Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 января 2008 г. N А21-2053/2007 Заявление ООО о признании недействительными решения и требования ИФНС в части доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа, а также обязания ООО внести исправления в бухгалтерский учет в части размера убытка не удовлетворено, так как, в частности, после перехода права собственности на лизинговое имущество лизингополучателю он вправе отражать его в учете как приобретение амортизируемого имущества только в том случае, если расходы по приобретению этого имущества (выкупная стоимость) не учитывались им при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего постановления см. определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 апреля 2008 г.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 11 января 2008 г. N А21-2053/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего XXXXXXXXXX X.X., судей XXXXXXXX X.X., XXXXXXXXXX X.X.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Вичюнай-Русь" XXXXXXXXXXX X.X. (доверенность от 09.01.2008), XXXX X.X. (доверенность от 09.01.2008), XXXXXXXXXX X.X. (доверенность от 09.01.2008),

рассмотрев 10.01.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Калининградской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2007 (судьи XXXXXXXX X.X., XXXXXXXXX X.X., XXXXXXXXX X.X.) по делу N А21-2053/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Вичюнай-Русь" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными ненормативных актов Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Калининградской области (далее - Инспекция): решения от 30.03.2007 N 12/300 и требования от 02.04.2007 N 76 в части доначисления XXX XXX руб. XX коп. налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа и обязания Общества внести исправления в бухгалтерский учет за 2005 год в части размера убытка.

Решением суда первой инстанции от 18.06.2007 Обществу отказано в удовлетворении заявления.

Постановлением от 09.10.2007 апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции от 18.06.2007 и удовлетворил заявление Общества.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит отменить постановление от 09.10.2007 и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, после перехода права собственности на объекты лизинга налогоплательщик вправе производить амортизационные начисления только в целях бухгалтерского учета, но не вправе включать их в состав затрат для налогообложения прибыли, поскольку согласно требованиям пункта 1 статьи 256 и подпункта 5 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить обжалуемое постановление без изменения, считая его законным и обоснованным.

В судебном заседании представители Общества отклонили доводы кассационной жалобы.

Представители Инспекции, надлежащим образом извещенной о месте и времени слушания дела, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

В ходе проверки Инспекция установила, что в числе прочих нарушений заявитель неправомерно включил в состав расходов при налогообложении прибыли за 2004 и 2005 годы XX XXX XXX руб. амортизационных отчислений. По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 17.03.2007 N 12/08 и принято решение от 30.03.2007 N 12/300 о привлечении Общества к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. Указанным решением Обществу также доначислены налоги и пени.

Во исполнение решения от 30.03.2007 N 12/300 Инспекция направила заявителю требование от 02.04.2007 N 76 об уплате налога, пеней и штрафа.

Налогоплательщик не согласился с ненормативными актами налогового органа в части доначисления XXX XXX руб. XX коп. налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, а также обязания внести необходимые исправления в бухгалтерский учет за 2005 год в части размера убытка и оспорил их в арбитражный суд.

Суд первой инстанции отказал заявителю в удовлетворении требований, указав на то, что в период действия договора лизинга Общество правомерно включало в состав расходов лизинговые платежи, однако после перехода права собственности на объекты лизинга оно не могло учитывать амортизационные начисления в целях налогообложения, поскольку на момент перехода права собственности стоимость этих объектов у Общества (лизингополучателя) уже была включена в прочие расходы в целях налогообложения прибыли как совокупная сумма арендных платежей (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ) и начисленной амортизации (статьи 258 и 259 НК РФ).

Апелляционный суд удовлетворил требования заявителя, посчитав ошибочным вывод суда первой инстанции об отсутствии у Общества права на включение в состав затрат амортизации, начисленной на стоимость выкупленного имущества. При этом апелляционный суд сослался на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 11.05.2006 N 03-03-04/1/431, согласно которому для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю являются расходами на приобретение амортизируемого имущества и на основании пункта 5 статьи 270 НК РФ не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, а отнесение стоимости имущества на расходы осуществляется посредством механизма амортизации в соответствии со статьями 256-259 НК РФ.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что постановление апелляционного суда от 09.10.2007 подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции от 18.06.2007.

В соответствии со статьей 665 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) на основании договора финансовой аренды (лизинга) предмет лизинга передается лизингополучателю за плату во временное владение и пользование. Вместе с тем на основании договора лизинга предмет лизинга может быть выкуплен лизингополучателем в соответствии со статьей 624 ГК РФ и пунктом 1 статьи 19 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ). В этом случае в общую сумму договора лизинга включается выкупная цена предмета лизинга (пункт 1 статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ).

Порядок выкупа арендованного имущества установлен статьей 624 ГК РФ. Согласно положениям этой статьи в законе или договоре аренды может быть предусмотрено, что арендованное имущество переходит в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены.

Учитывая, что положения статьи 624 ГК РФ не противоречат правилам о договоре финансовой аренды (лизинга), предусмотренным Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ, выкупная цена, полная уплата которой является основанием для перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю, должна быть определена в договоре лизинга или в дополнительном соглашении сторон.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ в составе прочих расходов учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами лизингополучателя признаются лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу, начисленной в соответствии со статьей 259 НК РФ.

При этом согласно пункту 1 статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входят возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других предусмотренных договором лизинга услуг, а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

Судами установлено, материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что между Обществом (лизингополучатель) и иностранной компанией (лизингодатель) заключены договоры о международном лизинге оборудования, по условиям которых в лизинговые платежи включаются выкупная стоимость имущества, комиссионное вознаграждение лизингодателя, а также стоимость дополнительных услуг, в случае согласования таковых сторонами. Условиями договоров определено, что передаваемое в лизинг оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

В период действия договоров лизинга Общество в целях исчисления налога на прибыль включало в расходы амортизацию лизингового оборудования на основании статей 258 и 259 НК РФ и лизинговые платежи на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ (за минусом сумм амортизации).

Правомерность включения в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль амортизационных начислений и лизинговых платежей в период действия договоров лизинга установлена судами обеих инстанций и сторонами не оспаривается.

После перехода права собственности на предметы лизинга Общество продолжило начислять амортизацию по спорному оборудованию и относить ее в состав расходов. Апелляционный суд посчитал, что Общество правомерно уменьшило прибыль на сумму этих амортизационных отчислений.

Суд кассационной инстанции считает такой вывод ошибочным по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более XX XXX рублей.

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества устанавливается статьей 257 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 этой статьи первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

С учетом изложенного следует признать, что для целей налогообложения прибыли расходами Общества на приобретение лизингового оборудования является часть лизинговых платежей, соответствующая выкупной стоимости предметов лизинга. Поскольку в период действия договоров лизинга Общество отнесло к прочим расходам всю сумму лизинговых платежей, то для целей налогообложения прибыли расходы лизингополучателя в виде выкупной цены предмета лизинга при переходе права собственности на предмет лизинга уже полностью учтены им в составе прочих расходов. Применение Обществом в отношении выкупленного имущества механизма амортизации привело к нарушению принципа, сформулированного в пункте 5 статьи 252 НК РФ, согласно которому в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщиков, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Суд кассационной инстанции не принимает ссылку Общества на письмо Министерствах финансов Российской Федерации от 11.05.2006 N 03-03-04/1/431, поскольку в нем рассматривается иная ситуация, при которой выкупная цена предмета лизинга, входящая в состав лизингового платежа, не учитывается налогоплательщиком в составе прочих расходов в период действия договора лизинга.

Ссылку Общества на дополнительные соглашения к договорам лизинга кассационная коллегия считает несостоятельной, поскольку этими соглашениями стороны согласовали только условие о постановке заявителем на баланс выкупленного лизингового имущества по стоимости, сформировавшейся с учетом амортизационных отчислений за период нахождения этого имущества в лизинге.

После перехода права собственности на лизинговое имущество лизингополучателю он вправе отражать его в учете как приобретение амортизируемого имущества только в том случае, если расходы по приобретению этого имущества (выкупная стоимость) не учитывались им при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Поскольку в период действия договоров лизинга в целях налогообложения прибыли Общество включало в состав прочих расходов лизинговые платежи (состоящие из выкупной стоимости имущества и комиссионного вознаграждения лизингодателя) и начисленную амортизацию, то суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что на момент перехода права собственности стоимость лизингового имущества уже включена Обществом в прочие расходы в целях налогообложения прибыли и не подлежит повторному включению в состав его расходов в виде амортизационных отчислений.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2007 по делу N А21-2053/2007 отменить.

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.06.2007 по делу N А21-2053/2007 оставить в силе.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 апреля 2008 г. в настоящем постановлении исправлена опечатка

Взыскать с открытого акционерного общества "Вичюнай-Русь" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Калининградской области X XXX рублей судебных расходов, понесенных в связи с подачей кассационной жалобы.

Председательствующий

X.X. XXXXXXXXX

Судьи

X.X. XXXXXXX

X.X. XXXXXXXXX