Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 января 2008 г. N А56-1230/2007 Дело по иску ГУП о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неуплату НДС, доначислении налога и начислении пеней, а также об обязании Инспекции возвратить излишне уплаченные налоговые санкции направлено на новое рассмотрение, так как апелляционная инстанция, признавая допущенные в оспоренном решении нарушения "технической ошибкой", тем самым незаконно возложила на Предприятие бремя несения отрицательных последствий за ненадлежащее выполнение Инспекцией своих функций по осуществлению налогового контроля, что является недопустимым

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 11 января 2008 г. N А56-1230/2007

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2009 г. N А56-1230/2007

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 ноября 2008 г.

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20 марта 2008 г.

Резолютивная часть постановления оглашена 09.01.2008.

Полный текст постановления изготовлен 11.01.2008.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Асмыковича А.В., Дмитриева В.В.,

при участии от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Огородниковой И.В. (доверенность от 14.05.2007 N 59-05-15/7878), Тоток В.А. (доверенность от 13.04.2007 б/н), Тылык А.А. (доверенность от 05.09.2007 N 59-05-15/9397), Кононовой Е.И. (доверенность от 20.11.2007 б/н), от Федерального государственного унитарного предприятия "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" Орловой Е.И. (доверенность от 26.12.2007 N 411), Сотской Т.А. (доверенность от 26.12.2007 N 419),

рассмотрев 09.01.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Федерального государственного унитарного предприятия "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2007 по делу N А56-1230/2007 (судьи Масенкова И.В., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.),

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - Инспекция) от 20.09.2006 N 42, а также об обязании Инспекции возвратить излишне уплаченные налоговые санкции в размере 35 425 207 руб. путем зачета.

Решением суда от 10.04.2007 ненормативный акт Инспекции признан недействительным в части доначисления 177 126 033 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пеней за период с 20.01.2005 по 20.07.2005 и с 27.04.2006 по 20.09.2006 и взыскания 35 425 207 руб. штрафа. Суд обязал Инспекцию возвратить излишне уплаченные налоговые санкции в размере 35 425 207 руб. путем зачета. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 21.09.2007 решение суда от 10.04.2007 отменено в обжалуемой в кассационном порядке части отменено. В удовлетворении требований Предприятия отказано.

В кассационной жалобе Предприятие просит отменить постановление от 10.04.2007, а решение суда первой инстанции от 10.04.2007 оставить в силе, ссылаясь на неправильное применение апелляционной инстанцией норм материального права. Податель жалобы указывает на следующие обстоятельства:

- "обжалуемое решение Инспекции содержит ссылку лишь на решение от 27.06.2006 N 59-19-12/77, указания на другие решения сделаны налоговым органом только в ходе судебного разбирательства. Таким образом, налогоплательщик до начала судебного заседания в суде первой инстанции не знал об опечатке, при этом решением от 27.06.2006 N 59-19-12/75 применение ставки 0% подтверждено";

- действий, подпадающих под норму пункта 1 статьи 122 НК РФ, Предприятие не совершало;

- отгрузка имущества на экспорт по ГТД N 104120010/261204/0001158, 10126030/291204/0007945, 10123050/221204/0003567, 10126030/221204/0007733 была произведена в декабре 2004 года, полный пакет документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки по НДС 0%, представлен в налоговый орган вместе с налоговой декларацией по НДС за март 2005 года - 27.04.2006, в связи с чем к моменту вынесения решения у Инспекции не было оснований для исчисления НДС по ставке 18%;

- уточненная налоговая декларация по НДС по внутренним оборотам за декабрь 2004 года представлена 20.06.2006, а решение N 59-19-12/77, на которое ссылается налоговый орган, вынесено 27.07.2006, то есть более чем через календарный месяц, получено оно в августе 2006 года, в связи с чем заявитель не мог принять во внимание отказ в применении налоговой ставки 0% и внести необходимые корректировки, так как в данный период Предприятие считало подтвержденной ставку 0%;

- выводы апелляционного суда противоречат сложившейся практике и постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 N 15326/05, согласно которому пени начисляются начиная со 181 дня и до дня подачи налоговой декларации по ставке 0%;

- представленное Инспекцией уведомление от 15.09.2006 с предложением налогоплательщику представить возражения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налога, получено Предприятием 02.10.2006, то есть после вынесения оспариваемого решения. Следовательно, нарушены права и законные интересы Предприятия, на что апелляционный суд не обратил внимания;

- неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога. Если у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот бюджет и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), отсутствует, так как занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Заявитель указывает на законность вынесенного судом первой инстанции решения, поскольку им правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи и сделан правильный вывод о том, что решение налогового органа в оспариваемой части не соответствует налоговому законодательству, фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам.

В отзыве Инспекция просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, а кассационную жалобу Предприятия - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Предприятия поддержали доводы кассационной жалобы, а представитель Инспекции - доводы отзыва на нее.

Законность постановления апелляционного суда проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что 20.06.2006 Предприятие представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС по внутреннему рынку за декабрь 2004 года.

По результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации, представленной Предприятием 20.06.2006 (т. 1, л.д. 18 - 30), Инспекция вынесла решение от 20.09.2006 N 42 (т. 1, л.д. 7 - 8).

Согласно названному решению Предприятие привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) НДС в результате занижения налоговой базы в виде 35 425 207 руб. штрафа; ему предложено уплатить указанную сумму налоговой санкции, 177 126 033 руб. доначисленного НДС и 34 353 398 руб. начисленных пеней за несвоевременную уплату налога, а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Основанием для вынесения данного решения послужил вывод налогового органа о том, что Предприятие в этой декларации не отразило НДС, подлежащий исчислению и уплате в бюджет на дату подачи декларации за спорный налоговый период, по товарам, применение в отношении которых налоговой ставки 0% не было подтверждено и в последствии. При этом налоговый орган сослался на решение от 27.07.2006 N 59-19-12/77.

Во исполнение решения Инспекция направила в адрес Предприятия требование от 25.09.2006 N 110 (т. 1, л.д. 31) об уплате 35 425 207 руб. штрафа со сроком для добровольного исполнения до 27.09.2006. Платежным поручением от 07.11.2006 N 166 названная сумма штрафа уплачена Предприятием в полном объеме (т. 1, л.д. 32).

Предприятие не согласилось с вынесенным Инспекцией решением и оспорило его в судебном порядке, одновременно заявив требование о возврате излишне уплаченного в бюджет штрафа путем зачета.

При разрешении настоящего спора суд первой инстанции пришел к следующим выводам:

- по ГТД N 104120010/261204/0001158 полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, представлен заявителем 11.04.2005, то есть в пределах 180 дней, а по ГТД N 10126030/291204/0007945, 10123050/221204/0003567 и 10126030/221204/0007733 - 27.04.2006, при таких обстоятельствах недоимка по НДС не могла быть начислена, поскольку налог должен был уплачиваться с даты истечения 180 дней (с июля 2005 года) до даты представления полного пакета документов, то есть до 27.04.2006, после 27.04.2006 налог с объемов реализации по ставке 18% не подлежал начислению и налогоплательщик вправе был требовать его возвращения;

- на момент вынесения оспариваемого заявителем решения обязанность по уплате спорной суммы НДС не действовала более 4-х месяцев, а потому недоимка доначислению не подлежала;

- отсутствие недоимки и обязанности по уплате налога исключает ответственность по пункту 1 статьи 122 НК РФ;

- поскольку в установленные сроки (с июля 2005 года по апрель 2006 года) подлежащий уплате налог не был перечислен заявителем в бюджет, то за этот период он обязан уплатить пени, поскольку нарушил сроки уплаты налога (с налога по реализации на сумму 9 774 588 101 руб.);

- с 27.04.2006 пени начисляться не могут в связи с прекращением обязательств по уплате налога;

- ссылка Инспекции на иные свои решения не порождает обязанности по уплате доначисленных сумм, поскольку налоговые обязательства рождаются из фактических обстоятельств хозяйственной деятельности, которые и были предметом рассмотрения.

Перечисленные выводы суда первой инстанции признаны апелляционным судом неправильными.

Апелляционная инстанция, указав на законность принятого Инспекцией решения, отказала Предприятию в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. При этом су исходил из того, что в действиях Предприятия усматривается состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, и пришел к выводу об обоснованности привлечения Предприятия к налоговой ответственности.

По мнению кассационной коллегии, решение суда и постановление апелляционной инстанции приняты при неполном исследовании фактических обстоятельств, имеющих существенное значение для разрешения настоящего спора, представленных сторонами доказательств и отсутствии надлежащей правовой оценки доводов Предприятия, в частности о нарушении Инспекцией его прав и законных интересов при производстве по делу о налоговом правонарушении, что повлекло вынесение неправомерных судебных актов.

Апелляционный суд, исходя из обоснованности позиции налогового органа, не принял во внимание доводы Предприятия относительно допущенных Инспекцией в вынесенном решении ошибок, как в обозначении налогового периода, так и номерах ГТД и отсылочного решения, которым налогоплательщику было отказано в применении ставки 0% по ранее поданной декларации за иной налоговый период. Те обстоятельства, что решение содержит ошибку как в указании номера решения, налогового периода, так и номерах ГТД Инспекцией не оспариваются. Следовательно, оспоренное Предприятием решение вынесено налоговым органом по обстоятельствам, не относящимся к спорным налоговым правоотношения.

Признавая такие ошибки "техническими", не определив степень влияния допущенных в решении Инспекции ошибок на законность и обоснованность вынесенного ненормативного акта налогового органа, апелляционная инстанция пришла к ошибочному заключению, что допущенные ошибки не влияют на суть решения и не нарушают права и законные интересы налогоплательщика. Тем самым суд признал правомерным вывод Инспекции о занижении Предприятием налоговой базы для исчисления НДС за декабрь 2004 года в связи не подтверждением им права на применение налоговой ставки 0% по другому налоговому периоду и в отношении иных, не заявленных по спорной декларации операций.

Апелляционный суд не принял во внимание и правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 13.02.2007 N 14137/06, о том, что статья 88 НК РФ не допускает возложения последствий ошибки, допущенной налоговым органом, на налогоплательщика.

"Техническая ошибка" должна исправляться налоговым органом в установленном порядке, а факт того, что ранее принятые налоговым органом решения, которыми по каким-то причинам было отказано налогоплательщику в налоговых вычетах, Предприятием не обжаловались, не имеет правового значения для разрешения настоящего спора.

Апелляционная инстанция также не учла, что арбитражный суд не связан принятыми налоговым органом решениями - для суда они не имеют преюдициального значения и заранее установленной силы. Поэтому апелляционному суду надлежало установить все фактические обстоятельства дела на основании полного и непосредственного исследования материалов дела и доказательств, представленных сторонами; проверить обстоятельства - каждое отдельно и в их совокупности, а не ограничиваться ссылками на предыдущие решения налогового органа, которые могут быть также незаконными, тем более на те, которые не имеют никакого отношения к спорному налоговому периоду. В арбитражном процессе суд призван прежде всего устанавливать истину по делу и названный подход к рассмотрению дела обеспечил бы достижение такой цели.

В случае если допущенные ошибки не устранены Инспекцией, арбитражный суд самостоятельно, по своей инициативе не может признать допущенные налоговым органом нарушения "технической ошибкой".

В связи с этим, представляется правильным довод кассационной жалобы относительно того, что данная опечатка повлияла на существо оспариваемого решения. Предприятию не было сообщено о допущенных ошибках, вследствие чего последнее узнало об этом только в судебном заседании.

Следовательно, апелляционная инстанция, признавая допущенные в оспоренном решении нарушения "технической ошибкой", тем самым незаконно возложила на Предприятие бремя несения отрицательных последствий за ненадлежащее выполнение Инспекцией своих функций по осуществлению налогового контроля, что является недопустимым.

Поскольку апелляционный суд не исследовал вопросы, касающиеся степени влияния допущенных нарушений на сущность принятого Инспекцией решения, и как следствие, его законности, формально подойдя к разрешению настоящего спора, то его судебный акт подлежит отмене.

Вместе с этим кассационная коллегия считает, что решение суда первой инстанции также подлежит отмене, поскольку, исследовав фактические обстоятельства дела, суд не проверил соответствие оспариваемого решения нормам статьи 101 НК РФ, более того, не дал надлежащей правовой оценки доводам Предприятия относительно нарушения Инспекцией его прав и законных интересов, что повлекло принятие им неправильного судебного акта.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Вопреки требованиям пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности не приведены сведения об обстоятельствах совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, ссылки на документы, подтверждающие выводы налогового органа, а также отсутствуют данные о проведении каких-либо встречных налоговых проверок и результатах этих проверок. Единственным обстоятельством, послужившим основанием для вывода Инспекции о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС и неуплате им налога в бюджет как следует из оспоренного решения, является ссылка на решение от 27.07.2006 N 59-19-12/77. Данным решением заявителю отказано в применении ставки 0% и в соответствующих налоговых вычетах, заявленных в налоговой декларации за иной налоговый период и в отношении иных операций.

Из судебного акта видно, что само решение Инспекции вообще не исследовалось судом с точки зрения соответствия его законодательству о налогах и сборах и требованиям статьи 101 НК РФ, это же не сделано и апелляционным судом. Кроме того, суд первой инстанции не обратил внимания на ошибки, допущенные Инспекцией в оспоренном решении, как в отношении налогового периода, так и в номерах решения и ГТД и не дал этому надлежащей правовой оценки, а следовательно, не дал оценки тому, соответствуют ли изложенные в оспоренном решении обстоятельства фактическим, подтвержденным материалами дела.

При этом суд первой инстанции не дал правовой оценки и доводам Предприятия о нарушении его законных прав и интересов при производстве по делу о налоговом правонарушении, несмотря на то, что последнее в своем заявлении о признании ненормативного акта недействительным ссылалось на таковые. В частности заявитель указывал на то, что Инспекция не известила его о времени и месте рассмотрения материалов проверки, что лишило налогоплательщика возможности представить дополнительные документы и объяснения, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налога. При этом надлежащих доказательств, свидетельствующих о соблюдении налоговым органом процессуальных гарантий лица при осуществлении в отношении него производства по делу о налоговом правонарушении, из материалов дела не усматривается.

Указанные доводы Предприятия судом первой инстанции не проверялись, в судебном акте отсутствуют какие-либо указания на результат рассмотрения этих доводов, при том что однозначных доказательств, подтверждающих либо опровергающих доводы заявителя, материалы дела не содержат. Допущенное судом первой инстанции нарушение не было устранено и апелляционным судом при рассмотрении дела.

Без проверки данных обстоятельств невозможно установить правомерность вынесения Инспекцией оспариваемого Предприятием решения, поскольку несоответствие ненормативного акта государственного органа законодательству о налогах и сборах (в частности, нормам статьи 101 НК РФ) является самостоятельным основанием для признания решения недействительным в полном объеме.

Таким образом, кассационная инстанция считает, что обжалуемые судебные акты как основанные на неполном исследовании всех обстоятельств дела подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду надлежит учесть изложенное, полно и всестороннее установить все фактические обстоятельства, касающиеся именно спорной декларации по НДС по внутреннему рынку за декабрь 2004 года и оспариваемого решения; проверить соответствие ненормативного акта налогового органа законодательству о налогах и сборах, в том числе статьям 32, 88, 101 НК РФ; дать правильную и надлежащую правовую оценку доводам Предприятия относительно нарушения его прав и законных интересов при производстве по делу о налоговом правонарушении. На основании исследования вышеперечисленных обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств принять законный и обоснованный судебный акт по существу заявленных требований.

С учетом изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 10.04.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.09.2007 по делу N А56-1230/2007 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

А.В. Асмыкович

В.В. Дмитриев