Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 февраля 2008 г. N А56-5582/2007 Заявление Предпринимателя о признании недействительным решения ИФНС в части привлечения к налоговой ответственности, доначисления НДС и НДФЛ, а также в части предложения уплатить доначисленные налоги, пени и штрафы частично удовлетворено, так как, в частности, при невозможности установления всех покупателей и торговой наценки по всем реализованным оптом товарам, применение наименьшего показателя противоречит принципу определения сумм налогов расчетным путем и недопустимости произвольных оснований расчета налогов

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 11 февраля 2008 г. N А56-5582/2007

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 13 июля 2007 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Дмитриева В.В., Корпусовой О.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области Газиевой Н.В. (доверенность от 09.01.2008 N 11-06/5), Никифоровой СИ. (доверенность от N 11-06/4823), от индивидуального предпринимателя Болотова Дмитрия Евгеньевича его представителя Шерстнева Ю.Н. (доверенность от 08.05.2007 N 47А N 620024),

рассмотрев 07.02.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2007 по делу N А56-5582/2007 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.),

установил:

Индивидуальный предприниматель Болотов Дмитрий Евгеньевич обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области (далее - Инспекция) от 18.01.2007 N 03-05/1177 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Решением от 13.07.2007 (судья Звонарева Ю.Н.) суд первой инстанции заявленные требования предпринимателя удовлетворил в полном объеме.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд постановлением от 11.10.2007 отменил решение суда от 13.07.2007 в части признания недейстэительным оспариваемого решения Инспекции от 18.01.2007 N 03-05/1177 относительно привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ и взыскания 1000 руб. штрафа и в отмененной части Болотову Д.Е. в удовлетворении требований отказал. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа о доначислении предпринимателю 435 531 руб. налогов, 89 702 руб. пеней и 87 106 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению подателя жалобы, налоговый орган при начислении налогов не применял расчетный метод в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, а применил данные по "восстановленным документам" предпринимателя (счетам-фактурам и товарным накладным), поскольку в ходе проведения мероприятий налогового контроля были установлены три его покупателя - индивидуальные предприниматели Иванова О.В., Мельников В.Е. и Черняев Г.В. Кроме того, Инспекция самостоятельно определила размер торговой наценки по товарам, реализованным оптом в 2004 - 2005 годах. Поскольку учет доходов и расходов велся предпринимателем с нарушением установленного законодательством порядка, налоговый орган правомерно уменьшил налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и доначислил НДС за 2004 и 2005 годы, а также доначислил налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) с доходов, полученных Болотовым Д.Е. от предпринимательской деятельности в 2004 году.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель предпринимателя просил оставить постановление апелляционной инстанции без изменения.

Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Согласно акту от 22.09.2006 N 26/2 Инспекция провела выездную проверку деятельности индивидуального предпринимателя Болотова Д.Е. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет НДС единого социального налога (далее - ЕСН) и НДФЛ за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, в ходе которой установила ряд налоговых правонарушений.

Принятым по результатам проверки решением от 18.01.2007 N 03-05/1177 Инспекция привлекла предпринимателя к налоговой ответственности за неполную уплату налогов - по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа по НДС - 81 841 руб., НДФЛ - 3 355 руб., по ЕСН - 1 910 руб., за непредставление документов, необходимых для осуществления налогового контроля, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1 100 руб. Указанным решением налогоплательщику также предложено уплатить 409 204 руб. доначисленного НДС и 87 341 руб. пеней; 9 550 руб. ЕСН и 1 494 руб. пеней; 16 777 руб. НДФЛ и 867 руб. пеней.

Основанием для доначисления налогов, пеней и привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налогов явилось то, что предпринимателем неверно определены суммы налоговых вычетов по НДС, профессиональные налоговые вычеты при исчислении НДФЛ и материальные затраты, учитываемые при исчислении ЕСН, а также неверно отражена торговая наценка при реализации товаров оптом. Предприниматель в проверенный период осуществлял два вида деятельности - розничную и оптовую торговлю. В соответствии со статьей 346.26 НК РФ розничная торговля подпадает под применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, а реализация товаров через оптовую торговлю подлежит налогообложению по общей системе налогообложения. По мнению налогового органа, из представленных заявителем документов невозможно установить, какие суммы расходов (затрат) относятся к товару, реализованному оптом, а какие - к товару, реализованному в розницу.

Налоговый орган, руководствуясь подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, определил сумму налогов расчетным путем. При этом выручка от реализации по оптовой торговле определена путем сложения выручки, полученной на расчетный счет и выручки, полученной через ККТ, которая за 2004 год составила 5 144 292 руб. Торговая наценка предпринимателя при реализации товаров оптовым покупателям определена Инспекцией расчетным путем, а именно путем истребования информации у трех покупателей - индивидуальных предпринимателей Ивановой О.В., Мельникова В.Е. и Черняевой Г.В. Согласно представленным данным торговая наценка при реализации товара Ивановой О.В. составила 11,2%; Черняевой Г.В. -6,2%, а Мельникова В.Е. - 8,9%.

Приняв в качестве расчетной торговую наценку 6,2%, налоговый орган рассчитал наценку за 2004 год в сумме 300 326 руб. Стоимость покупных товаров по оптовой торговле определена в размере 4 843 966 руб. (выручка 5 144 292 руб. -наценка 300 326 руб.). Расчетная сумма 4 843 966 руб. принята Инспекцией в качестве профессиональных налоговых вычетов по НДС. Исходя из расчетной суммы вычетов налоговым органом произведено также доначисление ЕСН и НДФЛ.

Посчитав решение налогового органа незаконным, Болотов Д.Е. обратился с заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя и признавая недействительным решение налогового органа, указал на то, что Инспекцией не доказана необходимость применения расчетного метода для определения подлежащих к уплате налогов согласно положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, и не доказана правомерность привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой инстанции в части признания недействительным оспариваемого решения Инспекции относительно привлечения Болотова Д.Е. к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 1000 руб. штрафа (за непредставление налоговому органу 20 карточек учета доходов работников) и отменил решение суда от 13.07.2007 в этой части.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

В соответствии с пунктами 3 и 5 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, и представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу на основе регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В пункте 2 статьи 54 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденным совместным Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н и N БГ-3-04/430 (далее - Порядок). Пунктом 2 названного Порядка установлена обязанность индивидуальных предпринимателей обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.

Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета) операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.

Таким образом, с учетом положений пункта 2 статьи 54 НК РФ Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах. Ее отсутствие, равно как и ее оформление и заполнение (ведение) с нарушением Порядка учета доходов и расходов, означает отсутствие учета доходов и расходов в установленном порядке.

Судебными инстанциями установлено и подтверждается материалами дела факт ведения книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций. При этом суды установили, что данные, отраженные в Книге учета предпринимателя, соответствуют данным, указанным заявителем в налоговых декларациях.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Поскольку при проведении проверки установлено несоответствие торговой наценки, указанной в декларации, и торговой наценки, указанной в первичных документах покупателей, налоговый орган вправе воспользоваться правом на применение расчетного метода определения суммы налогов.

Довод Инспекции о том, что налоговый орган в данном случае не применял расчетный метод доначисления налогов, указанный в подпункте 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, опровергается ее же решением от 18.01.2007, в котором прямо указано основание доначисления налогов - подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (том 1, лист дела 31).

Вместе с тем судебными инстанциями установлено, что Инспекция неправильно применила положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ о порядке определения суммы налогов расчетным путем.

Согласно акту проверки от 22.09.2006 N 26/2 Инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля направлены запросы индивидуальным предпринимателям Зубовой О.А., Рюхиной Ю.Н., Нестеренко М.Ю., Кондраниной Г.Н., Пономареву Н.Г., Шорохову О.Ю., Черняевой Г.В. и Верисман С.Б. При этом сумма торговой наценки определена налоговым органом только на основании полученной информации от трех покупателей - индивидуальных предпринимателей Ивановой О.В., Мельникова В.Е. и Черняевой Г.В., а остальные покупатели не были охвачены встречными мероприятиями налогового контроля. Более того, Инспекцией применена торговая наценка в виде наименьшег0 процента наценки, равного 6,2%, что также является необоснованным, поскольку даже по трем покупателям процент наценки различный (8,9%; 6,2%; 11,2%).

В данном случае при невозможности установления всех покупателей и торговой наценки по всем реализованным оптом товарам, применение усредненного или наименьшего показателя противоречит принципу определения сумм налогов расчетным путем и недопустимости произвольных оснований расчета налогов.

Следует также отметить, что Инспекция в ходе проверки не истребовала и не проанализировала данные аналогичных налогоплательщиков (осуществляющих два вида деятельности, имеющие равнозначную выручку), не определив расчетным путем размер налоговых обязательств.

Ссылка налогового органа на тот факт, что Мельников В.Е., Черняева Г.В. и Иванова О.В. являлись в проверенный период именно оптовыми покупателями Болотова Д.Е., не подтверждается материалами дела, поскольку указанные предприниматели осуществляют только розничную продажу товаров. Кроме того, применяя торговую наценку в размере, указанном покупателями, Инспекцией не истребованы у указанных лиц Книги учета доходов и расходов, а также иные документы, подтверждающие представленную информацию по налогоплательщику.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что доначисление Инспекцией ЕСН, НДФЛ и пеней по указанным налогам, а также привлечение к налоговой ответственности за неполную уплату налогов судами первой и апелляционной инстанций правомерно признаны необоснованными.

Также необоснованными суд кассационной инстанции считает доводы подателя жалобы о правомерности доначисления им НДС в размере 409 204 руб. в связи с необоснованным завышением предпринимателем налоговых вычетов. Указанный вывод Инспекцией сделан на основании расчета средней наценки согласно представленных покупателями накладных, счетов-фактур и данных, отраженных в налоговых декларациях по НДС.

Порядок применения вычетов по НДС установлен положениями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статьей 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 названного Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную к уплате, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также товаров, приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 171 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, в силу приведенных выше положений названного Кодекса обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

В данном случае суды установили, что Инспекция проверила правильность определения предпринимателем налоговой базы по налогу, в связи с чем в ходе проверки НДС, исчисленный налогоплательщиком с реализации товаров оптом, корректировке не подвергался. Однако исчисленная сумма НДС соответствует данным о движении денежных средств по расчетному счету налогоплательщика.

Обоснованность применения налоговых вычетов предпринимателем подтверждена счетами-фактурами, платежными документами, документами бухгалтерского учета.

Таким образом, вывод судов первой и апелляционной инстанций о неправомерности отказа предпринимателю в применении налоговых вычетов, доначислении 409 204 руб. НДС и пеней, а также привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога является правомерным.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что обжалуемый судебный акт принят в соответствии с нормами материального и процессуального права, а доводы Инспекции сводятся к переоценке фактических обстоятельствах дела, что не допускается в суде кассационной инстанции.

В необжалуемой части постановление апелляционной инстанции соответствует нормам процессуального права.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда 11.10.2007 по делу N А56-5582/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Ленинградской области - без удовлетворения.

Председательствующий

А.В. Асмыкович

Судьи

В.В. Дмитриев

О.А. Корпусова