Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 июля 2007 г. N А66-11575/2006 Дело по заявлению ООО о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налогов, начисления пеней и штрафа направлено на новое рассмотрение, поскольку, в частности, в материалах дела отсутствует договор аренды и судом не установлено, в каком состоянии сдано в аренду спорное имущество

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 июля 2007 г. N А66-11575/2006

ГАРАНТ:

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 апреля 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Абакумовой И.Д. и Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Тверские мясопродукты" Подъякова С.Ю. (доверенность от 26.03.2007),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 05.03.2007 (судья Бажан О.М.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2007 (судьи Маганова Т.В., Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю.) по делу N А66-11575/2006,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Тверские мясопродукты" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области (далее - налоговая инспекция) от 29.09.2006 N 25 в части доначисления 38 644 руб. налога на прибыль, 28 983,05 руб., налога на добавленную стоимость, 4 455 руб. налога на имущество, начисления 7 767, 67 руб. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и наложения 17 606 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налогов.

Решением Арбитражного суда Тверской области от 05.03.2007 заявленные Обществом требования удовлетворены.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2007 решение суда от 05.03.2007 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Обществу в удовлетворении заявления, ссылаясь на неправильное применение судами обеих инстанций норм материального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Тверской области о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет Обществом налогов, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на имущество за 2004-2005 годы. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 11.09.2006 N 31.

В частности, налоговый орган признал неправомерным включение налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих облагаемую в 2004 году налогом на прибыль базу, 161 017 руб. - стоимости выполненных ООО "Холод-сервис" по заключенному с Обществом договору от 28.07.2004 N 66 работ по строительству холодильной камеры, а также стоимости холодильного оборудования и работ по его монтажу и пуско-наладке. По мнению проверяющих, холодильная камера, установленная налогоплательщиком в арендованном помещении, является собственностью Общества, амортизируемым имуществом и подлежит постановке на учет к качестве основного средства в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденным приказом Министерства Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н. Налоговая инспекция пришла к выводу, что в силу положений пункта 5 статьи 270 НК РФ затраты по строительству холодильной камеры, а также стоимость холодильной системы и ее монтажа не могут быть отнесены Обществом на расходы, связанные с производством и реализацией, учитываемые при исчислении налога на прибыль. Кроме того, поскольку спорный объект не принят налогоплательщиком к учету в качестве основного средства, налоговый орган посчитал, что Обществом занижена налоговая база (среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения) по налогу на имущество за 2004-2005 годы. Налогоплательщик также неправомерно, в нарушение пункта 6 статьи 171 и пункта 5 статьи 172 НК РФ, в декларации по налогу на добавленную стоимость за август 2004 года предъявил к вычету 28 983,05 руб. этого налога, уплаченного при расчетах за подрядные работы по счету-фактуре от 25.08.2004 N 00000207.

Решением налогового органа от 29.09.2006 N 25, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Общество привлечено к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на имущество в виде взыскания штрафа в сумме 17 606 руб. Этим же решением налогоплательщику по вышеописанному эпизоду предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 38 644 руб. налога на прибыль за 2004 год, 28 983,05 руб. налога на добавленную стоимость за август 2004 года, 4 455 руб. налога на имущество за 2004-2005 годы и 7 767, 67 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этих сумм налогов.

Общество, считая решение налогового органа незаконным в оспариваемой части, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования заявителя.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость или товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 247 НК РФ определено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой. Расходами согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ считаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии. Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 НК РФ). Кроме того, в пункте 2 статьи 260 НК РФ указано, что положения этой статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем не предусмотрено возмещение указанных расходов арендодателем.

Как видно из материалов дела, Общество по двум договорам получило в аренду от индивидуального предпринимателя Кунцевича Игоря Эдуардовича имущество. По договору от 21.08.2003 - цех по изготовлению мясопродуктов, расположенный по адресу: Тверская область, Калининский район, Андрейковский с/о, в районе деревни Колесниково, с оборудованием по перечню, указанному в приложении к договору, который является неотъемлемой частью договора. По договору от 01.01.2004 (л.д. 81-83) - мини колбасный цех по адресу: Калининский район, село Бурашево, ул. Продольная, дом 6, с оборудованием по перечню.

В состав полученного в аренду по договору от 21.08.2003 имущества в районе деревни Колесниково вошла холодильная камера (фаршевый холодильник) с воздухоохладителем и компрессором вакуумным.

В здании мини колбасного цеха, полученного Обществом в аренду по договору от 01.01.2004 в селе Бурашево, (перечень переданного имущества и акт его приема-передачи к материалам дела не приобщены), согласно объяснениям Общества (л.д.91) изначально находился склад реализации продукции. Затем у Общества возникла необходимость хранения сырья в этом помещении, для чего было принято решение о создании холодильной камеры. В период заключения договора в ангаре арендованного цеха имелась камера, которая представляла собой сборную конструкцию из панелей типа "сэндвич". Для создания холодильной камеры в помещении склада следовало уменьшить размеры существующей камеры, приобрести и установить холодильное оборудование.

В июне 2004 года (22.06.2004) в фаршевом холодильнике, расположенном в цехе в районе деревни Колесниково вышло из строя холодильное оборудование (воздухоохладитель и компрессор вакуумный). В составленном совместно арендодателем и арендатором претензионном акте (л.д.32) указана причина выхода оборудования из строя - несвоевременная замена теплоизоляции и гидроизоляции стен холодильной камеры. Теплопроводность стен не соответствует техническим параметрам, теплоизоляция стен осыпается. В связи с чем необходимо строительство теплоизоляции холодильной камеры. Обязанность по замене холодильного агрегата и строительству теплоизоляции возложена на арендатора - ООО "Тверские мясопродукты" со ссылкой на пункт 2.2.6 договора от 21.08.2003. Акт подписан ООО "Тверские мясопродукты" без возражений.

Спустя месяц, в июле 2004 года Общество заключило с ООО "Холод-сервис" (подрядчик) договор от 28.07.2004 N 66 (л.д. 42) на выполнение работ "по строительству холодильной камеры с последующим монтажом и пуско-наладкой в ней холодильной системы CX-LE23X по адресу: Тверская область, Калининский район, село Бурашево. По условиям договора работы выполняются из оборудования и материалов Подрядчика. Объем и стоимость работ определяются в приложении 1 к договору". Из приложения 1 к договору (л.д. 43, стр. 2) следует, что в цену договора вошла стоимость холодильной системы, стоимость расходных материалов для монтажа холодильной системы, стоимость расходных материалов для строительства холодильной камеры, затраты труда.

Согласно объяснениям директора организации-подрядчика - ООО "Холод-Сервис" (л.д. 75-77), договор от 28.07.2004 N 66 был заключен с Обществом в целях реконструкции (модернизации) холодильной камеры, расположенной по адресу: Калининский район, село Бурашево. Эта камера представляла собой сборную конструкцию из панелей типа "сэндвич". ООО "Холод-Сервис" должно было изменить (уменьшить) габариты камеры, заменить непригодные панели, а также установить на камеру холодильное оборудование.

ООО "Холод-Сервис" выполнило в цехе в селе Бурашево только работы по реконструкции камеры. Холодильное оборудование в ней установлено не было, так как по просьбе Общества (л.д. 55) его смонтировали в фаршевом холодильнике цеха по изготовлению мясопродуктов, расположенном в районе деревни Колесникове.

Общество включило стоимость замененного холодильного оборудования и затрат по его монтажу в фаршевом холодильнике в состав своих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, а также включило налог на добавленную стоимость по этому оборудованию в состав налоговых вычетов.

Суды подтвердили законность таких действий Общества, сославшись на пункт 2.2.6 договора от 21.08.2003.

Между тем, кассационная инстанция считает этот вывод суда недостаточно обоснованным, не соответствующим имеющимся в деле документам.

В материалах дела отсутствует договор от 21.08.2003 об аренде цеха по изготовлению мясопродуктов, расположенного по адресу: Тверская область, Калининский район, Андрейковский с/о, в районе деревни Колесниково, с оборудованием.

В соответствии с пунктом 1 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды. При этом пунктом 2 названной статьи установлено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

В приобщенном к материалам дела договоре от 11.08.2004, действующем с 11 августа 2004 года, текст которого, как пояснил представитель Общества, аналогичен содержанию договора от 21.08.2003, предусмотрено осуществление капитального ремонта объекта аренды Арендодателем за свой счет (пункта 2.1.1 договора).

В деле нет акта приемки-передачи имущества в аренду по договору от 21.08.2003, содержащего сведения о техническом состоянии переданного в 2003 году в аренду имущества.

В пункте 2.2.6 договора от 11.08.2004 предусмотрено условие о восстановлении силами Арендатора, за счет его средств, или возмещении ущерба, нанесенного Арендодателю, в случае, "если объект аренды в результате действий Арендатора или непринятия им необходимых и своевременных мер придет в аварийное состояние".

Из претензионного акта от 22.06.2004 следует, что причиной выхода из строя холодильной системы явилась несвоевременная замена теплоизоляции и гидроизоляции стен. Однако судом не выяснено, в каком состоянии находилась тепло- и гидроизоляция на момент сдачи камеры в аренду в 2003 году; к какому виду ремонта относится ее замена; кто является лицом, обязанным ее осуществлять; какие действия Арендатора привели к ее повреждению; в чем состоит вина Арендатора; подпадает ли под понятие "аварийное состояние" признание оборудования полностью непригодным для дальнейшей эксплуатации, а под понятие "ремонтные работы" - приобретение и установка нового оборудования.

Не получили оценки суда и показания главного инженера Общества (л.д. 79-80) о том, что причиной выхода из строя холодильного оборудования является истечение срока его службы. А директор ООО "Холод-Сервис" (л.д.77) показал, что в фаршевом холодильнике были выполнены только работы по монтажу холодильного оборудования. Работы по тепло- и гидроизоляции стен возглавляемой им организацией не осуществлялись.

Судом не выяснено, продолжалась ли эксплуатация холодильной камеры после установки нового оборудования без ремонта тепло- и гидроизоляции стен камеры, производился ли ремонт изоляции, кем и когда.

Таким образом, судами не выяснено и из материалов дела не ясно, в каком состоянии сдано в аренду холодильное оборудование в фаршевом холодильнике индивидуальным предпринимателем Кунцевичем И.Э., который одновременно является и генеральным директором ООО "Тверские мясопродукты", что явилось причиной выхода из строя холодильного оборудования, являются ли спорные затраты расходами Общества, или Общество учло для целей налогообложения суммы, которые должны быть учтены Арендодателем - индивидуальным предпринимателем Кунцевичем И.Э.

Кроме того, поскольку в оплаченную Обществом по договору с ООО "Холод-Сервис" сумму, включая налог на добавленную стоимость, вошла не только стоимость холодильного оборудования, установленного в цехе в районе деревни Колесниково, но и стоимость работ по реконструкции (модернизации) холодильной камеры в цехе в селе Бурашево (уменьшению ее размеров, перемещения из ангара цеха в помещение склада), суд не дал оценки доводу налогового органа об отсутствии экономической обоснованности таких затрат, поскольку арендуемая камера, как и до реконструкции, используется только под склад.

С учетом изложенных обстоятельств кассационная инстанция считает недостаточно обоснованным вывод судов о недоказанности налоговым органом правомерности доначисления Обществу налога на прибыль за 2004 год с соответствующей суммой пеней и наложения штрафных санкций. Решение судов в этой части подлежит отмене.

Недостаточная обоснованность вывода судов о характере выполненных работ и о лице, обязанном нести спорные затраты как в цехе, расположенном в районе деревни Колесниково, так и в селе Бурашево, а также об экономической целесообразности работ по реконструкции холодильной камеры в селе Бурашево, влечет признание необоснованным и вывода судов о недоказанности инспекцией факта неправомерного включения Обществом в состав собственных вычетов по налогу на добавленную стоимость сумм этого налога, уплаченных ООО "Холод-сервис" за смонтированное новое холодильное оборудование, а также за работы по реконструкции холодильной камеры (которые не привели к изменению ее прежнего использования как склада). Факт наличия у Общества надлежаще оформленных документов, предусмотренных пунктом 1 статьи 172 НК РФ, сам по себе не дает права на налоговые вычеты при несоблюдении условий пункта 2 статьи 171 НК РФ.

Поскольку вывод судов об отсутствии объектов обложения налогом на имущество мотивирован признанием стоимости выполненных для Общества ООО "Холод-сервис" работ его расходами на ремонт арендованного оборудования, решение судов о признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на имущество, пеней и наложении штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ также подлежит отмене.

Частью 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) предусмотрено, что принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно части 1 статьи 288 АПК РФ основаниями для отмены решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций являются несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, постановлении, фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также нарушение либо неправильное применение норм материального права или норм процессуального права.

Поскольку судами нарушены нормы главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о доказательствах и доказывании, принятые по данному делу решение и постановление судов подлежат отмене как недостаточно обоснованные, не соответствующие обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тверской области.

При новом рассмотрении суду необходимо принять меры к выяснению фактических обстоятельств рассматриваемого спора, предложить сторонам представить документы, подтверждающие обоснованность занятой позиции, отсутствующие в материалах дела (в том числе договор аренды от 21.08.2003, акты приема-передачи полученного в аренду имущества и др.), оценить имеющиеся в деле и дополнительно представленные сторонами документы с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ и, правильно применив нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на имущество, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 05.03.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.04.2007 по делу N А66-11575/2006 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тверской области.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова И.Д. Абакумова

Н.А. Морозова