Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 декабря 2007 г. N А42-1373/2007 Дело по заявлению Отдела о признании недействительными решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налога на прибыль и начислении пеней, а также требования об уплате налога и пеней направлено на новое рассмотрение, поскольку, в частности, судом не исследовалась и не проверялась правильность произведенного ответчиком доначисления налога на прибыль

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 декабря 2007 г. N А42-1373/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 октября 2007 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 октября 2008 г.

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 декабря 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д., судей Клириковой Т.В. Морозовой Н.А.,

при участии от Отдела Государственной фельдъегерской службы Российской Федерации в городе Мурманске Пекшиной Н.В. (доверенность от 17.10.2007),

рассмотрев 05.12.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 23.05.2007 (судья В.Г. Бубен) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 (судьи Загараева Л.П., Горбачева О.В., Протас Н.И.) по делу N А42-1373/2007,

установил:

Отдел Государственной фельдъегерской службы Российской Федерации в городе Мурманске (далее - ОГФС РФ по городу Мурманску, отдел) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - налоговая инспекция): решения от 15.12.2006 N 19282 и требования от 15.12.2006 N 152147.

Решением Арбитражного суда Мурманской области суда от 23.05.2007, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007, заявленные отделом требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит решение и постановление судов отменить как принятые с неправильным применением норм материального права, и вынести по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы ОГФС РФ по городу Мурманску в проверенном периоде являлся плательщиком налога на прибыль в отношении суммы выручки, полученной им от оказания юридическим лицам платных услуг по доставке корреспонденции.

В судебном заседании представитель ОГФС РФ по городу Мурманску возражал против удовлетворения кассационной жалобы.

Ответчик и третье лицо надлежащим образом уведомлены о времени и месте рассмотрения дела, однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку ОГФС РФ по городу Мурманску по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на прибыль организаций) за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, в ходе которой выявила ряд правонарушений, о чем составлен акт проверки от 29.11.2006 N 631.

В частности проверкой установлено что отдел в течение 2004 и 2005 годов получал доходы от оказания юридическим лицам платных услуг по доставке корреспонденции. Отдел отразил стоимость оказанных услуг, предъявленную к оплате контрагентам за 2004 год, в сводной ведомости и в мемориальном ордере N 14 по дебету счета 15 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и заказчиками за выполненные работы и оказанные услуги" субсчет 153 "Расчеты с покупателями и заказчиками за выполненные работы и оказанные услуги" с учетом налога на добавленную стоимость и по кредиту счета 40 "Доходы" субсчет 401 "Доходы будущих периодов", в сумме 4 709 096 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 717 049 руб. Стоимость оказанных услуг, предъявленная к оплате контрагентам за 2005 год, отражена налогоплательщиком в сводной ведомости и в журнале операций расчетов с дебиторами по доходам по дебету счета 0205 "Расчеты с дебиторами по доходам" и по кредиту счета 0401 "Финансовый результат от текущей деятельности учреждения" в сумме 4 215 159 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 463 360 руб.

При этом налог на прибыль с указанных сумм доходов, полученных от оказания платных услуг, отделом не исчислялся и не уплачивался.

Рассмотрев материалы проверки, налоговая инспекция приняла решение от 15.12.2006 N 19282, которым ОГФС РФ по городу Мурманску был доначислен налог на прибыль в сумме 1 858 523 руб. (в том числе, за 2004 год - 958 091 руб., за 2005 год - 900 432 руб.), начислено 335 772 руб. пеней за его несвоевременную уплату, а также отдел был привлечен к налоговой ответственности в виде наложения штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 180 086 руб. Во исполнение принятого решения налоговый орган направил отделу требование от 15.12.2006 N 152147.

Налогоплательщик, считая решение налоговой инспекции и выставленное на его основании требование незаконными, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций поддержали позицию заявителя. При этом суды сослались на положения Федерального закона Российской Федерации от 17.12.1994 N 67-ФЗ "О федеральной фельдъегерской связи" (далее - Закон N 67-ФЗ), статьи 6 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ).

Изучив материалы дела, суд кассационной инстанции считает принятые по делу судебные акты подлежащими отмене по следующим основаниям.

Положения, регулирующие исчисление и уплату налога на прибыль, установлены главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статьям 247 и 248 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов,' которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, определены в статье 251 НК РФ, и их перечень является исчерпывающим. Следовательно, все иные доходы организаций, не поименованные в указанной статье, включаются в налоговую базу по налогу на прибыль.

Бюджетные учреждения являются плательщиками налога на прибыль и определяют налоговую базу по налогу на прибыль в порядке, установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявитель является бюджетной организацией, созданной приказом от 27.11.2000 N 893 Государственной Фельдъегерской службы Российской Федерации (далее - ГФС России) в соответствии с Федеральным законом "О федеральной фельдъегерской связи" для осуществления функций некоммерческого характера и финансируемой из федерального бюджета в пределах лимита бюджетных обязательств, определенного ГФС России, а также средств от доставки корреспонденции.

В 2004 году, в соответствии со статьей 12 Закона N 67-ФЗ (с учетом положений Федерального закона от 23.12.2003 N 186-ФЗ), финансирование фельдъегерской связи осуществлялось целевым порядком из федерального бюджета. Средства, полученные от доставки корреспонденции организаций на договорной основе, использовались для целей развития и укрепления материально-технической базы федеральной фельдъегерской связи, которое осуществлялось целевым назначением в порядке и по нормам, которые устанавливало Правительство Российской Федерации.

С 01 января 2005 года статьей 12 Закона N 67-ФЗ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ) предусматривалось, что обеспечение федеральной фельдъегерской связи является расходным обязательством Российской Федерации. Средства, полученные от доставки корреспонденции организаций на договорной основе, зачисляются в доход федерального бюджета.

В статье 321.1 НК РФ, определяющей особенности налогового учета в бюджетных учреждениях, под доходами от коммерческой деятельности понимаются доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ предусмотрен порядок расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

В соответствии с положениями статьи 284 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации доходы от реализации первоначально в установленном порядке подлежат обложению налогом на прибыль с распределением суммы налога между федеральным бюджетом и бюджетом субъекта Российской Федерации, затем в части, оставшейся после уплаты налогов, в размере 100 процентов включаются в состав доходов соответствующих бюджетов.

В данном случае в основу выводов судов об отсутствии у заявителя обязанности исчислить и уплатить налог на прибыль в отношении доходов, полученных отделом в 2004 и 2005 годах от доставки корреспонденции организаций на договорной основе, фактически положены исключительно нормы Закона N 67-ФЗ, который, между тем, не относится к законодательству о налогах и сборах.

В тоже время из изложенного выше усматривается, что нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрено исключение из налоговой базы по налогу на прибыль средств, полученных бюджетными учреждениями от оказания ими платных услуг на договорной основе, доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности (включая суммы арендной платы), а также доходов от продажи имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности.

Изложенное согласуется и с нормами действующего бюджетного законодательства.

В соответствии со статьей 6 БК РФ доходы бюджета - это денежные средства, поступающие в безвозмездном и безвозвратном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации в распоряжение органов государственной власти Российской Федерации, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления.

Пунктом 1 статьи 41 БК РФ установлено, что доходы бюджетов образуются за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных ООО и безвозвратных перечислений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 41 БК РФ федеральные, региональные и местные налоги и сборы, а также пени и штрафы относятся к налоговым доходам бюджетов.

К числу неналоговых доходов относятся доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах (пункт 4 статьи 41 БК РФ).

Одновременно пунктом 2 статьи 42 БК РФ предусмотрено, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

Таким образом, положения пункта 4 статьи 41, пункта 2 статьи 42, абзаца первого статьи 43 БК РФ реализуются после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в том числе и налога на прибыль, в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.

Такая позиция согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, высказанной в пункте 4 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, от 22.12.2005 N 98.

Принимая во внимание указанное, вывод судов о том, что суммы выручки, полученные заявителем от оказания платных услуг, в полном объеме перечислены им в бюджет, в связи с чем отсутствует обязанность по уплате налога на прибыль, нельзя признать основанным на правильном применении норм материального права.

Таким образом, первоначально спорные доходы отдела подлежали обложению налогом на прибыль с распределением суммы налога между федеральным бюджетом и бюджетом субъекта Российской Федерации, а затем, в части, оставшейся после уплаты налогов, в размере 100% в соответствии с нормами Бюджетного кодекса Российской Федерации, - включению в состав доходов соответствующих бюджетов. Следовательно, вывод налогового органа о том, что доходы, полученные ОГФС РФ по городу Мурманску в 2004, 2005 годах от оказания юридическим лицам платных услуг по доставке корреспонденции подлежат включению в базу, облагаемую налогом на прибыль, является правомерным, и у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для признания оспариваемого решения налоговой инспекции и выставленного на его основании требования недействительными.

Порядок рассмотрения дел судом кассационной инстанции определяется главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Пунктом З части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено право суда кассационной инстанции отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено, если этим судом нарушены нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 288 настоящего Кодекса основанием для отмены решения, постановления, или если выводы, содержащиеся в обжалуемых решении, постановлении, не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

При этом в силу части 2 указанной нормы арбитражный суд кассационной инстанции не наделен правом устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были предметом рассмотрения суда первой и апелляционной инстанции.

Поскольку судами не исследовалась и не проверялась правильность произведенного ответчиком доначисления налога на прибыль, дело подлежит передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Суду необходимо полно и всесторонне исследовать указанные выше и иные необходимые для правильного разрешения спора обстоятельства, а именно исследовать вопросы правильности размера доначисленного налога на прибыль, правомерности привлечения заявителя к налоговой ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, приняв во внимание положения подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ и то обстоятельство, что при исчислении налога в проверенном периоде ОГФС РФ по городу Мурманску руководствовалось письменными разъяснениями по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данными Министерством Финансов Российской Федерации и Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области, и на основании правильного применения норм материального и процессуального права принять законный судебный акт.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 23.05.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.08.2007 по делу N А42-1373/2007 отменить.

Дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

Председательствующий Судьи

И.Д. Абакумова Т.В. Клирикова

Н.А. Морозова