судов заграничного плавания морского флота российских судоходных компаний" (далее - Распоряжение N 819-р). По своей правовой природе данные выплаты соответствуют установленным нормам и относятся к компенсационным выплатам, связанным с особыми условиями труда, которые на основании статьи 238 НК РФ освобождаются от налогообложения.

При этом следует отметить, что Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации неоднократно указывал в своих постановлениях (N 12992/05, N 13692/05, N 13704/05 и других) на то, что компенсационные выплаты, указанные в статье 238 НК РФ, не ограничиваются только теми выплатами, о которых говорится в статье 164 ТК РФ. Оснований для исключения из перечня, приведенного в статье 238 НК РФ, компенсационных выплат, предусмотренных статьей 129 ТК, не имеется. Кроме того, несмотря на то, что выплаты иностранной валюты членам экипажей судов, произведенные взамен суточных, не являются суточными (суточные выплачиваются при направлении в служебные командировки, а нахождение экипажа на судне в заграничном плавании во время его эксплуатации не является командировкой), указанные выплаты, по своей сути, направлены на компенсацию расходов членов экипажей судов.

Вместе с тем, в письме от 31.05.04 N 04-04-04/63 Министерство финансов Российской Федерации разъяснило, что выплаты в иностранной валюте взамен суточных, производимых членам экипажей судов заграничного плавания морского флота судоходных российских компаний, являющиеся, по существу, компенсационными выплатами, в пределах норм, установленных Распоряжением N 819-р, не подлежат налогообложению ЕСН. Это свидетельствует о наличии неустранимых сомнений, противоречий и неясностей, содержащихся в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса, которые в силу пункта 7 статьи 3 Кодекса должны толковаться в пользу налогоплательщика.

При таких обстоятельствах следует признать, что у Инспекции отсутствовали законные основания для доначисления Обществу 2 676 927,94 руб. ЕСН за 2002 год и соответствующей суммы пеней.

Учитывая изложенное, кассационная коллегия не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции, а принятое по делу решение суда от 13.02.07 в обжалуемой части считает законным и обоснованным.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 13.02.07 делу N А42-3796/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.В. Троицкая Е.А. Михайловская

И.О. Подвальный