Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 июля 2007 г. N А05-12354/2006-35 Иск ЗАО о признании недействительными решения и требования УФНС об уплате налога на прибыль, НДС, налога на имущество, пеней и штрафных санкций не удовлетворен, так как суд пришел к выводу о неправомерном применении ЗАО льготы по НДС, поскольку материалами дела подтверждается, что для выполнения научно-исследовательских и научно-технических работ Общество заключило договоры со сторонними организациями, таким образом, самостоятельно налогоплательщик не выполнял указанные работы, а лишь реализовывал заказчику результаты выполненных третьими лицами работ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 3 июля 2007 г. N А05-12354/2006-35

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Асмыковича А.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Архангельскгеолразведка" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 26.01.2007 (судья Чурова А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2007 (судьи Виноградова Т.В., Богатырева В.А., Маганова Т.В.) по делу N А05-12354/2006-35,

установил:

Закрытое акционерное общество "Архангельскгеолразведка" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление) от 10.10.2006 N 02-16/13285. Заявитель также просит признать недействительными требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - налоговая инспекция) от 18.10.2006 N N 41203 и 1018 об уплате 1 382 818 руб. налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, 593 596 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и 276 562,8 руб. штрафных санкций.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 26.01.2007 Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2007 решение суда от 26.01.2007 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество просит отменить решение и постановление судов и удовлетворить его заявление, ссылаясь на неправильное применение судами обеих инстанций норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. По мнению подателя жалобы, судами необоснованно отклонены его доводы о нарушении Управлением при проведении повторной выездной проверки положений статьей 82, 87, 89, 91-94, 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Общество утверждает, что при вынесении постановления о проведении повторной выездной налоговой проверки Управление в нарушение пункта 4 Порядка назначения выездных налоговых проверок, утвержденного приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 08.10.1999 N АП-3-16/318, не указало обстоятельства, явившиеся основаниями для назначения такой проверки, и не вручило это постановление налогоплательщику. В акте повторной выездной налоговой проверки не указано место проведения проверки; невозможно установить дату начала проведения проверки (в справке о проведении проверки от 04.08.2006 указано, что проверка начата 06.06.2006, а в акте от 17.08.2006 N 02-16/3284дсп - 31.05.2006). Общество считает, что Управление не вправе требовать в ходе повторной проверки документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, у третьих лиц. Повторная выездная налоговая проверка, назначенная Управлением в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, не выявила ошибок этой налоговой инспекции при проведении предыдущих выездных проверок. К проведению повторной проверки незаконно привлечены должностные лица Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу.

Кроме того, Общество ссылается на обоснованное применение им льготы по налогу на добавленную стоимость, предусмотренной подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ. В соответствии с указанной нормой от налога освобождаются научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполняемые учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.

Податель жалобы указывает также на то, что при рассмотрении дела не получило оценки судов требование налоговой инспекции от 18.10.2006 N 1018 об уплате 276 562,8 руб. штрафных санкций. Это требование, как считает Общество, не соответствует положениям статьи 69 НК РФ, поскольку содержащиеся в нем сведения не позволяют проверить обоснованность начисления налоговых санкций. Суммы, указанные в требовании и оспариваемом решении Управления, не совпадают.

Закрытое акционерное общество "Архангельскгеолразведка", Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, в мае - августе 2006 года Управление на основании постановления от 29.05.2006 (л.д. 55 т. 3) в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу провело повторную выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом в бюджет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, местных налогов, ресурсных платежей, налога на имущество и транспортного налога за период с 01.01.2003 по 31.12.2003. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 16.08.2006 N 02-16/3284дсп (л.д. 60-74, т. 1).

Решением Управления от 10.10.2006 N 02-16/13285, принятым на основании акта повторной выездной проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, налога на имущество и налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 289 527 руб. Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 3012 руб. налога на имущество, 1 307 437 руб. налога на добавленную стоимость, 137 192 руб. налога на прибыль и 605 479 руб. пеней, начисленных за нарушение сроков уплаты этих налогов.

Во исполнение решения от 10.10.2006 налоговая инспекция направила Обществу требования от 18.10.2006 N N 41203, 1018 об уплате 1 382 818 руб. налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, 593 596 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этих налогов и 276 562,8 руб. штрафных санкций.

Общество, считая решение Управления и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу незаконными, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали заявителю в удовлетворении требований.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества и отмены принятых по данному делу решения и постановления судов.

Суды, руководствуясь, в частности, статьями 31, 87 и 89 НК РФ, пришли к выводу об отсутствии нарушений Налогового кодекса Российской Федерации при назначении и проведении Управлением повторной выездной налоговой проверки.

Этот вывод судов соответствует нормам материального права и подтвержден имеющимися в деле доказательствами.

Из положений статьи 82 НК РФ следует, что налоговая проверка является одной из форм налогового контроля, осуществляемого должностными лицами налоговых органов с целью реализации возложенных на них обязанностей в пределах предоставленной компетенции.

В соответствии со статьей 87 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году) налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены три календарных года деятельности проверяемого лица, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

По общему правилу, проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период запрещено. Исключением являются случаи, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Повторная выездная налоговая проверка в порядке контроля за деятельностью налогового органа проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением требований статьи 87 НК РФ.

При этом Кодекс не содержит исчерпывающего или примерного перечня оснований, при наличии которых вышестоящим налоговым органом может или должна быть проведена повторная выездная налоговая проверка.

Согласно статье 89 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году) выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Форма решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки разрабатывается и утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Порядок назначения выездных налоговых проверок утвержден Министерством Российской Федерации по налогам и сборам приказом от 08.10.1999 N АП-3-16/318.

Согласно пункту 4 названного Порядка решение руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о назначении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа оформляется в виде мотивированного постановления. При этом постановление руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки должно содержать ссылку на обстоятельства, явившиеся основаниями для назначения указанной проверки.

Представленные в дело документы свидетельствуют о том, что Управление в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (акт выездной налоговой проверки 26.05.2005 N 12-14/4680дсп) вынесло постановление от 29.05.2006 N 24дсп (л.д. 55, т. 3) о проведении повторной выездной налоговой проверки Общества по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.

Основанием для назначения повторной проверки в порядке контроля за нижестоящим налоговым органом явилось письмо Федеральной налоговой службы от 24.05.2006 N 06-3-08/025ДСП@# (л.д. 66-67, т. 3).

Кассационная инстанция считает соответствующим приведенным нормам вывод судов первой и апелляционной инстанций об отсутствии необходимости указывать в постановлении мотивы проведения проверки - то есть те соображения, аргументы, обстоятельства, на основании которых вышестоящий налоговый орган пришел к выводу о необходимости проведения повторной проверки в порядке контроля. Суды правильно указали, что отсутствие в постановлении о назначении повторной выездной налоговой проверки ссылок на обстоятельства, послужившие основанием для ее проведения, не свидетельствует о незаконности проведения самой проверки и принятого по ее результатам решения, а также о нарушении прав и законных интересов налогоплательщика.

Судами обоснованно признана несостоятельной ссылка Общества на то, что постановление Управления от 29.05.2006 N 24дсп ему не было вручено. Представленная Управлением в материалы дела копия постановления от 29.05.2006 подтверждает ознакомление директора Общества Заостровцева А.А. с постановлением о проведении повторной выездной налоговой проверки 31.05.2006, о чем им сделана соответствующая запись.

Суды правомерно отклонили довод Общества о неправомерном доначислении Управлением налогов, пеней, а также применении налоговых санкций, поскольку вышестоящий налоговый орган не выявил в рамках повторной выездной проверки ошибок Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу при проведении предыдущих выездных проверок.

Общество не учитывает, что цель проведения выездной проверки - проверка соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления налогов и сборов за конкретные налоговые периоды конкретным налогоплательщиком. На обеспечение полноты уплаты налогоплательщиками в бюджетную систему налогов и сборов прежде всего направлены предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации формы налогового контроля. Судами также правильно указано на то, что в соответствии с нормами налогового законодательства контроль за деятельностью нижестоящих налоговых органов проводится не только в целях проверки соблюдения ими прав налогоплательщиков, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, но и для установления правильности и эффективности осуществляемых налоговыми органами в отношении налогоплательщиков форм и методов непосредственного налогового контроля, проводимого для установления надлежащего исполнения последними их обязанностей по уплате налогов и сборов.

Не основано на нормах статей 87 и 89 НК РФ утверждение Общества об отсутствии у Управления права требовать в ходе повторной проверки у третьих лиц документы, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика. Нормы названных статей не содержат запрета на истребование у третьих лиц документов при проведении повторной выездной налоговой проверки.

Суд апелляционной инстанции исследовал, оценил и изложил мотивы, по которым отклонены ссылки Общества на неуказание в акте повторной выездной налоговой проверки места проведения проверки, а также невозможность установить дату начала проведения проверки (в справке о проведении проверки от 04.08.2006 указано, что проверка начата 06.06.2006, а в акте N 02-16/3284дсп - 31.05.2006) как основания для признания недействительным принятого Управлением по результатам проверки решения.

Кассационная инстанция находит законными и обоснованными приведенные судом апелляционной инстанции мотивы.

Не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации позиция Общества о незаконном привлечении к проведению повторной выездной налоговой проверки, назначенной Управлением в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, должностных лиц Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу.

Согласно пункту 1 статьи 30 НК РФ налоговые органы составляют единую централизованную систему, целью которой является контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей.

Принимая во внимание изложенное, кассационная инстанция считает правильным вывод судов о том, что повторная выездная налоговая проверка проведена Управлением в соответствии с требованиями законодательства, регламентирующего проведение повторных налоговых проверок, а потому принятые по результатам проверки Управлением акт от 16.08.2006 N 02-16/3284дсп и решение от 10.10.2006 N 02-16/13285 соответствуют нормам статьей 87, 89, 100 и 101 НК РФ.

В кассационной жалобе Общество обжалует отказ судов первой и апелляционной инстанций в признании недействительным оспариваемого решения Управления в части доначисления 1 307 437 руб. налога на добавленную стоимость с соответствующими суммами пеней и наложения штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Суды подтвердили правильность вывода инспекции о неправомерном применении Обществом льготы, предусмотренной подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Кассационная инстанция считает решение судов в этой части законным и обоснованным.

В ходе повторной выездной проверки Управление выявило факт неправомерного использования Обществом в 2003 году льготы по налогу на добавленную стоимость, предусмотренной подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Проверяющими установлено, что Общество на основании договора от 05.02.2003 N 01/03-ДП (л.д. 93-95, т. 3), заключенного с открытым акционерным обществом "Архангельскгеолдобыча" (заказчик), приняло на себя обязательства по проведению работ по разведке месторождения алмазов им. В. Гриба. Согласно пункту 3.1 договора стоимость работ составляет 125 000 000 руб., в том числе 20 833 333 руб. налога на добавленную стоимость. Договором Обществу (исполнителю) предоставлено право по согласованию с заказчиком привлекать для выполнения отдельных видов работ необходимые организации и предприятия. Для выполнения научно-исследовательских и научно-технических работ, связанных с проведением работ по договору от 05.02.2003 N 01/03-ДП, Общество заключило с ФГУП "Северное отделение ПИНРО", Северным филиалом ВНИИ охотничьего хозяйства и звероводства, Санкт-Петербургским отделением института геоэкологии Российской академии наук, ООО "Институт минералогии" и ООО "Геотехконтракт" соответствующие договоры. Перечисленные организации выполнили принятые на себя обязательства, что подтверждено документами, представленными Управлению в ходе встречных проверок, а также использовали предусмотренную подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ льготу по налогу на добавленную стоимость в отношении стоимости выполненных научно-исследовательских работ.

В результате исследования представленных для проверки документов Управление пришло к выводу, что Общество не выполняло научно-исследовательские работы, а лишь реализовывало заказчику результаты работ, выполненных третьими лицами. Поэтому Управление признало Общество не имеющим права на льготу, предусмотренную подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Суды подтвердили обоснованность вывода Управления о проведении третьими лицами, а не Обществом, научно-исследовательских работ по разведке месторождения алмазов им. В. Гриба, предусмотренных договором от 05.02.2003 N 01/03-ДП, заключенным Обществом с открытым акционерным обществом "Архангельскгеолдобыча", и отсутствие правовых оснований для применения Обществом спорной льготы.

В силу ограниченного характера полномочий, предоставленных суду кассационной инстанции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), а также ввиду отсутствия нарушений судами норм процессуального права при оценке представленных сторонами по этому вопросу документов, кассационная инстанция не находит оснований для переоценки вывода судов о том, что Общество не выполняло предусмотренные договором от 05.02.2003 научно-исследовательские работы (работы по разведке месторождения алмазов им. В. Гриба), которые в соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ не облагаются налогом на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ установлено, что под реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В соответствии с подпунктом 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость следующие операции:

выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством Российской Федерации внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций;

выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров.

Согласно статье 769 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что для выполнения научно-исследовательских и научно-технических работ, связанных с проведением работ по договору от 05.02.2003 N 01/03-ДП, Общество заключило договоры со сторонними организациями. Самостоятельно налогоплательщик не выполнял научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, а лишь реализовывал заказчику - открытому акционерному обществу "Архангельскгеолдобыча" результаты выполненных третьими лицами работ.

При таких обстоятельствам кассационная инстанция считает законным и обоснованным вывод судов о неправомерном применении Обществом льготы, установленной в подпункте 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации решение судов и в части отказа в признании недействительным требования налоговой инспекции от 18.10.2006 N 1018 об уплате 276 562,8 руб. штрафных санкций.

Материалами дела подтверждается и не оспаривается Обществом, что спорное требование выставлено налоговой инспекцией на основании решения Управления от 10.10.2006 N 02-16/13285, принятого по результатам повторной выездной налоговой проверки. Согласно пункту 3.1 решения Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 289 527 руб. штрафа, в том числе по налогу на имущество - 602 руб., по налогу на добавленную стоимость - 261 487 руб., по налогу на прибыль - 27 438 руб. Из 27 438 руб. штрафа по налогу на прибыль штраф в сумме 14 473,8 руб. применен за неуплату (неполную уплату) налога по месту нахождения головной организации, 9 466, 2 руб. - по структурному подразделению - сейсморазведочной партии (г. Мезень), 3 498 руб. - по структурному подразделению - производственной базе (Приморский район). В требовании налоговой инспекции от 18.10.2006 N 1018 налогоплательщику предложено уплатить 276 562,8 руб. штрафа, в том числе 261 487 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 602 руб. - по налогу на имущество и 14 473,8 руб. - по налогу на прибыль.

Следовательно, при оформлении и выставлении требования от 18.10.2006 N 1018 об уплате 276 562,8 руб. штрафных санкций налоговым органом не нарушены нормы статьи 69 НК РФ.

Судами первой и апелляционной инстанций не установлено в рассматриваемом случае обстоятельств, исключающих или смягчающих ответственность Общества. Принимая во внимание положения статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция не находит оснований для переоценки этого вывода судов.

Учитывая изложенное, принятые по данному делу решение и постановление судов отмене не подлежат. Кассационная жалоба Общества отклоняется.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 26.01.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2007 по делу N А05-12354 2006-35 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Архангельскгеолразведка" - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова И.Д. Абакумова

А.В. Асмыкович