Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 июля 2007 г. N А42-1022/2005 Иск Предпринимателя о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления НДФЛ, ЕСН, начисления пеней и наложения санкций удовлетворен, так как, в частности, в рассматриваемом случае сумма расходов Предпринимателя на приобретение векселя превышает сумму доходов, полученных от его реализации, поэтому суммы НДФЛ и ЕСН, подлежащие уплате в данный период, отсутствуют

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 3 июля 2007 г. N А42-1022/2005

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Асмыковича А.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.12.2006 (судья Галко Е.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2007 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А42-1022/2005,

установил:

Индивидуальный предприниматель Сертаков Олег Владимирович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 1 по Мурманской области, правопреемником которой является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области, (далее - налоговая инспекция) от 23.07.2004 N 152-дсп.

На основании статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Арбитражный суд Мурманской области определением от 28.01.2005 по делу N А42-14544/04-27 выделил в отдельное производство требование Предпринимателя о признании недействительным оспариваемого решения налоговой инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2001-2002 годы с соответствующими суммами пеней и налоговых санкций по эпизодам, связанным с невключением Предпринимателем в налоговую базу по этим налогам 14 076 072,79 руб. - стоимости консультационных услуг, оказанных налогоплательщиком закрытому акционерному общество "Вирма" (далее - ЗАО "Вирма") по договору от 03.01.2001, а также 3 370 000 руб., полученных им от продажи простого векселя N 3725372.

Выделенному производству присвоен номер дела А42-1022/2005.

Решением Арбитражного суда от 15.12.2006 требования Предпринимателя по делу N А42-1022/2005 удовлетворены.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2007 решение суда от 15.12.2006 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права.

Индивидуальный предприниматель Сертаков Олег Владимирович и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела. Сертаков Олег Владимирович в 2001 и 2002 годах осуществлял деятельность, подпадающую под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход: осуществлял консультационные, а также бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги. Предпринимателю выданы свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход, получаемого от осуществления этого вида деятельности (л.д. 24-25, т. 1).

В январе - апреле 2004 года налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) Предпринимателем в бюджет налогов, в том числе налога на доходы физических лиц и единого социального за период с 01.01.2001 по 31.12.2002. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 23.06.2004 N 71-ДСП.

Решением налогового органа от 23.07.2004 N 152-дсп Предпринимателю доначислено 23 291 950 руб. налога на доходы физических лиц за 2001-2002 годы с 4 944 402,29 руб. пеней за нарушение срока его уплаты и 4 252 558,77 руб. единого социального налога за 2001-2002 годы с 1 039 112,82 руб. пеней за нарушение срока его уплаты. Кроме того, Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за непредставление в установленный срок налоговой декларации по единому социальному налогу за 2001 год в виде взыскания 2 400 747,08 руб. штрафа; по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2001-2002 годы в виде взыскания 5 508 901,75 руб. штрафа.

Предприниматель обжаловал решение налогового органа в арбитражном суде.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования заявителя и признали недействительным решение налогового органа от 23.07.2004 N 152-дсп о доначислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2001-2002 годы с соответствующими суммами пеней и налоговых санкций по эпизодам, связанным с невключением Предпринимателем в облагаемую названными налогами базу 14 076 072,79 руб. - стоимости консультационных услуг, оказанных им ЗАО "Вирма" по договору от 03.01.2001, а также 3 370 000 руб., полученных Предпринимателем от продажи простого векселя N 3725372.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, установила следующее.

Предприниматель в 2001 и 2002 годах заключил договоры на оказание консультационных услуг ЗАО "Вирма", ООО "ЛВЗ "Вирма", ООО "Вирма-Плюс", ООО "Вилия-2", ООО "Вилия-3", ООО "Парма" и ООО "Татьяна". По условиям договоров Предприниматель обязан консультировать заказчиков, в том числе по вопросам, связанным с исследованием спроса, конъюнктуры рынка, выявлением общественного мнения, а также по вопросам управления, финансов и коммерческой деятельности, обработке данных. Сдача-приемка оказанных услуг осуществлялась по актам выполненных работ.

По договору от 03.01.2001, заключенному с ЗАО "Вирма". Предприниматель оказал услуги на сумму 23 010 000 руб., что подтверждается представленными актами выполненных работ. Оплата стоимости услуг осуществлялась контрагентами ЗАО "Вирма" на основании договоров о переводе долга. За оказанные ЗАО "Вирма" услуги на расчетный счет Предпринимателя поступили денежные средства в 2001 году в сумме 10 630 326,79 руб., в 2002 году - 3 445 746 руб.

В проверяемый период Предприниматель применял специальный налоговый режим, исчисляя и уплачивая единый налог на вмененный доход. Доход, полученный от оказания ЗАО "Вирма" услуг по договору от 03.01.2001, Предприниматель относил к деятельности по консультированию в области управления коммерческой деятельностью - виду деятельности, облагаемому единым налогом на вмененный доход, в связи с чем не исчислял и не уплачивал в 2001-2002 годах налог на доходы физических лиц и единый социальный налог.

По мнению налогового органа, деятельность Предпринимателя, связанная с получением доходов от оказания услуг ЗАО "Вирма", не относится к видам деятельности, подпадающим под систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, поскольку Предприниматель не доказал, что оказывал ЗАО "Вирма" именно консультационные услуги. Поэтому доход от указанной деятельности Предпринимателя подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. Налоговая инспекция включила сумму, полученную Предпринимателем за оказанные ЗАО "Вирма" услуги, в базу, облагаемую налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом.

Инспекция также считает, что денежные средства в размере 14 076 072,79 руб. получены Предпринимателем по ничтожному договору, акты выполненных работ не содержат конкретного перечня выполненных работ, оказанные Предпринимателем услуги не принесли ЗАО "Вирма" улучшения финансово-хозяйственных показателей деятельности, деятельность организации убыточна.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив представленные сторонами документы, пришли к выводу о недоказанности налоговым органом наличия оснований для признания договора от 03.01.2001, заключенного Предпринимателем с ЗАО "Вирма", ничтожной сделкой, а сумм, полученных Предпринимателем от ЗАО "Вирма" в 2001-2002 годах, - доходом от иных, не связанных с оказанием консультационных услуг, видов предпринимательской деятельности, подлежащим налогообложению в общем порядке.

Кассационная инстанция не находит оснований для переоценки этого вывода судов.

Согласно статье 1 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" (действовавшего в проверенный период, 2001-2002 годах) единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности устанавливается и вводится в действие нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации в соответствии с этим Федеральным законом и обязателен к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации. Нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации определяются, в том числе сферы предпринимательской деятельности в пределах перечня, установленного статьей 3 названного Федерального закона.

Единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности введен на территории Мурманской области с 01.01.2001 Законом Мурманской области от 20.10.2000 N 221-01-ЗМО "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности".

В соответствии со статьей 3 названного Закона предприниматели, осуществляющие на территории Мурманской области деятельность по оказанию консультаций, а также бухгалтерских, аудиторских и юридических услуг, являются плательщиками единого налога на вмененный доход.

Суды установили, что предприниматель Сертаков О.В. в 2001 и 2002 году получал доходы от оказания консультационных услуг, следовательно, являлся в указанном периоде плательщиком единого налога на вмененный доход.

Судами также подтверждено, и этот вывод соответствует имеющимся в деле документам, что деятельность предпринимателя Сертакова О.В. в рамках заключенного с ЗАО "Вирма" договора от 03.01.2001 состояла в оказании консультационных услуг.

Статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации закреплен принцип свободы заключения договора.

Как следует из положений статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, буквальное значение условий договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Само по себе наименование договора не может служить достаточным основанием для причисления его к тем или иным видам договоров, основное значение имеет смысл договора, его содержание.

Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Судами первой и апелляционной инстанций исследовано содержание договора от 03.01.2001, в частности, характер и специфика оказываемых услуг, а также документы, подтверждающие фактические взаимоотношения сторон по договору. В результате суды пришли к выводу, что деятельность Предпринимателя в рамках исполнения договора от 03.01.2001 состояла в оказании консультационных услуг. Доказательств обратного налоговым органом не представлено. Нет таких доказательств и в материалах дела.

Получили оценку судов и отклонены с указанием мотивов, по которым они не приняты, ссылки налогового органа на ничтожность спорного договора, а также на то, что договор должен быть признан незаключенным, поскольку предприниматель Сертаков О.В., одновременно является исполнителем услуг по договору от 03.01.2001, и учредителем, акционером ЗАО "Вирма". Судами признан необоснованным и довод инспекции об отсутствии доказательств фактического оказания консультационных услуг

Предпринимателем, поскольку акты выполненных работ (оказанных услуг) в нарушение требований статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" не содержат конкретного перечня оказанных услуг.

Мотивы, по которым суды первой и апелляционной инстанций не приняли вышеперечисленные аргументы налоговой инспекции, основаны на нормах действующего законодательства и соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается статьями 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на орган, который принял решение.

Как установлено судами, налоговый орган требования статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не выполнил, законность, и обоснованность своего решения в обжалуемой по данному делу части не доказал.

Принимая во внимание изложенное, кассационная инстанция считает правильным вывод судов о том, что полученные Предпринимателем денежные средства в сумме 14 076 072,79 руб. являются оплатой консультационных услуг, оказанных налогоплательщиком ЗАО "Вирма" по договору от 03.01.2001. Доход от консультационных услуг облагается единым налогом на вмененный доход, следовательно, у налоговой инспекции отсутствовали законные основания для обложения названной суммы налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом.

Жалоба налоговой инспекции по рассмотренному эпизоду удовлетворению не подлежит.

В ходе выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерном занижении Предпринимателем налоговой базы, облагаемой налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом за 2002 год, на 3 370 000 руб. - сумму дохода, полученного им от продажи ООО "ЛВЗ "Вирма"" простого векселя N 3725372.

Инспекция установила, что ЗАО "Вирма" в счет погашения своих обязательств по оплате консультационных услуг, оказанных ему по договору от 03.01.2001, передало Предпринимателю простой вексель ГОУП "Центр по решению продовольственных программ МО" N 3725372 номинальной стоимостью 4 896 137,96 руб. со сроком погашения "по предъявлении, но не ранее 31.12.2003". Факт передачи векселя подтверждается актом от 08.05.2002 (л.д. 9, т. 2). Затем Предприниматель передал этот вексель ООО ЛВЗ "Вирма" по договору беспроцентного займа от 18.10.2001, что подтверждается актом от 14.05.2002 (л.д. 10, т. 2). ООО ЛВЗ "Вирма", исполняя обязательства по возврату займа, перечислило на расчетный счет Предпринимателя в период с июня по декабрь 2002 года денежные средства в сумме 3 370 000 руб.

По мнению проверяющих, эта сумма является доходом Предпринимателя, поскольку получена по совершенной им сделке купли-продажи векселя с отсрочкой платежа. Следовательно, Предприниматель неправомерно не включил в 2002 году в базу, облагаемую налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, доход от продажи векселя в сумме 3 370 000 руб.

Суд первой инстанции не согласился с налоговой инспекцией, указав, что денежные средства в сумме 3 370 000 руб. являются доходом Предпринимателя от оказания консультационных услуг, так как вексель получен в счет оплаты оказанных по договору от 03.01.2001 услуг. По виду деятельности - консультационные услуги - Предприниматель исчисляет и уплачивает в 2002 году единый налог на вмененный доход.

Суд апелляционной инстанции, признавая этот вывод суда первой инстанции ошибочным, правомерно исходил из того, вексель согласно статье 815 Гражданского кодекса Российской Федерации удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. Следовательно, вексель, не являясь денежными средствами, а также вещью, определенной родовыми признаками, не может выступать предметом договора займа. С учетом изложенного суд указал, что совершенная Предпринимателем передача векселя квалифицируется как реализация векселя ООО ЛВЗ "Вирма". Предприниматель, являясь векселедержателем, при реализации векселя и получении денежных средств, выступает от своего имени и в своих интересах. Полученная за реализацию векселя денежная сумма является его доходом от реализации ценных бумаг, порядок налогообложения которого установлен в статьях 214.1 и 220 НК РФ.

Вместе с тем суд пришел к выводу об отсутствии у налоговой инспекции оснований для доначисления Предпринимателю налога на доходы физических лиц и единого социального налога по вышеописанному эпизоду. Суд указал, что при расчете налоговой базы по операциям купли-продажи векселей общая сумма доходов, полученных от продажи векселей, подлежит уменьшению на суммы фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением, реализацией и хранением указанных, ценных бумаг. Поскольку сумма расходов в рассматриваемом случае превышает сумму доходов, сумма налогов, начисленных к уплате по названной операции, отсутствует.

Кассационная инстанция не находит правовых оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции в этой части.

В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом, как указано в пункте 5 статьи 244 НК РФ, расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ (пункт 1 статьи 210 НК РФ). В пункте 3 статьи 210 НК РФ указано, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13 процентов, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ.

Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц по операциям с ценными бумагами установлены в статье 214.1 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 214.1 НК РФ налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг определяется как сумма доходов по совокупности сделок с ценными бумагами соответствующей категории, совершенных в течение налогового периода, за вычетом суммы убытков. При этом доход при определении налоговой базы определяется как разница между суммами доходов, полученными от реализации ценных бумаг, и документально подтвержденными расходами на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг, фактически произведенными налогоплательщиком.

Суд апелляционной инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации исследовал все представленные сторонами доказательства и пришел к обоснованному выводу о том, что Сертаков О.В. должным образом подтвердил понесенные им расходы по приобретению векселя, что подтверждается договором от 03.01.2001, актами выполненных работ, актом приема-передачи векселя от 08.05.2002. Наличие указанных документов налоговой инспекцией не оспаривается.

На основании представленных сторонами документов судом установлено, что расходы Предпринимателя на приобретение спорного векселя составляют его номинальную стоимость, а именно 4 896 137,96 руб., поскольку вексель передан ЗАО "Вирма" в счет погашения задолженности организации перед Предпринимателем по договору об оказании консультационных услуг от 03.01.2001. Сумма дохода, полученного от реализации Предпринимателем простого векселя ООО ЛВЗ "Вирма", составила 3 370 000 рублей. Таким образом, в рассматриваемом случае сумма расходов Предпринимателя на приобретение векселя превышает сумму доходов, полученных от его реализации, поэтому сумма налога на доходы физических лиц и единого социального налога, подлежащих уплате за 2002 год, отсутствует.

Учитывая изложенное, кассационная жалоба налогового органа по рассмотренному эпизоду отклоняется.

Налоговой инспекции при подаче кассационной жалобы предоставлена отсрочка по уплате государственной пошлины, поэтому с нее в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.12.2006 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.03.2007 по делу N А42-1022/2005 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова И.Д. Абакумова

А.В. Асмыкович