Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 сентября 2007 г. N А05-12329/2006-13 Иск ЗАО о признании частично недействительными ненормативных актов УФНС и ИФНС, которыми, в том числе, доначислен НДС, налог на прибыль, начислены пени, а также наложены штрафы удовлетворен по нескольким эпизодам, так как, в частности, судом установлено, что полученные в виде банковских кредитов денежные средства были направлены Обществом на оплату нефтепродуктов, реализация которых является основным видом его деятельности, что свидетельствует об экономической обоснованности расходов истца в виде процентов по данным кредитам

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 14 сентября 2007 г. N А05-12329/2006-13

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Мунтян Л.Б., судей Любченко И.С., Михайловской Е.А.,

при участии от закрытого акционерного общества "Бункерная компания" Боровых И.В. (доверенность от 14.09.2006). Дячкиной Н.А. (доверенность от 01.11.2006), Лыпаря Р.П. (доверенность от 01.11.2006), от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Кудрявина B.C. (доверенность от 28.11.2006 N 03-07/47894),

рассмотрев 11.09.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 16.03.2007 (судья Сметанин К.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2007 (судьи Чельцова Н.С., Виноградова Т.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-12329/2006-13,

установил:

Закрытое акционерное общество "Бункерная компания" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительными решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее -Управление) от 13.10.2006 N 22-28/13438 и требований Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 25.10.2006 N 172951 об уплате налога и 172952 об уплате налоговой санкции.

Решением суда первой инстанции от 16.03.2007. оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 13.06.2007, заявление удовлетворено частично, оспариваемое решение Управления признано недействительным в части:

- доначисления Обществу налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и штрафов на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по эпизодам неправомерного применения налоговой ставки 0% в связи с неуказанием адресов контрагентов в контрактах и поступлением валютной выручки от третьих лиц; отказа в вычете НДС по исправленным счетам-фактурам, по счету-фактуре ЗАО "Дельта-УТФ" и счетам-фактурам ЗАО "Зартек", а также по операциям, не подлежащим обложению НДС;

- взыскания штрафа за неуплату НДС в связи с неверным распределением "входного" НДС между внутренним рынком и экспортными операциями в период с января по сентябрь 2003 года;

- доначисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по эпизодам отнесения на внереализационные расходы процентов по кредитам на пополнение оборотных средств при одновременном приобретении беспроцентного векселя, процентов по кредиту, связанному с приобретением складов, и включения в состав расходов амортизационных отчислений по данному имуществу, а также убытков по сделке уступки права требования; включения в состав расходов стоимости услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика и стоимости проезда работника в период отпуска к месту отдыха за пределами Российской Федерации и обратно;

- начисления пеней и штрафа на основании статьи 123 НК РФ по налогу с доходов иностранных организаций, а также в связи с неправомерным неперечислением в бюджет 12 974 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ);

- обязания Общества удержать с работников и перечислить в бюджет 12 190 руб. НДФЛ и сообщить в месячный срок о невозможности взыскания неправомерно не удержанного налога с работников, прекративших трудовые отношения с налоговым агентом;

- обязания Общества внести необходимые исправления в бухгалтерский учет по перечисленным эпизодам.

Оспариваемые требования Инспекции признаны недействительными в соответствующих частях.

В удовлетворении остальной части заявления отказано.

В кассационной жалобе Управление, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит частично отменить судебные акты и отказать в удовлетворении заявления. Приведенные подателем жалобы доводы аналогичны доводам оспариваемого решения налогового органа.

В отзыве на жалобу Общество просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения.

В судебном заседании представитель Управления поддержал доводы жалобы, а представители Общества - доводы отзыва на жалобу.

Представители Инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте слушания дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность судебных актов проверена в пределах доводов кассационной жалобы.

Как видно из материалов дела, Управление провело повторную выездную проверку соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2004 (в том числе, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2003 по 30.09.2005), результаты которой отражены в акте от 25.08.2006 N 02-16/3479дсп.

Рассмотрев материалы проверки и возражения Общества по акту проверки, Управление вынесло решение от 13.10.2006 N 22-28/13438, в котором налогоплательщику предложено уплатить в бюджет суммы неуплаченных в 2003-2004 годах НДС, налога на прибыль, пени по указанным налогам и пени по НДФЛ и налогу с доходов, полученных иностранными организациями от источников в Российской Федерации, удержать с физических лиц суммы неправомерно неудержанного НДФЛ и перечислить их в бюджет. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ. На основании указанного решения Инспекция направила Обществу требования от 25.10.2006 N 172951 об уплате налога и N 172952 об уплате налоговой санкции.

Налогоплательщик частично оспорил ненормативные акты налоговых органов в арбитражный суд.

Кассационная коллегия считает, что вынесенные по делу судебные акты являются законными и обоснованными, а жалоба не подлежит удовлетворению с учетом следующего".

В оспариваемом решении Управление доначислило Обществу 5 494 013 руб. НДС за 2003 год и 4 277 468 руб. налога за 2004 год, а также восстановило в бюджет ранее возмещенный НДС в суммах 3 595 002 руб. и 3 262 559 руб. за 2003 и 2004 годы соответственно, признав неподтвержденным право налогоплательщика на применение ставки НДС 0% и вычетов в отношении операций по реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, на сумму 28 340 769 руб. в 2003 году и 23 763 711 руб. - в 2004 году (пункт 1.1.1 установочной части решения). При этом налоговый орган сослался на отсутствие в представленных Обществом контрактах адресов организаций - покупателей припасов, что не позволило Управлению квалифицировать сделки как заключенные с иностранными лицами, а также на оплату припасов по ряду контрактов вместо покупателей третьими лицами.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ при реализации припасов, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме перемещения припасов, обложение НДС производится по ставке 0%. Припасами признаются топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река-море) плавания.

В пункте 1 статьи 165 НК РФ приведен перечень документов, подлежащих представлению в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0% и налоговых вычетов при реализации припасов, в который входят контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку припасов за пределы таможенной территории Российской Федерации и выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя припасов на счет налогоплательщика в российском банке.

Согласно пункту 4 статьи 176 НК РФ для подтверждения права на возмещение сумм НДС, уплаченных при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 6 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, налогоплательщик обязан представить в налоговый орган отдельную декларацию по ставке 0% и перечисленные в пункте 1 статьи 165 НК РФ документы, на основании которых налоговый орган должен не позднее трех месяцев принять решение о возмещении налога либо об отказе в его возмещении.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе паспорта сделок, свифт-сообщения, письма и факсимильные сообщения контрагентов Общества, в которых указаны адреса их местонахождения, суды установили, что покупателями по заключенным Обществом контрактам являются иностранные организации. Из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки налогоплательщик представил перечисленные документы в Управление, которое необоснованно не приняло их во внимание.

Суды также сделали правомерный вывод о том, что представленными Обществом в материалы дела инвойсами выписками банка и свифт-сообщениями, в которых имеются ссылки на внешнеэкономические контракты, подтверждается фактические поступление на счет Общества валютной выручки по конкретным контрактам.

Кроме того, оплата товара (работ, услуг) третьими лицами не противоречит нормам гражданского законодательства Российской Федерации и свидетельствует лишь о распоряжении покупателем своим имуществом с целью оплаты товара (работ, услуг). В пункте 1 статьи 313 Гражданского кодекса Российской Федерации установлена обязанность кредитора принять исполнение обязательства, предложенное за должника третьим лицом, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично. Следовательно, в данном случае Общество правомерно приняло перечисленные третьими лицами денежные средства в счет оплаты реализованных иностранным покупателям припасов.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 14.07.2003 N 12-П признал недопустимым формальный подход к решению вопроса об условиях реализации налогоплательщиком права на применение налоговой ставки 0%, в том числе по документальному подтверждению обоснованности применения этой ставки, и подтвердил свою правовую позицию о необходимости учитывать в сфере налоговых правоотношений публичные интересы государства, связанные с его экономической безопасностью, и частные интересы физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений и внешнеэкономической деятельности.

При таких обстоятельствах суды обоснованно удовлетворили заявление налогоплательщика в части признания недействительным оспариваемого ненормативного акта Управления по данному эпизоду.

Отказав Обществу в вычете 23 792 руб. НДС за 2003 год и 48 326 руб. - за 2004 год, уплаченных ОАО "Архангельский морской торговый порт", ООО "Компания Бриз-Марин", ОАО "СРЗ "Красная Кузница" и ООО "Фелина" за услуги по обслуживанию судов Общества в период стоянки в портах (снятие мусора и хозяйственных вод, ремонтные работы), Управление исходило из того, что реализация названных услуг не облагается НДС, а следовательно, выставленные поставщиками Обществу счета-фактуры с выделением в них сумм налога не могут являться основанием для принятия этих сумм к вычету в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ (подпункт "а" пункта 1.1.4 установочной части решения от 13.10.2006 N 22-28/13438).

Действительно, в соответствии с подпунктом 23 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации работ (услуг, включая услуги по ремонту) по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания в период стоянки в портах (все виды портовых сборов, услуги судов портового флота), а также лоцманская проводка.

При реализации таких товаров (работ, услуг) расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм НДС (пункт 5 статьи 168 НК РФ).

Вместе с тем в случае выставления покупателю продавцом товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, счета-фактуры с выделением суммы НДС, такая сумма налога подлежит уплате в бюджет этим продавцом (подпункт 2 пункта 5 статьи 173 НК РФ).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О разъяснено, что праву на возмещение из бюджета сумм НДС корреспондирует обязанность по уплате НДС в бюджет в денежной форме.

В рассматриваемом случае налоговые органы не оспаривают, что ОАО "Архангельский морской торговый порт", ООО "Компания Бриз-Марин", ОАО "СРЗ "Красная Кузница" и ООО "Фелина" отразили в учетной документации и уплатили в бюджет суммы НДС, соответствующие выделенным в выставленных Обществу счетах-фактурах и уплаченным покупателем реализованных ими работ и услуг.

Право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, установлено пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия этих товаров (работ, услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Судами установлено и материалами дела подтверждается выполнение Обществом требований пункта 1 статьи 172 НК РФ при предъявлении к вычету НДС, уплаченного ОАО "Архангельский морской торговый порт", ООО "Компания Бриз-Марин", ОАО "СРЗ "Красная Кузница" и ООО "Фелина", а следовательно, у Управления не имелось законных оснований для отказа заявителю в применении спорных налоговых вычетов.

В силу пункта 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Управление сослалось в оспариваемом решении на приведенную норму, не указав, каким именно требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 НК РФ не соответствуют счета-фактуры, выставленные Обществу контрагентами, в связи с чем этот довод налогового органа подлежит отклонению.

В обоснование отказа налогоплательщику в вычете 853 643 руб. 75 коп. НДС, уплаченных в составе стоимости приобретенного у ЗАО "Дельта-УТФ" недвижимого имущества, Управление сослалось на то, что в выставленном ЗАО "Дельта-УТФ" счете-фактуре в графе "Адрес продавца и грузоотправителя" не назван город, в котором продавец находится (подпункт "b" пункта 1.1.4 установочной части оспариваемого решения). Из кассационной жалобы следует, что это обстоятельство "сделало невозможным реализацию Управлением своих полномочий по контролю за соблюдением налогового законодательства".

Обязательные реквизиты счетов-фактур перечислены в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ, в том числе согласно подпункту 2 пункта 5 названной статьи в счете-фактуре должны быть указаны наименования, адреса и идентификационные номера продавца и покупателя (далее - ИНН).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О разъяснено, что по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету. Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Исследовав спорный счет-фактуру, суды установили, что в графе "Адрес продавца" указаны только название улицы и номер дома, однако название города - Архангельск, в котором находится ЗАО "Дельта-УТФ", четко просматривается на оттиске печати данной организации. Кроме того, полный адрес продавца приведен в актах приемки-передачи недвижимого имущества, представленных заявителем как Управлению, так и в материалы дела.

С учетом изложенного и наличия в счете-фактуре ИНН ЗАО "Дельта-УТФ", который согласно приказу Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 03.03.2004 N БГ-3-09/178 включает в себя код присвоившего ИНН налогового органа и порядковый номер записи об идентифицируемом лице в территориальном разделе единого государственного реестра налогоплательщиков. Управление имело возможность определить контрагента Общества по сделке купли-продажи недвижимости, как на это указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О.

Кроме того, довод подателя жалобы о невозможности реализации им контрольных полномочий в связи с неполным указанием в счете-фактуре адреса ЗАО "Дельта-УТФ" противоречит фактическим обстоятельствам дела: из оспариваемого решения следует, что Управление провело встречную проверку контрагента Общества, в ходе которой установило неуплату им НДС в бюджет.

В данном случае Управление не оценивало правомерность спорных налоговых вычетов применительно к признакам необоснованности получения налоговой выгоды, в том числе указанным Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53, ограничившись ссылкой на отсутствие в счете-фактуре наименования города, в котором находится продавец. Вместе с тем судами установлено и материалами дела подтверждается уплата Обществом НДС в составе стоимости приобретенной у ЗАО "Дельта-УТФ" недвижимости и принятие ее на учет на основании соответствующих первичных документов.

Учитывая приведенные обстоятельства, кассационная инстанция находит формальным подход Управления к рассмотрению вопроса о праве Общества на применение налоговых вычетов по счету-фактуре ЗАО "Дельта-УТФ" и считает, что суды обоснованно признали недействительными оспариваемые ненормативные акты налоговых органов в части доначисления НДС, начисления пеней и штрафа за его неуплату по данному эпизоду.

В подпункте "d" пункта 1.1.4 установочной части решения от 13.10.2006 N 22-28/13438 Управление сделало вывод о том, что в 2003-2004 годах Общество неправомерно предъявило к возмещению НДС на основании ряда счетов-фактур поставщиков нефтепродуктов в связи с недостоверностью отраженных в них данных (несоответствие сведений о грузоотправителях, содержащихся в счетах-фактурах, данным транспортных железнодорожных накладных, отсутствие ряда реквизитов счетов-фактур).

Из материалов дела следует, что в ходе проверки налогоплательщик представил в налоговый орган исправленные счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, однако, по мнению подателя жалобы, указанные в этих счетах-фактурах суммы НДС принимаются к вычету в том налоговом периоде, когда были произведены исправления.

Суд кассационной инстанции считает позицию Управления ошибочной в силу следующего.

Для обоснования правомерности применения налоговых вычетов налогоплательщик должен представить в налоговый орган счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ. При этом в налоговом законодательстве Российской Федерации отсутствует запрет на устранение несоответствия счетов-фактур названным требованиям и не содержится каких-либо условий такого устранения.

Таким образом, отклоняя доводы налогового органа в этой части, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно указали на то, что в случае исправления или переоформления счетов-фактур налогоплательщик вправе применить налоговые вычеты в том налоговом периоде, в котором имели место соответствующие хозяйственные операции (приобретение и принятие товара на учет).

В пункте 1.2.1 оспариваемого решения Управление ссылается на то, что у Общества отсутствовали экономические основания для включения в расходы при исчислении налога на прибыль за 2003-2004 годы 1 507 900 руб. процентов по кредитам на пополнение оборотных средств, поскольку одновременно с привлечением кредитов налогоплательщик приобрел беспроцентный вексель и в дальнейшем реализовал его с убытком.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В состав внереализационных расходов входят расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

В рассматриваемом случае налоговые органы не ссылаются на такое отклонение применительно к уплаченным Обществом процентам по кредитам и не оспаривают, что спорные расходы налогоплательщика документально подтверждены.

Судами установлено, что полученные в виде банковских кредитов денежные средства были направлены Обществом на оплату нефтепродуктов, реализация которых является основным видом его деятельности, что свидетельствует об экономической обоснованности расходов заявителя в виде процентов по этим кредитам.

Кроме того оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суды указали на то, что приобретение Обществом беспроцентного векселя ООО "Управление промышленными ресурсами" вызвано необходимостью его долговременного сотрудничества с указанным поставщиком на взаимовыгодных условиях; полученные от реализации векселя средства поставщик направил на погашение своей задолженности за нефтепродукты перед третьими лицами.

Управление не представило доказательств того, что беспроцентный вексель приобретен заявителем за счет кредитных средств, а не выручки от реализации ценных бумаг, как указывает сам налогоплательщик.

Последующая реализация Обществом беспроцентного векселя с убытком в 1 000 руб. также не может свидетельствовать об экономической необоснованности спорных затрат.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

Согласно пункту 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, поэтому предполагаются экономически оправданными действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды (в данном случае - уменьшение базы, облагаемой налогом на прибыль). Аналогичная правовая позиция высказана в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

В данном случае Управление не представило доказательств, свидетельствующих о необоснованности спорных затрат Общества, а следовательно, налоговый орган неправомерно доначислил заявителю налог на прибыль, пени и штраф по данному эпизоду.

В пунктах 1.2.2 и 2.7 установочной части оспариваемого решения Управление указывает на то, что Общество, выступающее в качестве покупателя, а не продавца товара (работ, услуг), неправомерно включило в состав внереализационных расходов за 2003 год по данным налогового учета (строка 041 листа 02 расчета налога на прибыль) всю сумму убытка по сделке уступки права требования (1 137 149 руб.). По мнению налогового органа, Обществу следовало уменьшить облагаемую налогом на прибыль базу только на долю убытка от продажи долга ООО "Поларис" в сумме 228 553 руб., возникшего в результате неоплаты последним отгруженных Обществом товаров.

Из материалов дела следует, что по договору цессии от 07.05.2003 N 03-43 Общество (цедент) уступило ЗАО "Второе страховое общество" (цессионарий) право требования к должникам ООО "Альта", ООО "Сигментстрой", ООО "Поларис", ООО "Сорексстрейд", ООО "Деловое партнерство XXI", ООО "Багира-НН" на общую сумму 2 903 869 руб. По условиям договора цессионарий выплатил цеденту за уступаемые права 1 766 720 руб. По данным бухгалтерского учета заявителя дебиторская задолженность возникла в связи с тем, что он произвел предварительную оплату товаров (услуг) указанным организациям-поставщикам (кроме ООО "Поларис", являвшемуся покупателем), которые не исполнили свои обязательства.

В подпункте 7 пункта 2 статьи 265 НК РФ указано, что к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности убытки по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке: 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования, а 50 процентов от суммы убытка - по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования. Положения приведенного пункта также применяются к налогоплательщику - кредитору по долговому обязательству.

Суды сделали правильный вывод о распространении действия положений статьи 279 НК РФ не только на продавцов, но и на покупателей товара (работ, услуг), выступающих в роли кредитора по долговому обязательству в силу положений пункта 1 статьи 382, пункта 3 статьи 487 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Таким образом, Управление незаконно доначислило заявителю налог на прибыль по данному эпизоду.

В ходе проверки Управление также сделало вывод о необоснованном отнесении Обществом на расходы затрат на оплату услуг по ледокольному сопровождению бункеровщиков Общества к борту судов для бункеровки их топливом в суммах 3 584 416 руб. в 2003 году и 3 104 288 руб. в 2004 году (пункт 1.2.3 установочной части решения). При этом налоговый орган исходил из следующего.

Согласно условиям контрактов на бункеровку судов, заключенных Обществом с иностранными судовладельцами - покупателями топлива, ледокольное сопровождение (при его необходимости) заказывается Обществом за счет покупателя (заказчика). Поскольку заявитель не перепредъявил покупателям расходы за оказанные услуги по ледокольному сопровождению, а отнес "чужие затраты" на расходы, уменьшающие базу, облагаемую налогом на прибыль, то такие расходы, по мнению подателя жалобы, нельзя признать экономически обоснованными.

Судебные инстанции удовлетворили требования заявителя по указанному эпизоду, указав, что при формировании налогооблагаемой прибыли Общество правомерно отнесло на расходы затраты на оплату услуг по ледокольному сопровождению бункеровщика к борту судов как соответствующие критериям статьи 252 НК РФ.

Кассационная инстанция считает такой вывод судов правильным и не находит оснований для отмены судебных актов по указанному эпизоду.

Судами установлено, материалами дела подтверждаются и ответчиками не оспариваются реальное получение Обществом услуг по ледокольному сопровождению бункеровщиков к борту судна, фактическая оплата указанных услуг и их документальное подтверждение.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик не оказывал своим покупателям услуг по ледокольному сопровождению, а самостоятельно на возмездной основе заказывал у сторонних организаций услуги по ледокольному сопровождению своих бункеровщиков в целях осуществления основного вида деятельности (доставка бункеровщиком топлива к борту иностранного судна), так как такой род деятельности в зимний период в силу климатических условий в морском порту города Архангельска невозможен без ледокольного сопровождения. Следовательно, услуги по ледокольной проводке прежде всего были необходимы Обществу как продавцу топлива, поэтому суды правомерно признали, что расходы по оплате этих услуг непосредственно связаны с извлечением Обществом дохода.

Поскольку указанные затраты напрямую связаны с основной деятельностью заявителя, направленной на получение дохода, они экономически оправданы и у налогового органа не имелось оснований для их исключения из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

С учетом изложенного недействительными являются и требования Инспекции от 25.10.2006 N 172951 и 172952 в части обязания заявителя уплатить НДС и налог на прибыль, пени и штрафы по рассмотренным эпизодам.

В остальной части Управление не обжалует вынесенные по делу судебные акты.

Доводы налогового органа, приведенные в кассационной жалобе, по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами, что в силу статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Таким образом, оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 16.03.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.06.2007 по делу N А05-12329/2006-13 оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в доход федерального бюджета 1 000 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции.

Председательствующий Судьи

Л.Б. Мунтян И.С. Любченко

Е.А. Михайловская